A klager for indkomstårene 1997 og 1998 over, at skatteankenævnet har efterbeskattet investeringsfondshenlæggelser samt over, at afskrivninger på driftsmiddelkonto, der er selvangivet til 115.541 kr., er ansat til 139.238 kr.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren i en årrække har drevet virksomheden B – en engrosvirksomhed indenfor salg af kaffe, kildevand, engangsservice, papirvarer mv. Klageren foretog ved indkomstopgørelsen for indkomståret 1997 fradrag for henlæggelse til investeringsfond uden indskud med 79.000 kr. Henlæggelsen blev anvendt i 1998 til forlods afskrivning i forbindelse med anskaffelse af en lastbil. Med virkning fra 1. januar 1999 omdannede klageren sin personligt drevet virksomhed B til et anpartsselskab efter reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse. Lastbilen blev overdraget til selskabet i forbindelse hermed. Virksomhedens lager- og kontorbygning i X, købt i 1989, blev holdt uden for omdannelsen. Klagerens personligt drevne virksomhed bestod herefter i indkomståret 1999 alene i udlejning af ejendommen i X, til det nystiftede selskab.

Resultat af udlejning af ejendom :

Skatteankenævnet har ved den påklagede ansættelse efterbeskattet investeringsfondshenlæggelsen på 79.000 kr. med 5 % tillæg på 3.950 kr. Som begrundelse har skatteankenævnet bl.a. anført, at der ikke er tale om virksomhedsophør. Der er tale om én virksomhed indtil omdannelsen til anpartsselskab, jf. at virksomheden B ved regnskabsaflæggelsen har betragtet ejendommen som en del af virksomheden og at der har været fælles administration og regnskabsføring mv. Der er herefter tale om udskillelse af en del af én virksomhed, der herefter udgør 2 selvstændige virksomheder, der drives i henholdsvis selskabsform og i personlig regi. Arbejdstidskravet skal være opfyldt i den personlige drevne virksomhed. Det er nævnets opfattelse, at en erhvervsejendom kan udgøre en selvstændig virksomhed. Afgørelsen af, hvorvidt der er tale om en eller flere virksomheder, træffes efter en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, og det er uden betydning ved denne vurdering, at ejendommen ved en omdannelse efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse betragtes som en selvstændig virksomhed, der kan holdes uden for omdannelsen, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2, jf. Ligningsvejledningen 1999, afsnit E.I.3.1.1. Af investeringsfondslovens § 3 A, stk. 3 og 4, fremgår, at det er en betingelse for at benytte henlæggelser til investeringsfonds til forlods afskrivning på aktiver i en virksomhed, at den skattepligtige i ikke uvæsentligt omfang deltager i driften af virksomheden i det indkomstår, hvor henlæggelsen anvendes til forlods afskrivning og i det efterfølgende indkomstår. Af cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984 til investeringsfondsloven, punkt 33, fremgår, at består virksomheden i udlejning af driftsmidler, og / eller fast ejendom, vil der normalt være tale om en så passiv form for virksomhed, at arbejdskravet ikke kan være opfyldt. Idet klagerens selvstændige virksomhed i indkomståret 1999 alene består i udlejning af fast ejendom, anser skatteankenævnet ikke betingelsen om en ikke uvæsentlig arbejdsindsats i anvendelsesåret 1998 og det efterfølgende år 1999 for opfyldt. Der skal således ske efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse, jf. investeringsfondslovens § 10 A, stk. 1, jf. § 3 A, stk. 3 og 4.

Som konsekvens af den manglende godkendelse af forlods afskrivninger, har skatteankenævnet for indkomståret 1998 forhøjet klagerens afskrivning på driftsmiddelkontoen fra selvangivet 115.541 kr. til 139.238 kr.

Klagerens revisor har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at der ikke skal ske beskatning af investeringsfondshenlæggelsen, idet der er tale om to virksomheder, og at virksomheden hvortil der er anvendt investeringsfondsmidler er ophørt, hvorefter kravet om personlig arbejdsindsats bortfalder, jf. investeringsfondslovens § 3 A, stk. 4.

Revisoren har til støtte herfor bl.a. anført, at det følger af virksomhedsomdannelseslovens § 6, at aktiver og passiver, der overtages i forbindelse med omdannelsen, behandles ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst, som om de er erhvervet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af den hidtidige ejer, og for de anskaffelsessummer, hvortil aktiverne og passiverne er erhvervet af denne. Eventuelle skattemæssige afskrivninger og nedskrivninger, som den hidtidige ejer har foretaget, anses for foretaget af selskabet i de pågældende år. Selskabet succederer i ejerens skattemæssige status. I henhold til cirkulære om skattefri virksomhedsomdannelse, udgør en ejendom der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, en selvstændig virksomhed. Dette medfører, at en sådan ejendom, dels kan overdrages til et selskab efter loven, selv om ejendommen bliver selskabets eneste aktiv, dels kan holdes uden for en eventuel omdannelse. Revisoren har videre anført, at aktivet der er anvendt investeringsfondsmidler til, ikke er i personlig regi, men i den virksomhed der er omdannet til selskab, altså den ophørte virksomhed. Kravet om at den skattepligtige skal deltage i virksomheden med personlig arbejdsindsats i ikke uvæsentlig omfang gælder for det indkomstår, hvor henlæggelsen anvendes til forlods afskrivning og for det følgende indkomstår, men kravet ophører ved virksomhedsophør, jf. investeringsfondslovens § 3 A, stk. 4.

Landsskatterettens bemærkninger:

I henhold til investeringsfondslovens § 3 A, stk. 3 og 4, er det en betingelse for at benytte investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning på aktiver i en virksomhed, at den skattepligtige deltager i driften af virksomheden i ikke uvæsentlig omfang i det indkomstår, hvor henlæggelsen anvendes til forlods afskrivning, samt det efterfølgende indkomstår. Ifølge stk. 4, sidste punktum bortfalder kravet om personlig arbejdsindsats i tilfælde af den skattepligtiges eller dennes ægtefælles død eller konkurs samt ved virksomhedsophør.

Retten lægger ved afgørelsen til grund, at klageren frem til 1. januar 1999 har drevet  virksomheden B i personlig regi i egne lokaler. Ved omdannelsen til anpartsselskab hvori ejendommen ikke blev indskudt, anses klageren for at have opsplittet sin virksomhed i to  dele. Udlejning af ejendommen må i denne sammenhæng anses for en selvstændig virksomhed, hvorefter retten anser den anden del af klagerens virksomhed for ophørt i personlig regi ved omdannelsen til anpartsselskab. Da det aktiv klageren har fortaget forlods afskrivning på med investeringsfondshenlæggelser er indskudt som en del af den virksomhedsdel der omdannes til anpartsselskab, og som anses for ophørt i personlig regi, finder retten, at arbejdstidskravet er bortfaldet, jf. investeringsfondslovens § 3 A, stk. 4, sidste punktum. I overensstemmelse med revisoren påstand skal der herefter ikke ske efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelsen.