åben Vis afgørelser, domme, kendelser og meddelelser mv. til "C.A.6.1.7 Rentefri eller lavt forrentede lån" udsendt efter offentliggørelsen af denne version af vejledningen.

Indhold

Dette afsnit handler om beskatningen af rentefri eller lavt forrentede lån.

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Anfordringslån
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Ved rentefri eller lavt forrentede lån opnår debitor en løbende rentefordel. Hvis sådanne lån bliver givet inden for gaveafgiftskredsen, er der ikke hjemmel i boafgiftsloven til at foretage en kapitalisering af den løbende rentefordel og beregne gaveafgift af den kapitaliserede værdi.

I en sag, hvor der var ydet rentefrie lån mellem to brødre, der ikke var omfattet af gaveafgiftskredsen i den dagældende arveafgiftslov § 44, fandt Landsskatteretten, at der på baggrund af praksis ikke skulle ske beskatning af rentefordelen. Landsskatteretten fandt heller ikke, at der skulle ske beskatning efter kursgevinstloven, ligesom der heller ikke i praksis var tilstrækkeligt grundlag for at overføre rentefikseringsmodellen efter SL § 4, litra e, til familieforhold, hvor der til forskel fra koncernforhold ikke var tale om en overordnet dispositionsret over den samlede økonomi. Se TfS1997.791. Den anførte afgørelse vedrører perioden før 1. juli 1995, hvor der i arveafgiftslovens § 44 antoges at være hjemmel til en rentefiksering mv.

I aftaler af gensidig bebyrdende karakter, som fx ved salg af aktier eller andre formuegoder, sker der beskatning, hvis der udstedes et rentefrit eller lavt forrentet pantebrev eller gældsbrev som led i købesummens berigtigelse, idet der i så fald ikke er betalt fuldt vederlag for det pågældende formuegode. Se TfS2000.369, hvor der ikke var udstedt anfordringsgældsbrev. Modsat SKM2015.57.SR, hvor et rente- og afdragsfrit anfordringsgældsbrev kunne fastsættes til kurs 100 som led i købesummens berigtigelse af en overdragelse af unoterede aktier mellem far og datter. Se endvidere SKM2024.32.VLR (anket til Højesteret), hvor landsretten fandt, at værdien af anfordringsgældsbreve ved en efterfølgende eftergivelse ikke skulle fastsættes til mindre end kurs 100 ved beregning af gaveafgiften på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Anfordringslån

Et anfordringslån er et lån, der kan opsiges helt eller delvist af kreditor eller debitor med en kort frist på højst 14 dage. Er der ikke aftalt noget om betalingstiden, er debitor forpligtet til at betale gælden, så snart kreditor forlanger det, og berettiget til at betale til enhver tid. ►◄

Anfordringslån medfører hverken indkomstskattepligt eller gaveafgiftspligt for låntageren. Ligningsrådet har dog fundet, at beskatning kan ske efter kursgevinstloven i et tilfælde, hvor en skatteyder ønskede at gøre to forrentede anfordringslån af hver 1 mio. kr. ydet til en niece rentefrie. Se SKM2003.545.LR. ►◄

Skatterådet fandt i SKM2023.599.SR, at ►rentefrie◄ gældsbreve på non-recourse vilkår ikke var anfordringslån. Videre fandt Skatterådet, at lånene var omfattet af KGL § 29, stk. 3, da lånet blev reguleret i henhold til værdien af de overdragne kapitalandele, hvorefter lånene skattemæssigt skulle behandles som en finansiel kontrakt. 

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Landsretsdomme

SKM2024.32.VLR

Størstedelen af købesummen for en generationsskiftet virksomhed blev erlagt ved, at sagsøgerne udstedte to rentefrie anfordringsgældsbreve. Gældsbrevene blev ved generationsskiftet og i gaveanmeldelserne medtaget til kurs 100. 

Ca. 6 år senere blev gælden ifølge anfordringsgældsbrevene eftergivet, og i gaveanmeldelserne blev værdien af gældsbrevene opgjort til ca. kurs 20. Kursfastsættelsen skete ud fra, hvilke nettoaktiver sagsøgerne havde, der kunne anvendes til delvis dækning af gældsbrevene pr. eftergivelsestidspunktet. Et udmeldt syn og skøn kom frem til samme værdiansættelse.

