Som hovedregel kan alle skattepligtige, der har investeringsfondshenlæggelser, anvende disse til forlods afskrivning. 

I IFL § 3 A opstilles dog visse begrænsninger i adgangen til forlods afskrivning. Ifølge § 3 A, stk. 1, udelukkes kommanditister, og ifølge stk. 2 udelukkes skattepligtige, der driver selvstændig skibsvirksomhed som bierhverv efter PSL § 4, stk. 1, nr. 10. I IFL § 3 A, stk. 3 stilles krav om, at den skattepligtige yder en personlig arbejdsindsats i virksomheden.

Kommanditister IFL § 3 A, stk. 1Kommanditister kan ikke benytte deres henlæggelser til investeringsfonds til forlods afskrivning på aktiver, der er omfattet af deres virksomhed som kommanditist. 

Reglen gælder alene forlods afskrivning. Kommanditisten kan således foretage ordinære afskrivninger og forskudsafskrivninger på aktiver, der er omfattet af anparten inden for de rammer, der gælder for en kommanditists fradragsmuligheder, jf. E.F.2.

Den her omtalte begrænsning gælder ikke interessenter eller deltagere i virksomheder, der er organiseret som et partrederi, eller i andre tilfælde, hvor der hæftes personligt omend pro rata, skd. 55.101.296. Dette gælder også, selv om hæftelsen over for visse kreditorer er begrænset.

Krav om personlig arbejdsindsats IFL § 3 A, stk. 3Henlæggelser kan kun anvendes til forlods afskrivning, når den skattepligtige deltager i driften af virksomheden i ikke uvæsentligt omfang.

Kravet om en ikke uvæsentlig arbejdsindsats skal være opfyldt for det indkomstår, hvori en henlæggelse anvendes til forlods afskrivning, og for det følgende indkomstår.

Afgørelsen af, om arbejdskravet er opfyldt, må bero på en konkret bedømmelse af samtlige omstændigheder i det enkelte tilfælde. Ved denne afgørelse kan man som en vejledende norm lægge vægt på, om arbejdsindsatsen udgør mindst 50 timer månedligt.

Omfanget af arbejdsindsatsenKravet om en ikke uvæsentlig arbejdsindsats betyder normalt, at den skattepligtige skal yde en arbejdsindsats på 12x50 timer, i alt 600 timer om året. Er der tale om en virksomhed, der er i drift hele året, og hvori den skattepligtige udøver en personlig arbejdsindsats, kan arbejdskravet anses for opfyldt, selv om der i perioder af året kun ydes en ringe arbejdsindsats. Dette gælder f.eks. korndyrkende landbrug og planteskoler. Er der tale om en sæsonbetonet virksomhed, der kun er i drift f.eks. 3 måneder om året, vil den skattepligtige opfylde arbejdskravet, såfremt arbejdsindsatsen er på mindst 50 timer månedligt i de 3 måneder, sæsonen varer, i alt 150 timer.   

Kravet om en ikke uvæsentlig arbejdsindsats gælder også ved anskaffelse af fast ejendom. Består virksomheden alene i udlejning af en afskrivningsberettiget ejendom eller afskrivningsberettigede driftsmidler, vil der normalt være tale om en så passiv form for virksomhed, at arbejdskravet ikke kan være opfyldt. Se ►SKM2005.35.HR (tidligere TfS 2000.603 ØLD)◄, hvor skatteyders virksomhed med udlejning blandt andet skete til hans selskaber, hvorfor der måtte stilles skærpede krav til sandsynliggørelsen af, at arbejdskravet vedrørende udlejningsvirksomheden var opfyldt.

I TfS 1995, 12 LSR fandt Landsskatteretten, at arbejdskravet ikke var opfyldt, da skatteyderens arbejdsindsats hovedsagelig havde stået i forbindelse med etablering og renovering af udlejningsvirksomheden (en landbrugsejendom), og da det ikke var godtgjort, at han havde deltaget i væsentligt omfang i ejendommens løbende drift.

