| Der er særskilt beskatningshjemmel for udbytter i form af fri bil, fri helårsbolig, fri sommerbolig og fri lystbåd, som stilles til rådighed for en hovedaktionær, jf. LL § 16 A, stk. 9. De pågældende goder er udskilt fra den almindelige udbyttebeskatning i LL § 16 A, stk. 1.
AnvendelsesområdetLL § 16 A, stk. 9, finder anvendelse på bestemte aktiver og for en bestemt persongruppe.
Der skal for det første være tale om udbytte i form af rådighed over en bil, en helårsbolig, en sommerbolig og/eller en lystbåd.
For det andet gælder bestemmelsen kun, hvis modtageren af udbyttet er hovedaktionær.
En hovedaktionær defineres i overensstemmelse med ABL § 4, stk. 1 og 2, som ejer af hovedaktionæraktier. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, der ejer eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, eller som råder eller i den ovennævnte periode har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Hvis aktierne er erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse, anses aktierne for hovedaktionæraktier, såfremt den skattepligtige på noget tidspunkt inden for de seneste 10 år har ejet aktier svarende til 25 pct. eller mere af aktiekapitalen ved omdannelsen eller rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved opgørelsen af aktiekapitalen i et selskab bortses fra selskabets beholdning af egne aktier.
Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Aktier tilhørende en tidligere ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds og aktier, som en ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds har afstået før ægteskabets indgåelse, medregnes dog ikke. Endvidere medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har eller har haft en bestemmende indflydelse. Bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, såfremt en eller flere personer i den i 1. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet. Hvis aktierne er børsnoterede, jf. § 3, kan bestemmende indflydelse efter en konkret vurdering foreligge ved en ejerandel på mindre end 50 pct. Konvertible obligationer medregnes ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige efter stk. 1 og 2 ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien af aktiekapitalen.
Stilles en bolig til rådighed for hovedaktionæren af et datterselskab, hvor datterselskabet er ejet af det selskab, vedkommende er hovedaktionær i, vil hovedaktionæren også blive beskattet efter stk. 9. Her vil man efter praksis anse det som et maskeret udbytte fra moderselskabet samtidigt med, at moderselskabet anses for selv at have modtaget et skattefrit udbytte fra datterselskabet. Efter de gældende regler kan aktionæren også blive beskattet af maskeret udbytte, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt, men en person, en virksomhed eller organisation, hvori aktionæren har en personlig interesse. Det betyder, at det ikke er et krav, at det er hovedaktionæren selv, der bebor eller bruger det gode, selskabet stiller til rådighed.
Ved vurderingen af, hvorvidt godet anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi, indgår en afvejning af, om selskabet har en selvstændig interesse i at stille godet til rådighed for en virksomhed m.v. eller person med tilknytning til hovedaktionæren. Bestemmelsen finder anvendelse, uanset om hovedaktionæren er ansat i selskabet eller ej. Foreligger der et ansættelsesforhold, kan udbytte efter praksis anses som en del af aktionærens løn, hvis det samlede vederlag til aktionæren står i rimeligt forhold til hovedaktionærens arbejdsindsats i selskabet, selskabets overskud m.v. Der er ikke tilsigtet ændringer i forhold til gældende praksis for aflønning af aktionærer, hvorefter der er rimeligt vide rammer for, hvilken løn der kan tillades.
For det tredje gælder reglen ikke, hvis der er tale om en hovedaktionær, der modtager udbytte i form af rådighed over en helårsbolig, hvor hovedaktionæren er omfattet af en lovgivningsmæssig bopælspligt, jf. LL § 16 A, stk. 9, sidste pkt, jf. LL § 16, stk. 9, sidste pkt. Der henvises til LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5 for en nærmere gennemgang af begrebet lovgivningsmæssig bopælspligt. Modtager en hovedaktionær udbytte i form af en helårsbolig, hvor hovedaktionæren har en lovgivningsmæssig bopælspligt, beskattes udbyttet efter de almindelige regler i LL § 16 A, stk. 1, og indkomsten er aktieindkomst.
