Parter
A
(v/advokat Marjam Brink (prøve))
mod
Skatteministeriet
(v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)
Retten i Lyngby har den 22. september 2021 afsagt dom i 1. instans (sag BS9658/2020-LYN).
Afgørelse truffet af landsdommerne
Tine Egelund Thomsen, Annette Dam Ryt-Hansen og Louise Christophersen (kst.)
Påstande
Appellanten, A, har nedlagt påstand om, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2011 nedsættes med 4.748.503 kr.
Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet, subsidiært at ansættelsen af As skattepligtige indkomst for 2011 hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.
Supplerende oplysninger
Der er for landsretten fremlagt mailkorrespondance fra perioden fra den 20. december 2018 til den 15. januar 2019 mellem A og SH, F1-bank, vedrørende salget af Y1-adresse. Af korrespondancen fremgår bl.a., at SH på As oplysning om, at handlen vedrørende ejendommen var ved at falde på plads, svarede, at "det er det rigtige, at der sælges til den anførte pris. Alternativet vil bestemt ikke være spændende for nogen."
Af et udskrift fra (red. hjemmeside fjernet) af 24. februar 2020 om ejendommen fremgår bl.a.:
"
"
Der blev under byrettens behandling af sagen optaget syn og skøn. Af skønserklæringen af 17. november 2020 udarbejdet af skønsmanden, ejendomsmægler og valuar NJ, fremgår bl.a.:
"Spørgsmål 1:
Skønsmanden bedes angive den kontante markedsværdi af ejendommen beliggende Y1-adresse pr. 1. juli 2011.
Svar på spørgsmål 1:
Der er tale om en villa beliggende på lille stikvej på attraktiv udstykning på strandsiden i Y11-by. Ejendommens matrikel på 2.000 m2 er udlagt som en hjørnegrund, der er afskærmet mod Y2-vej, men dog ligger ud til Y2-vej. Villaen er trukket tilbage på grunden. Ifølge det oplyste og det af materialet beskrevne, samt det ved gennemgangen den 2. november 2020 bekræftede, lægges det til grund, at ejendommen pr. 1. juli 2011 var gennemrenoveret i kostbare materialer. Jeg lægger således også til grund, at facaden var nyoppudset og at taget som oplyst var delvist fornyet (2009) med zinktagrender. Vinduerne oplyses at være fra 1998. Det lægges også til grund, at garagen var renoveret og omdannet (men ikke godkendt til beboelse) til el-opvarmet aupair afdeling med eget bad og toilet, samt udhus. Det lægges ligeledes til grund, at hegn, indkørsel, terrasser og haveudlægning fremstod nyanlagt pr. 1. juli 2011.
Der er tale om en villa, der i stil falder godt ind i det meget attraktive område på Y8-vej. Der er ikke langt til Y10-område og tinglyst færdselsret til sti mod vandet. Stikvejen ligger tæt på vandet og fra villaens førstesal er der kig til Y3-område. Lyset og lyden fra Y3-område har man også glæde af. Husets fremstår herskabeligt og afskærmet dels af den aflukkede port, men også af den store ankomst, der ved hjælp af garagebygningen, mur og bygningens krop afskærmer haven mod fremmedes indkig. Bag ejendommen er der en rummelig stenbelagt gårdhave og herfra er der adgang til stor stenbelagt terrasse og den parklignende have.