En eller flere virksomhederDriver skatteyderen flere virksomheder, der kan anses for en erhvervsmæssig enhed, er det tilstrækkeligt, at arbejdsindsatsen opfyldes i en af virksomhederne eller i virksomhederne tilsammen. Se skd. cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984, pkt. 39 og afsnit E.I.3.1.1.

Landsskatteretten fandt i en sag, der vedrørte en skattepligtig, der som sin væsentligste beskæftigelse havde aktiviteter vedrørende fast ejendom bl.a. bortforpagtning og udleje og som til opførelse af en fabriksejendom ville anvende investeringsfondsmidler, at fabriksejendommen måtte anses for en særskilt virksomhed, og arbejdstidskravet skulle derfor vurderes alene i forhold hertil. Kravet ansås ikke for opfyldt for denne ejendom, jf. TfS 1991, 213. 

I TfS 1996, 53 LSR blev udlejning af driftmidler og udlejning af ejendom anset som en selvstændig virksomhed, men arbejdstidskravet ansås ikke for opfyldt. Virksomhedsejeren, der også var direktør i et personligt ejet byggefirma, der skulle stå for vedligeholdelsen af driftsmidler og ejendomme, gjorde dette personligt, hvorfor det af Landsskatteretten blev anset som arbejde udført af byggefirmaet og ikke udlejningsvirksomheden.

En skatteyder var interessent i et advokatinteressentskab, der havde købt kontorinventar, og han havde foretaget forlods afskrivninger på sin andel af købet. Interessentskabet overdrog senere, samme år advokatvirksomheden til et aktieselskab. Overdragelsen omfattede ikke kontorinventaret, der herefter blev udlejet af interessentskabet til advokatselskabet. Da interessentskabet beholdt driftsmidlerne og udlejede dem til aktieselskabet, ophørte interessentskabet ikke med at drive virksomhed med anvendelse af de aktiver, på hvilke der var foretaget forlods afskrivning. Skatteyderen opfyldte herefter ikke investeringsfondslovens arbejdskrav i forbindelse med udlejningsvirksomheden, og Højesteret fandt, at det var med rette, at skattemyndighederne havde foretaget efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelserne, SKM2002.195.HRD.Se tilsvarende SKM2002.8.VLR om en revisor, der havde omdannet sin virksomhed til et selskab, dog således at han fortsat ejede driftsmidlerne, der blev udlejet til selskabet. Endvidere udviklede han i den personlige virksomhed edb-programmer, der ligeledes blev udlejet til selskabet.Revisoren ansås ikke at have opfyldt arbejdskravet i relation til udlejningsvirksomheden.

Om en situation hvor den personlige virksomhed ophørte, se SKM2002.245.LSR. En skatteyder, der drev personlig virksomhed i egne lokaler, omdannede virksomheden til et anpartsselskab efter reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse. Ejendommen blev ikke indskudt. Udlejningen af den faste ejendom udgjorde i denne sammenhæng (ved skattefri virksomhedsomdannelse) en selvstændig virksomhed, og den anden del af virksomheden, der var omdannet til et anpartsselskab var herefter ophørt som personlig virksomhed. Det aktiv som skatteyderen havde foretaget forlods afskrivning på med investeringsfondshenlæggelser var indskudt som en del af den virksomhed , der var omdannet til anpartsselskab. Arbejdstidskravet var herefter bortfaldet, jf. IFL § 3 A, stk.4, sidste pkt. hvorefter kravet om personlig arbejdsindsats bortfalder ved virksomhedsophør.