VærdiansættelseVærdiansættelsen af udbytte i form af rådighed over firmabil, helårsbolig, sommerbolig eller lystbåd skal ske i overensstemmelse med værdiansættelsesprincipperne for personalegoder i LL § 16, stk. 4-6, og stk. 9, se nærmere herom i LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5, A.B.1.9.6 og A.B.1.9.7. Der vil derfor ikke være forskel på, hvilken værdi en ansat hovedaktionær m.fl. eller en ikke-ansat hovedaktionær bliver beskattet af, hvis de får stillet en firmabil, en helårsbolig, en sommerbolig eller en lystbåd til rådighed. I de tilfælde, hvor hovedaktionæren har en helårsbolig til rådighed og samtidig er omfattet af en lovgivningsmæssig bopælspligt, se LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.5, sker værdiansættelsen dog til markedsværdien, se nedenfor under "Særligt vedrørende fri helårsbolig".
Skatteministeriet har i SKM2003.591.TSS udtalt, at det - ved beregningen af beskatningsgrundlaget for fri helårsbolig for hovedaktionærer, og direktører og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, samt på fri sommerbolig generelt for indkomståret 2003 - er vurderingen pr. 1. januar 2002, der skal lægges til grund, da der ikke foreligger én pr. 1. oktober 2002.
Personlig indkomstUdbytte i form af bil, helårsbolig, sommerbolig eller lystbåd vil blive beskattet som personlig indkomst, jf. PSL § 3, stk. 1, og § 4 a, stk. 2, 2. pkt. Sondringen mellem udbytte og løn har stadig betydning, idet et selskab, som tildeler en hovedaktionær et af de pågældende goder som udbytte, ikke har fradragsret herfor. Der henvises i øvrigt til det under afsnit S.F.2 "Hvem skal forhøjes" anførte vedrørende manglende selskabsindtægter.En ikke længere relevant overgangsregel er beskrevet senest i LV 2002.
Særligt vedrørende fri helårsboligFra og med indkomståret 2002 sættes den skattepligtige værdi til 5 procent af beregningsgrundlaget med tillæg efter LL § 16, stk. 9, 10. pkt., jf. LL § 16, stk. 9, 2. pkt.
Har hovedaktionæren bolig i en ejendom, der tilhører selskabet, og hvorpå der er bopælspligt, eller benytter hovedaktionæren en af selskabet ejet helårsbolig, som hovedaktionæren ikke har rådighed over, vil der foreligge maskeret udbytte, såfremt lejen er fastsat til et beløb, der er mindre end hvad der kunne opnås ved udleje til fremmede. Ved bedømmelsen af lejeværdien må der tages hensyn til, om det lejede omfatter lys, varme, rengøring, vedligeholdelse m.v., idet lejebetalingen må rette sig efter, hvad lejemålet omfatter.
Huslejen fastsættes normalt ud fra et skøn over den til enhver tid værende udlejningsværdi under hensyntagen til lejelovgivningens regler. Er det ikke muligt at fastsætte en markedspris for en helårsbolig, er der af Højesteret opstillet en hjælperegel, jf. TfS 1984, 272 HR. Beskatningsgrundlaget kan herefter beregnes som 8 pct. af den seneste offentlige ejendomsvurdering.
I UfR 1984, 534 HR blev det fastslået, at der skal tages udgangspunkt i den leje, der kunne have været aftalt i henhold til lejelovgivningens regler, uanset der oprindeligt var aftalt en mindre husleje, og uanset denne ikke løbende var forhøjet.
Ved værdiansættelsen må man være opmærksom på forhold, der kan tale for en reduktion af værdien, f.eks. at der er tale om en ejendom med et usædvanligt stort jordtilliggende eller med store repræsentationslokaler, der ikke indgår i det daglige boligforbrug, jf. Vestre Landsrets dom af 30. november 1981 (skd. 1982.61.206).