(red. beskrivelse af ejendom fjernet) Der er en god planløsning anno 2011 med en opdelt opholdsafdeling og værelsesafdeling. Boligen er orienteret mod den solrige have, der er orienteret mod sydvest - men også gårdhaven, der er orienteret mod nordøst. Indgangspartiet åbner sig imod en trappehall, spisekøkkenets dobbelte døre og med en meget bred åbning mod opholdsstuen. Denne meget åbne ankomst, der går helt til kip sikrer en masse lys og luft. Køkkenet er et (red. produkt 3 fjernet) med spiseplads til ca. 10 personer og masser af skabe. Der er lagt valnøddegulve i køkkenet. Der er to udgange til gårdhaven fra køkkenet. Der er videre dør fra køkkenet til hallen. Hallens granitgulve går videre ud i opholdsstuen, der har loft til kip, pejs og tre dobbelte døre til terrasse og haven. Fra opholdsstuen er der charmerende loftsvindue til havestuen, der er rummelig, men uisoleret. Fra hallen er der dør til fordelingsgang til værelsesafdeling og bryggers. Her følger gæstebadeværelse med brus, to værelser, bryggers med god skabsplads og udgang til gårdhaven mod øst, samt stort master-bedroom med udgang til terrasse og haven, stor skabsvægt samt direkte adgang til stort badeværelse med (red. produkt 1 fjernet) (2009). Der er varme i granitgulvene.
Fra hallen er der trætrappe til 1. salen, hvor der er lagt gulvvarme i trægulvene (valnød). Der er en meget stor reposstue med to dobbelte døre til altan mod øst med morgensol og kig til Y3-område. Gulvene er belagt med træ. Der er endvidere to dobbelte døre mod nordvest, der åbner op mod ca. 20 m2 altan belagt med træ; herfra er der aftensol og kig/udsigt mod Y3-område. Fra den store reposstue er der adgang til to børneværelser og yderligere et lidt større værelse, samt et badeværelse med (red. produkt 1 fjernet) (2009). Fra reposstuen er der trappe til 2. salen med stort alrum med (red. produkt 2 fjernet), der kan åbnes ind i rummet og udsigten herfra mod vandet er imponerende.
Efter min bedste opfattelse og vurdering skønner jeg, at denne næsten fuldstændig nyistandsatte og moderniserede villa på Y1-adresse under de givne markedsforhold pr. 1. juli 2011 havde en kontant handelsværdi på:
kr. 17.500.000,00 (skriver syttenmillionerfemhundredetusinde kroner 0/00)
Spørgsmål 2:
Skønsmanden bedes angive, hvilke forhold der er tillagt særlig betydning ved besvarelsen af spørgsmål 1, samt hvilken betydning disse forhold er tillagt.
Svar på spørgsmål 2:
Jeg lægger vægt på, at ejendommen ligger på Strandsiden, hvilket er et plus; derimod trækker jeg fra for, at man ikke kan gå direkte ned til vandet fra stikvejen, men skal ud på Y2-vej og ned ad en nærved beliggende sti for at nå stranden og vandet.
Jeg lægger også vægt på ejendommens placering på grunden; den er trukket tilbage på grunden, hvilket mindsker støjen fra trafikken på Y2-vej; til gengæld trækker jeg ned for, at der er tale om en hjørnegrund ud til netop Y2-vej.
Villaen falder også i stil godt ind i området, hvilket er et plus. Det er også af betydning, at ejendommen er smagfuldt istandsat i kostbare materialer. Villaens størrelse, gode leverum og mange værelser og badeværelser er også af stor betydning for handelsprisen. Køber af disse villaer kræver lys, luft, beliggenhed og det ekstra, de ikke finder andre steder; nemlig det ekstra, de er parate til at betale for netop denne villa i forhold til andre villaer i markedet. At der er loft til kip i stuen og på førstesalen, at der er store altaner med udsigt over vandet, samt et imponerende lysindfald er alle elementer ved en liebhaverejendom som liebhaverkøber i et kompetitivt marked lægger vægt på. Den gode kontakt til Y3-område -særligt fra førstesalen og førstesalens altaner, samt loftetagen er også vægtige parametre for den kræsne køber af en sådan villa.
…
Spørgsmål IA:
Skønsmanden bedes oplyse, om værdiansættelsen i spørgsmål 1 er baseret på handler om sammenlignelige ejendomme i området, samt i bekræftende fald oplyse, hvilke handler, der er tale om.
Svar på spørgsmål IA:
Der er ikke noget ensidigt svar på dette spørgsmål, idet dette netop er liebhaverejendommens indbegreb, nemlig at ejendommens særpræg, beliggenhed og særlige forhold gør, at en villigt indstillet køber og en villigt indstillet sælger er parate til at handle liebhaverejendommen til en for markedet usædvanlig høj pris.
