Købsmomsen vedrørende udgifter til underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver er ikke fradragsberettiget.

Købsmomsen af restaurationsydelser kan dog fradrages med 25 pct. af momsbeløbet, hvis udgifterne hertil er af strengt erhvervsmæssig karakter, jf. § 42, stk 2, og J.3.2.

Bestemmelsen omfatter ikke købsmomsen af reklameartikler eller vareprøver, hvor der er fuld fradragsret. Med hensyn til afgrænsningen mellem, hvornår købet vedrører reklame mv., og hvornår der foreligger udgifter til repræsentation og gaver, henvises til J.1.1.1 om fuld fradragsret.

I SKM2003.401.ØLR fastslog landsretten, at det ikke var godtgjort, at nogen af de billetter til fodboldkampe, herunder til VIP-arrangementer på fodboldstadion og rejser i forbindelse med sportsbegivenheder i udlandet, som virksomheden havde givet til virksomhedens kunder, kunne anses for betaling for, at virksomhedens produkter skulle have en bedre placering - såkaldt displayspace - i butikkerne eller lignende. Billetterne måtte i det hele anses for givet til udvalgte kunder som led i almindelig kundepleje og for at bevare og styrke forretningsforholdet. Landsretten fandt på denne baggrund, at udgifterne til de omhandlede billetter måtte anses for anvendt til repræsentation, for hvilken momsen heraf ikke kan fradrages, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5. Se D.4.2.1. Dommen er anket til højesteret.

I SKM2003.459.TSS har styrelsen meddelt, at indtil der foreligger en endelig afgørelse ved Højesteret af SKM 2003.401.ØLR, gælder den hidtidige praksis for gaver og reklameartikler.

Momsnævnet har i TfS 1997, 568 truffet afgørelse om, at der ikke er fradragsret for moms af gaver til et selskabs ansatte. Det var af selskabet anført, at de pågældende gaver, der havde en værdi af under 300 kr., skattemæssigt anses for en fuldt fradragsberettiget driftsomkostning. Nævnet fandt, at personalegaver må henføres til bestemmelsens nr. 5, da denne udtrykkeligt omhandler gaver.

Personalegaver vil dog også kunne henføres til bestemmelsen i nr. 3, i givet fald som naturalaflønning. Den momsmæssige behandling er imidlertid den samme.

Landsskatteretten har i TfS 2000, 101 truffet afgørelse om, at kaffe og te til forretningsforbindelser ikke er omfattet af repræsentationsbegrebet. Retten finder, at udgifterne til indkøb af kaffe og te må anses at være en driftsomkostning, hvor der er fradrag for momsen efter momslovens § 37.

RepræsentationI SKM2003.322.TSS har Told- og Skattestyrelsen præciseret praksis hvorefter der ikke er fradrag for moms af udgifter til repræsentation i virksomheder. Endvidere præciseres anvendelsen af udtagningsbestemmelsen i momslovens § 5. Se afsnit D.4.2.2 og D.4.2.3.

Landsskatterettens fastslår i kendelsen i TfS 2000, 101, at kaffe og te til forretningsforbindelser ikke er omfattet af momslovens repræsentationsbegreb i henhold til § 42, stk. 1, nr. 5.

Idet Landsskatteretten ikke i øvrigt fremkommer med med bemærkninger vedrørende repræsentationsbegrebets anvendelsesområde, kan Landsskatterettens kendelse efter styrelsens vurdering ikke tages som indtægt for, at andre udgifter end de udtrykkeligt af kendelsen omfattede (kaffe og te) ikke er omfattet af repræsentationsbegrebet.

Det danske repræsentationsbegreb, som er omfattet af "standstillklausulen" i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, tillader, at medlemsstaterne opretholder begrænsninger i fradragsretten i tilfælde, hvor de omhandlede udgifter ikke forud for 6. momsdirektivs ikrafttræden kunne fradrages.

I relation til skatteministerens svar (L 258 - bilag 9) i 1995 til Folketingets Skattedvalg i forbindelse med behandlingen af lovforslag L 258 om delvis fradragsret for hotel- og restaurationsudgifter bemærkes, at ministerens redegørelse for, hvad "repræsentation" i 6. momsdirektivs forstand dækker over, ikke kan tages som udtryk for, at der i forbindelse med lovændringen er sket en indskrænkning af det i momsloven forud for 6. momsdirektivs ikrafttræden gældende danske repræsentationsbegreb. Det begrunder styrelsen særligt med, at ministeren udtrykkeligt anfører, at der ved lovændringen alene sker en sproglig tilpasning, som ikke ændrer ved den gældende retstilstand på området.

►Landsskatteretten har i SKM2005.83.LSR truffet afgørelse om, at et selskabs bespisning af forretningsforbindelser i egen kantine må anses for repræsentation omfattet af momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, og at der derfor skal betales udtagningsmoms i henhold til momslovens § 5, stk. 2, i forbindelse med bespisningen.◄

Landsskatteretten bemærker, at det af momslovens § 42 bl.a. fremgår:

"§ 42. Virksomheder kan ikke fradrage afgift af indkøb m.v., som vedrører

1) kost til virksomhedens indehaver og personale,

5) underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver, jf. dog stk. 2,

Stk. 2. Virksomheder kan uanset bestemmelserne i stk. 1, nr. 5 og 6, fradrage 25 pct. af afgift af hotel- og restaurationsydelser, idet omfang udgifterne hertil er af strengt erhvervsmæssig karakter."

§ 42, stk. 1, nr. 5, blev oprindeligt indført ved lov nr. 102 af 31. marts 1967 om almindelig omsætningsafgift § 16, stk. 3, litra a og e. Af forarbejderne til denne lov fremgår bl.a. følgende:

"I paragraffens stk. 3 er opregnet forskellige indkøb, som ikke kan tages i betragtning ved opgørelsen af den indgående afgift. Det bemærkes, at det allerede af paragraffens stk. 1 fremfår, at der ikke kan foretages fradrag for indgående afgift af f.eks. varer, som er indkøbt til privatforbrug af indehaveren. Sådanne indkøb vedrører ikke virksomhedens omsætning af varer og afgiftspligtige ydelser. De indkøb m.v., som ifølge paragraffens stk. 3 ikke kan medføre fradrag for indgående afgift, er indkøb af levnedsmidler, som foretages af en virksomhed til bespisning af personalet. Det er endvidere anskaffelse og drift af bolig for personalet og af børnehaver, feriehjem m.v. samt indkøb m.v., som vedrører anden naturalaflønning af personalet. Indkøb til disse formål må i afgiftsmæssig henseende betragtes som indkøb til endeligt forbrug; såfremt virksomheden i stedet for at yde personalet naturalaflønning betalte højere pengeløn, måtte personalet betale afgift ved indkøb af de pågældende varer m.v.

Det er endvidere foreslået at begrænse fradragsretten således, at afgift af indkøb m.v., der vedrører repræsentation og gaver, ikke kan fradrages. Denne begrænsning indebærer bl.a., at der ikke i den udgående afgift kan fratrækkes afgift, der er betalt ved afholdelse af forretningsfrokoster. Bestemmelsen er anset for hensigtsmæssig for at undgå misbrug."

Ved lov nr. 204 af 10. maj 1978 om ændring af merværdiafgiftsloven (ændringer som følge af EF´s 6. momsdirektiv) skete der ingen ændring af den dagældende bestemmelse i lovens § 16, stk. 3, litra a og e.  

§ 42, stk. 1, nr. 5, fik sin nuværende ordlyd ved lov nr. 428 af 14. juni 1995. Af bemærkningerne til denne lov fremgår bl.a. følgende:

"Det foreslås, at § 42 stk. 1, nr. 5, præciseres i overensstemmelse med 6. momsdirektiv. Efter det gældende nr. 5 er der ikke fradragsret for repræsentation og gaver. Det foreslås, at der udover disse udgifter nævnes underholdning og restaurationsydelser. Der sker ikke med denne præcisering af bestemmelsen nogen ændring af den gældende retstilstand på området, men alene en sproglig tilpasning til direktivteksten."

Af skatteministerens bemærkninger af 19. maj 1995 til Folketingets Skatteudvalg vedrørende en henvendelse fra et revisionsfirma under lovforslagets behandling i Folketinget fremgår bl.a. følgende:

"Baggrunden for den foreslåede ændrede formulering af momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, er - som det fremgår af bemærkningerne til forslaget - at præcisere bestemmelsen i forhold til den bagved liggende EF-direktivbestemmelse. Når begrebet "underholdning" nævnes i den foreslåede bestemmelse, er det således, fordi det anvendes i den tilsvarende bestemmelse i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6.

Begrebet "restaurationsydelser" nævnes i samme bestemmelse, fordi det hidtil anvendte udtryk "repræsentation" efter Europa-Kommissionens opfattelse ikke dækker det damme område, som vi her i landet forstår ved repræsentation, herunder f.eks. restaurationsydelser. "Repræsentation" i direktivets forstand omfatter kun udgifter til blomster, tobak og lign. Der er altså kun tale om en sproglig tilpasning, som ikke ændrer den gældende retstilstand på området. Det betyder også, at præciseringen af bestemmelsen ikke vil komme til at påvirke omfanget af fradragsretten for reklameudgifter."

Momslovens § 5, stk. 2, har følgende ordlyd:

"stk. 2. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser, når de tages i anvendelse til formål som nævnt i § 42, stk. 1 og 3, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af de pågældende varer og ydelser."

Bestemmelsen blev i sin tid indført ved lov nr. 102 af 31. marts 1967 om almindelig omsætningsafgift § 11, stk. 1. Af forarbejderne til denne bestemmelse fremgår bl.a. følgende:

"Til den afgiftspligtige omsætning skal desuden medregnes varer, som udtages af virksomhedens beholdninger til brug for virksomhedens indehaver eller til anvendelse til formål, der ikke medfører ret til fradrag af afgiften på indkøbene. Til omsætningen medregnes også værdien af selve ydelser, der præsteres for virksomhedens indehaver eller til de nævnte formål.

Afgiftsberigtigelse (beregning af udgående afgift) af varer og afgiftspligtige ydelser, der anvendes af virksomhedens indehaver eller til nævnte formål, kan kun komme på tale, såfremt det drejer sig om varer og ydelser, som virksomheden selv fremstiller (præsterer) eller såfremt virksomheden handler med varer af den pågældende art og ikke ved indkøbene kan afgøre om de skal videresælges eller anvendes privat m.v."

Ved lov nr. 204 af 10. maj 1978 om ændring af merværdiafgiftsloven (ændringer som følge af EF`s 6. momsdirektiv) skete der ingen ændring af den dagældende bestemmelse i lovens § 11, stk. 1.

Momslovens § 5, stk. 2, fik sin nuværende ordlyd ved lov 375 af 18. maj 1994 om merværdiafgift (momsloven). Af forarbejderne til bestemmelsen fremgår bl.a. følgende:

"Bestemmelsen svarer til den gældende lovs § 11, stk. 1, litra b, c og d. Bestemmelsen er imidlertid præciseret i overensstemmelse med 6. momsdirektiv.

Efter stk. 2 skal der på tilsvarende bestingelser som fastsat i stk. 1 betales afgift ved udtagning af varer og ydelser, der tages i anvendelse til formål, som ikke giver ret til fradrag ved indkøb m.v. efter forslagets § 42, stk. 1 og 2."

Landsskatterettens afgørelse refereret i TfS 2000.101 vedrørte bl.a. udgifter til kaffe og te til forretningsforbindelser, men ikke udgifter til bespisning af forretningsforbindelser. Retten bemærker, at det af forarbejderne til ændringen af momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, i 1995 på den ene side bl.a. fremgår, at bestemmelsen præciseres i overensstemmelse med 6. momsdirektiv, og at der er tale om en sproglig tilpasning til direktivteksten, mens der på den anden side bl.a. også fremgår, at der med denne præcisering ikke sker nogen ændring af den gældende retstilstand på området. Retten bemærker endvidere, at repræsentation ifølge forarbejderne til momsloven fra 1967 også omfattede forretningsfrokoster.

Landsskatteretten finder, at bespisning af forretningsforbindelser i egen kantine må anses for repræsentation og omfattet af momslovens § 42, stk. 1, nr. 5. Landsskatteretten har således lagt afgørende vægt på, at der med lovændringen i 1995 ifølge forarbejderne ikke skete nogen ændring af den gældende retstilstand på området, og på forarbejderne til momsloven fra 1967. Landsskatteretten finder på denne baggrund også, at det er med rette, at der er angivet udtagningsmoms i henhold til momslovens § 5, stk. 2.

Artikel 17, stk. 6, i 6. momsdirektiv har følgende ordlyd:

"6. Senest inden udløbet af en periode på 4 år fra datoen for dette direktivs ikrafttræden fastsætter Rådet med enstemmighed på forslag af Kommissionen de udgifter, der ikke giver ret til fradrag i merværdiafgiften. Under alle omstændigheder giver udgifter, der ikke er af strengt, erhvervsmæssig karakter, som for eksempel udgifter til luksusforbrug, underholdning eller repræsentation, ikke adgang til fradrag.

Indtil de ovenfor omhandlede regler træder i kraft, kan medlemsstaterne opretholde alle de undtagelser, som på tidspunktet for dette direktivs ikrafttræden var gældende i henhold til deres nationale lovgivning."

Ved lov nr. 204 af 10. maj 1978 om ændring af merværdiafgiftsloven (ændringer som følge af EF´s 6. momsdirektiv) blev der som udgangspunkt indført momspligt af ydelser. Af forarbejderne til lovens § 1 fremgår bl.a. følgende:

"Herudover betyder den generelle afgiftspligt, at en del ydelser, der i dag er afgiftsfri, og som udføres af virksomheder, der er momsregistrerede for anden omsætning, nu bliver afgiftspligtige. Dette gælder en del af de ydelser, som udføres af (.) og marketenderier (servering af mad- og drikkevarer)."

Landsskatteretten finder ikke, at de danske bestemmelser er i strid med 6. momsdirektiv, jf. direktivets artikel 17, stk. 6. Det må således være overladt til medlemsstaterne at fortolke de nationale bestemmelser om fradragsbegrænsning, der gyldigt er opretholdt i medfør af bestemmelsen. Det må antages også at gælde, uanset om fradragbegrænsningen vedrører levering af varer eller ydelser, der først blev obligatorisk momspligtige ved ikrafttræden af 6. momsdirektiv.