TfS 1995, 473 LSR : En hovedaktionær, der havde bopælspligt på det af selskabet erhvervede gods, skulle beskattes af den objektive udlejningsværdi samt af den objektive nytteværdi af varme, selv om opvarmningen delvis skete via halmfyr, hvor en ejer ikke ville være blevet beskattet af nogen varmeværdi.
Andre bestemmelser kan være til hinder for, at der statueres maskeret udbytte. Således kunne lejen i et boligselskab ifølge en ikke offentliggjort Landsskatteretskendelse ikke forhøjes til en skønnet »markedsleje«, da der var pålagt ejendommen en deklaration, hvorefter lejen kun kunne forhøjes med kommunalbestyrelsens godkendelse, hvilken ikke havde kunnet opnås.
Det vil ofte blive anført, at benyttelsen af helårs- eller sommerbolig tilhørende selskabet er et tillæg til det kontante vederlag fra selskabet. Dette synspunkt kan kun accepteres, hvis det samlede vederlag herefter er en rimelig betaling for hovedaktionærens indsats i selskabet.
Af andre afgørelser kan nævnes:
LSRM 1960, 104 LSR : Boligaktieselskab. Differencen mellem aktionærers og ikke-aktionærers lejeudgift anset indkomstskattepligtig for aktionærerne.
LSRM 1967, 92 LSR : Et boligaktieselskabs nedsættelse af aktionærernes husleje, respektive undladelse af at forhøje huslejen som følge af øgede ejendomsskatter blev anset for maskeret udbytte til aktionærerne.
LSRM 1982, 11 LSR : Et selskab blev anset som indkomstskattepligtigt af berettiget krav på merleje, der blev betragtet som maskeret udbytte fra selskabet.
I SKM2003.355.LR ønskede en advokat svar på, om han ville blive beskattet af privat rådighed over en ejerlejlighed, som påtænktes anskaffet af hans advokatanpartsselskab, som var interessent i et advokatfirma, der havde kontorer flere steder i landet. Lejligheden skulle udelukkende anvendes erhvervsmæssigt til overnatning i forbindelse med firmarelaterede aktiviteter, enten af ham selv eller partnerkolleger og ansatte advokater. Ligningsrådet fandt, at lejligheden ikke ville være omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, henholdsvis § 16 A, stk. 10, under forudsætning af, at lejligheden ikke blev benyttet til private formål. Det var endvidere en forudsætning, at der blev betalt fuld markedsleje, såfremt lejligheden blev stillet til rådighed for partnerkolleger og ansatte advokater.
Se under afsnit S.F.2.5 - SKM2004.125.LSR vedrørende et selskab, der havde stillet en ejendom til rådighed for hovedanpartshaverens søn.
I SKM2004.245.LSR blev der ansat en ejerboligværdi for en fribolig for en direktør. Denne kunne ikke som følge af lokalplanen for området anses for at være omfattet af pligten til at bebo boligen "ifølge anden lovgivning". Lokalplanen indeholdt derimod en begrænsning af, hvem der måtte have bopæl på adressen. Ligningslovens § 16, stk. 9, 2-11 pkt. fandt derfor anvendelse.
I SKM2007.903.LSR var en hovedaktionær skattepligtig efter satserne i ligningslovens § 16A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9, vedrørende lejligheder, der af selskabet var udlejet til hovedaktionærens døtre. Der var adgang til betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 4, beregnet på grundlag af markedslejen med fradrag af den faktisk betalte husleje.