Der er i bilag aa) via (red. statisknavn fjernet) trukket generelle kvadratmeterpriser i 3. kvartal 2011 på villaer i postnummeret (red. postnummer fjernet). Dette tal giver ikke et retvisende billede af markedet for liebhaverejendomme i nærområdet af villaen på Y1-adresse.
Ejendommene på strandsiden af Y2-vej "lever sit eget liv" og ofte vil man opleve, at der er mange millioner kroners forskel på ejendomme, der ligger på hver sin side af Y2-vej. Det er af afgørende betydning for liebhaverkøbere, at deres villa ligger rigtigt og netop derfor er det af afgørende betydning for prisdannelsen på disse villaer.
Derfor er det erfaringen med salg af liebhaverejendomme og disse køberes adfærd og købemønster, der bedst beskriver, hvorledes prisfastsættelsen i dette segment fungerer. Derfor har jeg trukket skødepriser i nærområdet af Y1-adresse, der også går tilbage til 1. juli 2011. Disse skødepriser vedhæftes som bilag bb), men kan desværre ikke begrænses alene til 3. kvartal 2011. Der er i øvrigt søgt på Y12-adresse, for at få færre boliger med på den "forkerte" side af Y2-vej (- der søges efter radius).
I min vurdering af markedsprisen for villaen på Y8-vej indgår min mangeårige erfaring med salg og vurdering af liebhaverejendomme i Y4-by Kommune, villaens vedligeholdelsesniveau, særpræg og beliggenhed, men naturligvis også "sammenlignelige" ejendomme i området. Disse ejendomme er som følger:
Y5-adresse skødet 09.12.2010 kr. 70.000.000,00 beboelsesareal 527 m2
Y6-adresse skødet 17.03.2011 kr. 12.500.000,00 beboelsesareal 260 m2
Y7-adresse skødet 08.06.2011 kr. 25.000.000,00 beboelsesareal 584 m2
Det skal bemærkes, at sammenligningen af skødepriser på liebhaverejendomme alene kan bruges som støtte til skønnet foretaget af en fagmand, idet det er kendskabet til købersegmentet, der oftest er udslagsgivende for ansættelsen af den skønnede handelspris."
Forklaringer
A har afgivet supplerende forklaring. IC og skønsmand NJ har endvidere afgivet forklaring.
A har forklaret bl.a., at det var ham, der kontaktede G2-ApS, men at det var G1-A/S, der som ejer af ejendommen hæftede for betaling af fakturaen.
I 2019 solgte G1-A/S ejendommen til en køber, som hverken selskabet eller han havde relation til. Salget blev formidlet af en ejendomsmægler, men der var ikke tale om et almindeligt frit salg. Han var gået konkurs, og både F2-bank og F1-bank, som havde pant i ejendommen, forlangte ejendommen solgt, så gælden kunne blive indfriet. Banken truede med at indgive anmodning om tvangsauktion, og han var derfor presset til at sælge ejendommen til den tilbudte pris. Han mener ikke, at 16 mio. kr. var den rette pris, men i lyset af truslen om tvangsauktion var det rigtigt at sælge ejendommen, da prisen var bedre end det, der kunne opnås ved salg på tvangsauktion. Det var efter omstændighederne den bedst opnåelige pris. Han forstod mailen af 15. januar 2019 fra F1-bank om, at alternativet bestemt ikke vil være spændende for nogen sådan, at banken ville anmode om, at ejendommen blev solgt på tvangsauktion, hvis den ikke blev solgt hurtigt.
Det var både ham selv, der gik personligt konkurs, og et af hans selskaber, G3-A/S, der blev taget under konkursbehandling.
IC har forklaret bl.a., at han har været revisor siden (red. årstal fjernet). Han mødte A i 2010 og bistod samme år med at udarbejde regnskaber for selskaberne i hans koncern. Han blev valgt ind som revisor for As selskaber i 2011 og har siden da udarbejdet koncernens regnskaber.