Landsretten lagde til grund, at der ikke eksisterede et almindeligt marked for omsætning af gældsbrevene, og at det derfor ikke var muligt at afsætte gældsbrevene til en uafhængig tredjemand mod vederlag. Gældsbrevene var heller ikke bestemt til eller egnet til omsætning. En værdiansættelse, der bygger på den metode, som var anvendt i gaveanmeldelserne og i det udmeldte syn og skøn, kunne derfor ikke lægges til grund ved gaveafgiftsberegningen.

Gældseftergivelsen skete i et gavemiljø, hvor kreditor - udover gældseftergivelsen - havde ydet sagsøgerne betydelige gaver og løbende bidraget til deres forsørgelse. Der forelå ikke konkrete oplysninger, der sandsynliggjorde, at gælden ville være blevet krævet betalt, før sagsøgerne kunne indfri gælden - eventuelt med midler fra udbytte af kapitalandelene eller arv.

Det var på denne baggrund ikke godtgjort, at værdien af gældsbrevene ved eftergivelsen skulle fastsættes til mindre end kurs 100 ved beregningen af gaveafgiften. Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Dommen er anket til Højesteret

Landsskatteretskendelser

SKM2024.52.LSR

►Klagen vedrører besvarelsen af spørgsmål 2 i SKM2022.532.SR

Klagen angik et bindende svar fra Skatterådet på, hvorvidt en påtænkt ændring af et anfordringsgældsbrev i form af en allonge ville medføre, at lånet skulle anses som en gave på tidspunktet for udfærdigelsen af allongen. Skatterådet havde besvaret spørgsmålet med et "Ja, se dog indstilling og begrundelse". Landsskatteretten fandt, at der herskede en sådan usikkerhed med hensyn til det faktiske grundlag for spørgsmålet, herunder særligt allongens gyldighed i forhold til arvelovens bestemmelser om iagttagelse af testamentsbetingelserne, at det påklagede stillede spørgsmål burde have været afvist. Allongen, der indeholdt vilkår om, at lånet bortfaldt ved långivers død, var således udtryk for en disposition i form af en gave, der blev givet i långivers levende live, men som var bestemt til at blive opfyldt efter långiverens død, der var omfattet af arvelovens § 93, stk. 1, nr. 1. Det havde den konsekvens, at allongen civilretligt kun var gyldig, såfremt betingelserne om bl.a. notartestamente eller vidnetestamente var opfyldt, jf. arvelovens § 69. A havde på vegne af klagerne på retsmødet oplyst, at de ikke havde påtænkt at tilføje allongen til lånet under særlige former, men at han selv ville påføre allongen til lånet. Landsskatteretten lagde på baggrund heraf til grund, at klagerne ikke tilføjede allongen til lånet på en sådan måde, at den civilretligt ville være gyldig. Landsskatteretten fandt derfor, at Skatterådets afgørelse skulle ændres således, at spørgsmålet ikke blev realitetsbehandlet, og at svaret på spørgsmålet derfor blev ændret til "Afvist".◄

TfS2000.369

En aktiebeholdning blev overdraget fra far til datter dels ved gave og dels ved udstedelse af gældsbrev, der skulle afdrages med lige store årlige afdrag over 10 år. Det blev antaget, at der til brug for fastsættelse af gavens værdi skulle ske kursansættelse af gældsbrevet, således at forskellen mellem kursværdien og pari skulle indgå i gaveafgiftsberegningen.

Afgiftspligt

 

TfS1997.791

En skatteyder, der havde lånt et beløb rentefrit af sin bror, var ikke indkomstskattepligtig af den fordel, der bestod af forskellen mellem lånets hovedstol og den lavere kursværdi, der var en følge af rentefriheden, ligesom der heller ikke skulle ske rentefiksering.

Ikke beskatning

 