►I SKM2008.658.BR var A ejer af 75% af anpartskapitalen i et selskab, som havde betalt hans udgifter til bolig i England. A var ikke ansat i selskabet. Fri bolig i England blev anset for maskeret udbytte og beskattet i medfør af ligningsloven § 16 A. Det var således ikke dokumenteret, at der var tale om en modydelse for A's dispositioner til fordel for selskabet. I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med England havde Danmark beskatningsretten til udbyttet, der var omfattet af den begrænsede skattepligt i henhold til den dagældende bestemmelse i KSL § 2, stk. 1, litra f.◄
Særligt vedrørende fri sommerboligI SKM2001.331.LR blev en direktør, som ligeledes var hovedaktionær i selskabet, anset for omfattet af formodningsreglen i LL § 16, stk. 5, 2. pkt. Han havde rådighed over ejendommen, og skulle derfor beskattes af udlejningsværdien for hele året, bortset fra de perioder, hvor ejendommen var lejet ud til anden side. Se endvidere LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.6.
I SKM2002.576.LSR var klageren hovedanpartshaver i et selskab, som ejede et sommerhus, som ikke blev udlejet. Klageren blev anset for at have ubegrænset rådighed over ejendommen og udlejningsværdien blev for indkomstårene 1996-1998 ansat til 8 % af ejendomsværdien.
I SKM2003.356.LR ønskede en af to hovedanpartshavere, som var ansat direktør i et selskab, Ligningsrådets svar på, om han ville blive beskattet af brug af selskabets udlejningsejendom i Spanien, såfremt han fraskrev sig retten til generelt at disponere over ejendommen og alene ville benytte ejendommen i perioder, hvor ejendommen ikke udlejes til anden side og forudsat at han betaler selskabet den af et udlejningsbureau fastsatte udlejningspris (markedspris) for disse perioder. Ligningsrådet fandt, at han var skattepligtig af rådigheden over ejendommen sammen med den anden hovedaktionær.
SKM2003.570.LSR: En ejendom, der tilhørte et selskab, havde været til rådighed som fritidsbolig for hovedanpartshaveren. Selskabet var skattepligtig efter statsskattelovens § 4 b af en skønsmæssigt ansat markedsleje. Denne beregnedes for selskabets forskudte regnskabsår ud fra 8 % af den ejendomsvurdering, der var gældende ved kalenderårets begyndelse.
I SKM2008.8.VLR statuerede Landsretten, at en hotellejlighed i 2001 og 2002 var stillet til rådighed for sagsøgeren, A, af det selskab, hvori han var eneanpartshaver, således at han skulle beskattes af værdien heraf. Landsretten henviste til, at selskabet, der ikke i øvrigt drev udlejningsvirksomhed, erhvervede hotellejligheden på vilkår, der måtte anses for udformet med henblik på at sikre adgang til en vis privat brug for ejeren. Selskabets forpligtelse til udlejning var ved de indgåede udlejningsaftaler begrænset af bestemmelserne om forbehold af en ret for ejeren af den enkelte ejerlejlighed til selv at benytte ferielejligheden i et nærmere beskrevet omfang. Sagsøgeren måtte som eneanpartshaver sidestilles med selskabet, og der var i selskabet ikke andre end A, der faktisk kunne udnytte retten til egen brug. Selskabet tog ikke skridt til anden udnyttelse, og der blev ikke givet afkald på retten til egen brug. Under disse omstændigheder måtte ferielejligheden herefter anses for at være stillet til As rådighed.