Da A ville sælge ejendommen til G1-A/S, drøftede han og selskabets advokat spørgsmålet om værdiansættelse af ejendommen. De var enige om, at der til brug for værdiansættelsen skulle indhentes fagkyndige vurderinger af prisniveauet. Advokaten sørgede for, at to ejendomsmæglere vurderede ejendommen med henblik på at fastlægge markedsprisen. De værdiansatte ejendommen ud fra et gennemsnit af de to vurderinger.
Formålet med ombygningen var at optimere investeringen i ejendommen. Det var deres vurdering, at selskabet herved på sigt ville gøre en god investering. Fakturaen fra G2-ApS blev bogført i G1-A/S. Fakturaen var dateret den 12. oktober 2011, og da selskabet overtog ejendommen i juli 2011, var det selskabet, der betalte fakturaen. Normalt skal en faktura udstedes til den, der ejer ejendommen, men da ejendommen blev tilskødet selskabet med tilbagevirkende kraft, og da overdragelsen endnu ikke var tinglyst, kunne man ikke anmode G2-ApS om at udstede fakturaen til G1-A/S.
Selskabet kom i økonomiske problemer i efteråret 2013 og havde svært ved at betale terminsydelserne, og selskabet gik i betalingsstandsning. Han deltog i et møde, hvor selskabet anmodede banken om henstand med terminsbetalingerne mod, at ejendommen blev sat til salg. Efter 6-7 måneder meddelte banken, at tålmodigheden var ved at være opbrugt, og at ejendommen ville blive sat på tvangsauktion, hvis ikke den blev solgt snarest. Salg på tvangsauktion ville utvivlsomt have påført selskabet et tab. Prisen svarede nok ikke til markedsprisen, men det var at foretrække frem for et salg på tvangsauktion. En køber havde vist stor interesse for ejendommen, og der blev rettet henvendelse til den pågældende. Som han husker det, blev ejendommen solgt til denne køber.
Skønsmand NJ har forklaret bl.a., at han, der har solgt fast ejendom i 27 år, kendte nærområdet, som ejendommen Y1-adresse er beliggende i, rigtig godt. Når han vurderer ejendomme, kan grænserne for skønnet være temmelig vide. Skønnet var baseret på bl.a. hans erfaring og kendskab til markedet, herunder til køberne i markedet. Han ved præcis, hvad køberne søger, og hvad de vil betale for ejendommene.
Der var som beskrevet i skønserklæringen nogle mangler ved ejendommens beliggenhed. Det var herudover lige efter finanskrisen, og på det tidspunkt holdt folk godt fast i deres penge. Der skulle noget ganske særligt til for, at en køber på det tidspunkt ville give 20 mio. kr. for en ejendom.
Det var i høj grad en liebhaverejendom. Den lå på den rigtige side af Y8-vej, og det var stor grund. Begrebet liebhaverejendom bruges om mange ejendomme i dag, men han bruger alene begrebet om ejendomme, hvor køber vil have noget usædvanligt, og hvor køber vil betale en høj pris, hvis ejendommen havde dette usædvanlige. Det er lidt det samme som med tasker, hvor nogle kvinder er villige til at betale væsentlig mere for en (red. mærke fjernet) taske end en almindelig taske.
De i skønserklæringen nævnte "sammenlignelige ejendomme" var også liebhaverejendomme. Kvadratmeterprisen på ejendommene var ikke ens, idet der var individuelle forhold ved hver af ejendommene. Kvadratmeterprisen kunne derfor ikke bare trækkes ned over den enkelte ejendom, da liebhaveri er så forskelligt. En liebhaverejendom er noget usædvanligt. Det var derfor ikke muligt at beregne værdien af den pågældende ejendom ved alene at tage en gennemsnitspris af de tre sammenlignelige ejendomme.
Ejendomsmarkedet var jævnt stigende efter 2011.
Anbringender
Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.
A har yderligere anført, at det faktum, at selskabets afholdelse af ombygningsomkostningerne ikke resulterede i en værdiforøgelse af ejendommen, alene er udtryk for, at beslutningen ikke viste sig at være en kommerciel god beslutning. Havde ombygningen resulteret i en gevinst i form af en højere salgspris, havde denne gevinst udelukkende tilkommet G1-A/S og ikke A.
Skønsmandens vurdering af ejendommens handelsværdi på 17,5 mio. kr. bør tillægges betydelig bevismæssig værdi og bør derfor lægges til grund ved vurdering af markedsprisen. Skønsmanden har lagt vægt på såvel sin erfaring som sammenlignelige ejendomme. Salget i 2019 skete under tvangslignende vilkår, og prisen er ikke udtryk for den bedst opnåelige pris. Byretten har anført, at det må anses for almindeligt anerkendt, at ejendomsmarkedet har været væsentligt stigende fra 2011 til 2019, og dette underbygger, at salgsprisen i 2019 ikke var udtryk for markedsprisen. Den senere opnåede videresalgspris skal derfor ikke indgå i vurderingen af sagen. A har på denne baggrund godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn.
Skatteministeriet har heroverfor anført, at A ikke har godtgjort, at ombygningsudgifterne modsvarede en tilsvarende værdiforøgelse af ejendommen. Vedrørende overdragelse af ejendommen fremgår det af retspraksis, at oplysning om gennemførte handler om sammenlignelige ejendomme eller konkrete oplysninger om salgsudbud er den relevante måde, hvorpå en ejendoms handelsværdi kan dokumenteres. En vurdering, der er baseret på skønsmandens indgående kendskab til markedet, er ikke tilstrækkelig.
I skønserklæringen er der oplysninger om tre ejendomme, der har meget forskellige salgspriser. På grundlag af skønsmandens oplysninger om salgspris og beboelsesareal kan salgsprisen pr. m2 udregnes til 132.827 kr. for ejendommen Y5-adresse, til 48.076 kr. for ejendommen Y6-adresse og til 42.808 kr. for ejendommen Y7-adresse. Skønsmandens værdiansættelse af den omhandlede ejendom på 17,5 mio. kr. svarer med det oplyste beboelsesareal på 333 m2 til en kvadratmeterpris på 52.552 kr. Ejendommen Y5-adresse kan derfor ikke udgøre et egnet sammenligningsgrundlag. Skattemyndighedernes ansættelse på 15,4 mio. kr. svarer med et boligareal på 333 m2 til en m2-pris, der er højere end kvadratmeterprisen for Y7-adresse, der blev solgt i juni 2011. Hvis m2-prisen for Y9-adresse, der blev solgt i maj 2011, anvendes på ejendommen, fremkommer en lavere pris end den af skattemyndighederne skønnede. Uanset om værdiansættelsen af ejendommen skal foretages med ombygning, er det ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn.
Landsrettens begrundelse og resultat
Indledning
A har for landsretten nedsat sin beløbsmæssige påstand således, at påstanden svarer til hans subsidiære påstand for byretten. A har herved anerkendt, at differencen på 1,5 mio. kr. mellem overdragelsesprisen på 19 mio. kr. og den af skønsmanden skønnede ejendomsværdi pr. 1. juli 2011 på 17,5 mio. kr. skal beskattes som maskeret udbytte.
For landsretten angår sagen således også, om der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over ejendommens handelsværdi på 15,4 mio. kr. Herudover angår sagen, om der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes afgørelse om, at ombygningsudgifterne på 2.648.503 kr. udgjorde maskeret udbytte.
Overdragelsesprisen på ejendommen Y1-adresse Der er mellem parterne enighed om, at overdragelsen af ejendommen foregik mellem interesseforbundne parter. Efter ligningslovens § 2 skal der ved transaktioner mellem interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet).