Skatterådet og Ligningsrådet

SKM2023.599.SR

Spørger ejede 100 pct. af kapitalandelene i Selskabet. Spørger ønskede at overdrage 15 pct. af kapitalandelene til hver af sine tre mindreårige døtre. I forbindelse med overdragelsen ville hver af døtrene modtage en mindre gave, mens den resterende overdragelsessum skulle erlægges ved et ►rentefrit◄ gældsbrev på non-recourse vilkår. Spørger ønskede bekræftet, at udbetaling af lånene til hans tre døtre ikke skulle anses for en skattepligtig gave for døtrene eller i øvrigt ville udløse beskatning for døtrene. Spørger ønskede herudover bekræftet, at der ikke indtrådte en skattepligtig kursgevinst for spørger, hvis lånene efterfølgende blev indfriet fuldt ud. Skatterådet fandt, at lånene, som følge af non-recourse vilkårene, var omfattet af KGL § 29, stk. 3, da lånet blev reguleret i henhold til værdien af de overdragne kapitalandele. Lånene skulle herefter skattemæssigt behandles som en finansiel kontrakt. Da spørgers mulighed for at kræve lånet indfriet fuldt ud var afhængig af værdien af de overdragne anparter, fandt Skatterådet ikke, at den særlige praksis for værdiansættelse af anfordringsgældsbreve fandt anvendelse. Gældsbrevene skulle derfor ansættes til markedsværdi, der forventedes at være under kurs pari.

SKM2022.532.SR

Låntager og långiver ønskede at udarbejde en allonge til et eksisterende gældsbrev på anfordringsvilkår. Allongen skulle indeholde et vilkår, hvorefter lånet bortfaldt ved långivers død.

Skatterådet bekræftede i spørgsmål 1, at den påtænkte allonge ikke medfører, at lånet skulle anses som en gave på tidspunktet for lånets oprettelse.

Skatterådet bekræftede i spørgsmål 2, at den påtænkte allonge ikke medførte, at lånet skulle anses som en gave på tidspunktet for allongens oprettelse. Skatterådet fandt, at den påtænkte allonge medførte, at det eksisterende gældsbrev ansås for indfriet samtidig med stiftelse af en ny gæld. Skatterådet fandt endvidere, at vilkåret om bortfald af gælden ved långivers død medførte, at lånet ikke kunne anses for et lån på anfordringsvilkår. Skatterådet fandt herefter, at der ved udarbejdelsen af allongen skulle ske beskatning efter kursgevinstlovens regler.

Skatterådet afviste at besvare spørgsmål 3, da besvarelse af spørgsmål krævede skifterettens forudgående stillingtagen til allongens betydning for opgørelse af boafgift ved långivers død, hvilket først kunne ske, når långiver var afgået ved døden.

►Spørgsmål 2 er◄ påklaget til Landsskatteretten.

►Se SKM2024.52.LSR, hvor landsskatteretten har ændret svaret i spørgsmål 2 til "Afvist".◄

SKM2020.242.SR Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke skulle beskattes i Danmark af et rentefrit anfordringslån, som ydes til Spørger af en udenlandsk trust, mens stifteren af trusten endnu var i live. Det var ved afgørelsen tillagt vægt, at trusten var en transparent enhed efter dansk skatteret, idet stifteren af trusten var en af de begunstigede.  

 SKM2015.57.SR

Skatteyder ønskede at finansiere en overdragelse af unoterede aktier ved et rente- og afdragsfrit anfordringsgældsbrev.

Skatterådet fandt, at såfremt der udstedes et anfordringsgældsbrev fra skatteyder til hendes far på købesummens størrelse, og dette ikke forrentes, havde det ikke nogen skattemæssig eller afgiftsmæssig betydning.

Hverken afgiftspligt eller beskatning

SKM2003.545.LR

Skatteyder ønskede at gøre to lån af hver 1 mio. kr. ydet til en niece rentefrie og ønskede i forbindelse hermed bl.a. oplyst, om dette ville medføre beskatning efter kursgevinstloven. Det ene lån blev forrentet med den til enhver tid gældende mindsterente og det andet med en fast rente på 4 pct. pr. år. Lånene var stiftet på anfordringsvilkår. Ligningsrådet fandt, at en ændring af lånevilkårene, hvor lånene blev gjort rentefrie, var en væsentlig ændring af vilkårene, som medførte, at lånene måtte anses for indfriet i kursgevinstlovens forstand. De gamle lån måtte anses for indfriet ved stiftelse af to nye fordringer - som begge har samme nominelle værdi - men som ikke forrentes. Ligningsrådet fandt, at debitor ville opnå en kursgevinst på gæld, hvis lånene blev indfriet som anført. Det var også Rådets opfattelse, at kreditor vil have et kurstab på sine fordringer. Dette skyldes, at de oprindelige gældsbreve blev stiftet til kurs pari, og de nye usikrede, rentefrie gældsbreve ikke kunne anses for stiftet til pari. Dermed ville de oprindelige gældsbreve blive indfriet med et lavere beløb, end de 1. mio. kr., som de blev stiftet til. Forskellen er en kursgevinst for debitor og et kurstab for kreditor.