I TfS 1992, 579 LSR havde en skatteyder, der drev landbrug, anvendt investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning på en vindmølle. Hele vindmøllens strømforbrug leveredes til et højspændingsværk, og der blev således hverken aftaget strøm til privat eller erhvervsmæssigt forbrug af ejeren. Landsskatteretten fandt efter en konkret vurdering, at der forelå flere personlige virksomheder, der dog efter omstændighederne, herunder at det var den samme ejer, der drev såvel landbrugsvirksomheden som vindmøllevirksomheden, kunne anses som én erhvervsmæssig enhed. Heraf fulgte, at kravet om en ikke uvæsentlig arbejdsindsats var opfyldt i en af virksomhederne eller dog i alt for begge aktivitetsområder, og retten fandt, at betingelserne for anvendelse af investeringsfondshenlæggelser var opfyldt, jf. I TfS 1996, 85 LSR fandt Landsskatteretten, at landbrugs- og vindmøllevirksomhed kunne anses for en erhvervsmæssig enhed, uanset at skatteyderen ikke var eneejer af vindmøllen, og at denne ikke var placeret på skatteyderens ejendom. Der blev i stedet lagt vægt på, at der var en klar forbindelse mellem klagerens påtænkte ejerandel i vindmøllen og det erhvervsmæssige strømforbrug på hans ejendom, arbejdstidskravet i investeringsfondsloven var herefter opfyldt.

I SKM2001.207.LSR ejede en skatteyder og hans ægtefælle hver en landbrugsejendom, som begge blev drevet af skatteyderen. På skatteyderens ejendom var opstillet en ældre vindmølle, hvor indkomsten var valgt opgjort efter LL § 8 P, og vindmøllen ansås derfor for anvendt til private formål. På ægtefællens ejendom opstilledes en vindmølle, der blev behandlet efter skattelovgivningens almindelige regler, og som derfor ansås for udelukkende erhvervsmæssig. Landbrugsdriften og driften af ægtefællens vindmølle ansås som en erhvervsmæssig enhed, og skatteyderen var berettiget til at anvende investeringsfondsmidler til forlods afskrivning på ægtefællens vindmølle.

Fælles virksomhedNår der er tale om en fælles virksomhed, skal arbejdskravet være opfyldt af de personlige ejere, der ønsker at forlods afskrive. Det er ikke tilstrækkeligt, at andre ejere deltager aktivt i virksomheden. På den anden side er det ikke til hinder for anvendelse af investeringsfondsmidler for en af ejerne, at andre af ejerne ikke opfylder arbejdskravet.

ÆgtefællerNår ægtefæller driver en virksomhed i fællesskab, og når den ene ægtefælle deltager i den anden ægtefælles virksomhed, er det tilstrækkeligt, at ægtefællerne tilsammen opfylder arbejdskravet, skd. cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984, pkt. 33.  

TfS 1997, 168 LSR. Ved afgørelsen af, om arbejdskravet i investeringsfondsloven var opfyldt af to ægtefæller i forbindelse med drift af leasingvirksomhed, drevet af manden med en vis bistand af hustruen, skulle hustruens arbejdsindsats medregnes ved bedømmelsen af, om manden opfyldte kravet. Derimod skulle hustruen vurderes selvstændigt, for så vidt angik hendes adgang til anvendelse af investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning i virksomheden, og hun kunne ikke antages at opfylde arbejdskravet, og havde derfor ikke adgang til at anvende sine investeringsfondshenlæggelser i virksomheden.

Se i øvrigt om ægtefæller afsnit E.D.1.1.1.

Uarbejdsdygtighed IFL § 3 A, stk. 4Ved uarbejdsdygtighed som følge af alvorlig sygdom eller invaliditet, der indtræffer efter, at midler er hævet og anvendt til forlods afskrivning, bortfalder arbejdskravet for resten af perioden. Hvis en virksomhed drives af ægtefæller i forening, bortfalder arbejdskravet for dem begge, hvis blot en af ægtefællerne bliver uarbejdsdygtig. På samme måde bortfalder kravet om personlig arbejdsindsats ved død, konkurs eller virksomhedsophør, skd. cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984, pkt. 34. 

Viser det sig, at kravet om en personlig arbejdsindsats ikke opfyldes, således at der ikke kan forlods afskrives, skal der efterbeskattes m.v. efter IFL § 10 A, se afsnit E.D.1.3.