Aftalen om overdragelse af ejendommen blev indgået den 23. juni 2011, og købesummen blev aftalt til 19 mio. kr. På aftaletidspunktet var den senest offentlige ejendomsvurdering for 2010 på 9,5 mio. kr. Den offentlige ejendomsvurdering for 2011, der blev offentliggjort i 1. kvartal 2012, var på 15,4 mio. kr. Da den aftalte overdragelsespris derved væsentligt oversteg den offentlige ejendomsvurdering, kunne overdragelsesprisen ikke uden videre lægges til grund som den reelle handelsværdi, og skattemyndighederne var derfor berettiget til at foretage et skøn over ejendommens handelsværdi.
Det følger af Højesterets afgørelse trykt i U.2019.1163H, at den part, der gør gældende, at den offentlige ejendomsvurdering ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien, har bevisbyrden for dette.
Skattemyndighederne skønnede ejendommens handelsværdi til 15,4 mio. kr. svarende til den offentlige ejendomsvurdering for 2011, og spørgsmålet er herefter, om A har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte dette skøn.
Som det fremgår af byrettens dom, sammenholdt SKAT den offentlige ejendomsvurdering for 2011 på 15,4 mio. kr. med bl.a. prisudviklingsindeks og overdragelsesprisen for sammenlignelige ejendomme, herunder ejendommen beliggende Y9-adresse, som blev solgt den 11. maj 2011. Baseret på den ved salget af Y9-adresse opnåede kvadratmeterpris og et beboelsesareal på 333 m2 - der svarer til antal kvadratmeter efter ombygningen - ville handelsværdien for ejendommen Y1-adresse være mindre end den offentlige ejendomsvurdering for 2011.
Skønsmanden har i skønserklæringen anført, at værdiansættelsen af ejendommen pr. 1. juli 2011 til 17,5 mio. kr. var baseret på hans erfaring med salg af liebhaverejendomme i Y4-by Kommune, ejendommens vedligeholdelsesniveau, særpræg og beliggenhed, samt "sammenlignelige ejendomme" i området, herunder de tre ejendomme, der er nævnt i skønserklæringen. Skønsmanden har under hovedforhandlingen præciseret, at det ikke er muligt at beregne handelsværdien af en liebhaverejendom ved alene at tage gennemsnitsprisen af flere sammenlignelige ejendomme.
G1-A/S solgte ejendommen i 2019 for 16 mio. kr. Det fremgår af den fremlagte udskrift fra (red. hjemmeside fjernet), at ejendommen blev sat til salg i november 2017 for knap 20 mio. kr., at ejendommen efter prisjustering i december 2018 blev solgt i februar 2019 for 16 mio. kr., og at ejendommen i denne periode kun kortvarigt var taget af markedet. Der er derfor ikke grundlag for at antage, at ejendommen i 2019 blev solgt til en pris, der ikke svarede til handelsværdien på dette tidspunkt. Hertil kommer, at skønsmanden har forklaret, at ejendomsmarkedet har været stigende i årene efter 2011. Landsretten finder herefter, at der ikke er oplyst om forhold, som kan begrunde, at ejendommen var mere værd i 2011 end i 2019.
På denne baggrund finder landsretten, at A ikke har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over, at ejendommens handelsværdi i juni 2011 kunne ansættes til den offentlige ejendomsvurdering for 2011 på 15,4 mio. kr. Det tiltrædes herefter, at også forskellen mellem den af skattemyndighederne skønnede handelsværdi og den af skønsmanden vurderede handelsværdi, der udgør 2,1 mio. kr., er maskeret udbytte.
Ombygningsomkostninger
Landsretten tiltræder af de grunde, der er anført af byretten, at selskabets afholdelse af udgiften til ombygningsomkostninger skete i As interesse, og at der dermed var tale om maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. stk. 2.
Konklusion
Landsretten stadfæster byrettens dom i det omfang, den er anket.
Efter sagens udfald skal A i sagsomkostninger for landsretten betale 100.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til sagens omfang og hovedforhandlingens varighed.
THI KENDES FOR RET:
Byrettens dom stadfæstes.
I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 100.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.