I SKM2008.295.BR var spørgsmålet, om hovedaktionæren i et revisionsaktieselskab kunne få ordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002, således at hun ikke blev beskattet af rådighed over sommerbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5. Uanset at sommerhuset var overgivet til udlejning hele året ved et udlejningsbureau, fandt retten ikke, at hovedaktionæren i henhold til aftalen med udlejningsbureauet havde fraskrevet sig retten til at råde over sommerhuset. Den omstændighed, at ejendommen ikke i henhold til sommerhusloven måtte udlånes eller udlejes til ansatte i selskabet kunne heller ikke medføre, at sommerhuset kunne anses ikke at have været til rådighed for hovedaktionæren. En indhentet udtalelse fra Skov- og Naturstyrelsen om, at ejendommen ikke måtte udlejes/udlånes til ansatte i selskabet, der tillige var aktionærer, kunne heller ikke føre til et andet resultat. Endelig kunne det ikke føre til et andet resultat, at revisionsselskabet i forbindelse med anskaffelsen af ejendommen havde afgivet en erklæring om, at denne alene skulle anvendes i erhvervsøjemed med henblik på videresalg. Efter det, der var oplyst om udlejningen af sommerhuset, sammenholdt med det anvendte elforbrug og under hensyn til, at revisionsselskabet i 2003 videresolgte ejendommen til hovedaktionæren, der tidligere personligt havde haft et andet sommerhus, havde hovedaktionæren ikke sandsynliggjort, at hun ikke havde anvendt sommerhuset privat. Retten fandt derfor ikke grundlag for at tillade genoptagelse af skatteansættelserne for 2001 og 2002 og tog således Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
Særligt vedrørende fri bilReglerne for beregning af den skattepligtige værdi af fri bil fremgår af LL § 16, stk. 4, jf.LL § 16 A, stk. 10.
I TfS 1994, 843 HRD lagde Højesteret til grund, at en direktør og hovedaktionær havde benyttet selskabets personbiler til privat kørsel. Da der endvidere ikke var forelagt Landsretten oplysninger, der gav grundlag for at antage, at den private kørsel i indkomståret 1986 var af et så helt ubetydeligt omfang, at der ikke var grundlag for at beskatte hovedanpartshaveren af privat kørsel, og da der ikke var grundlag for at tilsidesætte myndighedernes skøn, var hovedanpartshaveren indkomstskattepligtig af værdien af privat benyttelse af selskabets biler.
I SKM2001.54.VLR var skatteyder hovedaktionær i et selskab, der drev virksomhed med fremstilling af pizzaer. Selskabet ejede 2 biler, og skattemyndighederne havde beskattet skatteyderen af værdi af fri bil skønsmæssigt fastsat til 8.000 km. fordelt med 4.000 km. på hver bil under hensyn til, at der ikke var ført kørselsregnskab. Skatteyderen gjorde bl.a. gældende, at den ene bil - en Mercedes - ikke blev anvendt til privat kørsel. Landsretten fandt ikke, at skatteyderen havde sandsynliggjort, at kun den ene bil blev anvendt privat, eller at omfanget af den private kørsel for nogen af bilernes vedkommende havde været af helt bagatelagtig karakter. Der var herefter ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet over omfanget af den private kørsel eller fordelingen af vederlaget.
I SKM2001.304.LSR havde hovedanpartshaverens selskab ikke adresse på hovedanpartshaverens bopæl, og det måtte lægges til grund, at bilen ikke havde stået på hovedanpartshaverens bopæl uden for arbejdstid. Under disse omstændigheder kunne det ikke pålægges hovedanpartshaveren at dokumentere, at selskabets bil ikke havde stået til rådighed for privat kørsel.
I SKM2001.418.VLR skulle hovedanpartshaveren ikke beskattes af værdi af fri bil til rådighed. Landsretten lagde bl.a. vægt på, at bilen hovedsaglig blev brugt af hovedanpartshaverens ægtefælle, der var direktør og daglig leder af selskabet, at hovedanpartshaveren kun benyttede bilen til begrænsede arbejdsopgaver, at hovedanpartshaveren havde egen bil samt at hovedanpartshaveren alene havde en underordnet stilling i selskabet.
I SKM2002.203.VLR drejede sagen sig om beskatning af fri bil i et hovedaktionærtilfælde, hvor der ikke var sammenfald mellem virksomhedsadresse og privatadresse. I den situation er firmabilen som udgangspunkt ikke umiddelbart tilgængelig for skatteyderen uden for arbejdstiden. Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at bilen det til trods i flere tilfælde havde været parkeret på privatadressen om natten, og at det derfor påhvilede sagsøger som aktionær og direktør i selskabet at sandsynliggøre, at han ikke havde bilen stillet til rådighed til privat brug. Landsretten henviste til, at der ikke forelå nogen erklæring om sagsøgers benyttelse af bilen, at der ikke var ført kørebog samt til omfanget af den kørsel, der havde været foretaget i bilen, der var egnet til privat kørsel, og konkluderede, at sagsøger ikke havde sandsynliggjort, at bilen ikke stod til rådighed for privat brug.
I SKM2002.206.VLR blev en ansat, der ejede 20% af et selskab, hvori den ansattes fader ejede de resterende anparter og tillige var direktør, beskattet af fri bil til rådighed for privat benyttelse i medfør af ligningslovens § 16, idet han - uanset han havde fraskrevet sig rådigheden over bilen til privat brug og selskabet havde lejet en garage og et lokale på hans bopæl - ikke havde løftet bevisbyrden for, at bilen ikke var til rådighed for privat kørsel og heller ikke blev benyttet til privat kørsel.
I SKM2002.369.LSR var hovedanpartshaveren eneste ansatte i selskabet, der havde adresse på hans private bopæl. Da hovedanpartshaveren ville have adgang til at anvende bilen privat, og da han ville have fuld rådighed over bilen, fandt Landsskatteretten ikke, at der var grundlag for at nøjes med periodisk beskatning af bilen, idet det skattepligtige beløb fastsættes uafhængigt af privatkørslens omfang. Hovedanpartshaveren skulle derfor beskattes af fri bil for hele året og ikke kun for de måneder, hvor den blev benyttet privat.
I SKM2002.585.LSR var et selskab indeholdelsespligtig af A-skat af fri bil stillet til rådighed for direktøren. Værdien af fri bil blev ansat til 75 % af nyvognsprisen, idet der blev bortset fra mellemliggende salg og tilbagesalg af bilen, idet disse salg mellem to selskaber med til dels sammenfaldende ejerkreds og samme direktør ikke blev tillagt betydning. Landsskatterettens afgørelse indeholder en detaljeret udregning/uddybning af resultatet.
I SKM2003.89.ØLR fandt Landsretten, at sagsøgeren med rette var beskattet af værdi af fri telefon og fri bil, idet han - som var eneanpartshaver og eneste ansatte i selskabet - ikke havde sandsynliggjort, at telefonerne og bilen ikke havde været til rådighed for privat benyttelse. Hvad angår den omhandlede bil, der holdt parkeret ved sagsøgerens bopæl, hvorfra virksomheden tillige blev drevet, blev det særligt fremhævet, at kørselsregnskab først blev fremlagt under Landsskatterettens behandling af sagen.
I SKM2003.154.ØLR blev en direktør, der var gift med eneanpartshaveren i det selskab, hvori han var ansat, beskattet af fri bil til rådighed for privat kørsel i medfør af ligningslovens § 16, uanset det lagdes til grund, at bilen uden for arbejdstid holdt parkeret på en af selskabet lejet parkeringsplads i nærheden af selskabets adresse. Landsrettens flertal lagde bl.a. vægt på den relativt korte afstand fra direktørens bopæl til parkeringspladsen og på det forhold, at bilen som ekstraudstyr og uden nogen forretningsmæssig begrundelse var udstyret med en selepude til børn. (dissens)
Se også SKM2003.53.VLR, refereret ovf. under S.F.2.1.7.
I SKM2003.277.ØLR havde en skatteyder, der drev selvstændig virksomhed fra sin private bopæl, af skatteforvaltningen i sin daværende bopælskommune fået godkendt kørselsfradrag for en udelukkende erhvervsmæssigt anvendt bil. Skatteforvaltningen i hans nuværende bopælskommune havde imidlertid ikke anset det for sandsynliggjort, at bilen aldrig var anvendt privat. Landsretten henså til, at skatteyderen ikke løbende havde ført kørselsregnskab, men alene havde udarbejdet dette efterfølgende. Retten tillagde herefter ikke kørselsregnskabet bevismæssig vægt. Landsretten anså det herefter ikke for sandsynliggjort, at bilen udelukkende var benyttet til erhvervsmæssig kørsel. Den omstændighed, at skatteyderens daværende bopælskommune havde godkendt selvangivelsen for tidligere år, fandtes ikke at kunne medføre, at skatteyderen derved havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at bilen uden fremvisning af kørselsregnskab kunne anses for udelukkende erhvervsmæssigt benyttet.
I SKM2003.336.HR var skatteyderen ansat i et selskab, som han selv ejede. Selskabet havde en meget stor aktivitet i Norge, og skatteyderen opholdt sig i det pågældende år 100-120 dage i Norge. Den overvejende del af transporten skete i en firmabil stillet til rådighed af selskabet. Det var mellem selskabet og skatteyderen aftalt, at bilen ikke måtte anvendes til privat kørsel. Skatteyderen havde ført kørselsregnskab. For så vidt angår ophold i Norge havde han ikke hver dag angivet kilometertællerens udvisende, når han kom til Norge og når han forlod Norge. Landsretten havde fundet at skatteyderen skulle beskattes af fri bil. Kørsel mellem sagsøgerens private bopæl, som var sammenfaldende med selskabets adresse, og et datterselskabs arbejdsplads i Norge var ikke kørsel mellem to arbejdspladser og derfor ikke omfattet af reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b. For Højesteret gjorde skatteyderen gældende, at kørsel til datterselskabets adresser var omfattet af 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a. Han gjorde nærmere gældende, at opgørelsen af 60 dage var afgørende for, om der var kørt direkte fra hjemmet til datterselskabets adresser. Således kunne sådanne kørsler ikke medtages, hvis man havde besøgt et arbejdssted på vejen. Heri var Højesteret enig. Højesteret fandt endvidere efter oplysningerne i kørebogen det for godtgjort at skatteyderen i overensstemmelse med aftalen mellem ham og selskabet ikke havde anvendt bilen i øvrigt til privat kørsel.
I SKM2003.585.VLR var en hovedanpartshaver skattepligtig af værdi af rådighed over selskabets bil. Der var ikke sammenfald mellem bopæl og selskabets adresse. Sagsøgeren havde for de omhandlede indkomstår fremlagt aftaler med henholdsvis sin ægtefælle og parrets søn om, at disse skulle være chauffører i bilen, og han forklarede, at det var disse personer og en ansat sekretær i selskabet, der disponerede over bilen, der primært skulle anvendes til kørsel for kunstnere i forbindelse med de arrangementer, som virksomheden stod for. Landsretten tiltrådte, at anpartshaveren var skattepligtig af værdi af fri bil, idet landsretten lagde vægt på, at sagsøgeren som hovedanpartshaver havde haft rådighed over selskabets bil, at der ikke var ført kørebog for bilens anvendelse, og at sagsøgeren hverken ved de fremlagte aftaler og erklæringer eller de afgivne forklaringer havde ført bevis for, at bilen ikke havde været benyttet privat.
I SKM2004.12.VLR var skatteyderen hovedanpartshaver i et selskab, som stillede 2 biler til hans rådighed. Det påhvilede derfor skatteyderen at sandsynliggøre, at bilerne ikke havde været stillet til rådighed for hans private benyttelse. Eftersom der ikke var ført kørselsregnskab, og det heller ikke på anden måde var sandsynliggjort, at bilerne ikke havde været stillet til rådighed for skatteyderens private benyttelse, blev skatteyderen beskattet af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4. Landsretten bemærkede herved, at det var uden betydning, at bilerne var på gule plader, således at privat kørsel i bilerne ville være en overtrædelse af momsloven.
I modsætning hertil SKM2004.85.ØLR, hvor der var udarbejdet et efterfølgende estimeret kørselsregnskab, der ikke dækkede al den faktiske kørsel. Videre forelå der kørsel mellem skatteyderens bopæl, hvor også selskabets ene adresse var, og selskabets anden adresse 40-50 gange årligt. Skatteyderen var direktør og hovedanpartshaver i det selskab, der havde stillet bil til rådighed for ham. Østre Landsret fandt, at kørselsregnskabet sammenholdt med de afgivne forklaringer dokumenterede, at der udelukkende var kørt erhvervsmæssigt i bilen. Videre fandt landsretten, at kørslen mellem bopælen og selskabet kun var forekommet i forbindelse med transport af komponenter og lignende, hvorfor kørslen var af erhvervsmæssig karakter, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Sagsøgere havde i SKM2004.115.VLR som hovedanpartshaver og direktør på baggrund af et ufuldstændigt kørselsregnskab ikke afkræftet formodningen for privat kørsel i selskabets bil, hvorfor Skatteministeriet frifandtes.
I SKM2004.127.LSR fik en hovedanpartshaver stillet en autocamper til rådighed af sit selskab. Værdien heraf skulle beskattes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.
I SKM2004.177.VLR blev en skatteyder beskattet af værdi af privat benyttelse af en bil på gule plader indskudt i virksomhedsskatteordningen. Landsretten fandt det i den forbindelse uden betydning, at momsen ved købet af bilen var afløftet.
I SKM2005.103.ØLR fandtes en hovedaktionær ikke at have løftet bevisbyrden for, at selskabets bil ikke var til hans private rådighed. Der var sammenfald mellem selskabets adresse og hans bopæl. Der forelå ingen kørebog, fraskrivelseserklæring eller andet, der objektivt støttede, at bilen ikke havde været til privat rådighed eller anvendt privat.
I SKM2005.138.HR stadfæstede Højesteret landsrettens dom om beskatning af værdi af fri bil for en hovedanpartshaver. Der var ikke sammenfald mellem hovedanpartshaverens hjem og selskabets adresse, og bilen holdt efter det oplyste heller ikke ved bopælen. Uanset dette påhvilede bevisbyrden, for at bilen ikke var til privat rådighed og ikke faktisk anvendt privat, anpartshaveren. Højesteret lagde vægt på, at skatteyderen som eneanpartshaver havde haft rådighed over selskabets bil, at bilen - en sportsvogn - ikke var velegnet til erhvervsmæssig transport, og at appellantens forklaring om, at den tillige skulle anvendes i reklameøjemed, ikke var støttet af oplysninger om, at den faktisk var blevet anvendt på denne måde i et omfang af betydning. Højesteret fandt derfor, at selv om det måtte lægges til grund, at bilen ikke havde været parkeret ved anpartshaverens private bopæl, måtte det under disse omstændigheder påhvile anpartshaveren at sandsynliggøre, at den ikke var stillet til rådighed for privat kørsel og ej heller anvendt til privat kørsel. Da der ikke forelå et oprindeligt kørselsregnskab, og da Højesteret ikke fandt at kunne tillægge et efterfølgende udarbejdet kørselsregnskab bevismæssig betydning, fandt Højesteret ikke, at anpartshaveren havde løftet sin bevisbyrde.
I SKM2007.173.ØLR havde skatteyderen selvangivet privat rådighed over selskabets bil i juni, juli og august måned. Skattemyndighederne fandt, at skatteyderen var skattepligtig af værdien af fri bil for hele indkomståret. Det var ubestridt, at bilen i perioderne fra januar til maj og fra september til december ikke var parkeret ved skatteyderens bopæl. Landsretten fandt dog alligevel, at det måtte påhvile skatteyderen at sandsynliggøre, at bilen ikke var stillet til rådighed for og ikke blev anvendt til privat kørsel i de nævnte perioder. Uanset at skatteyderen løbende havde ført kørebog, fandt landsretten ikke, at skatteyderen havde løftet sin bevisbyrde. Landsretten lagde vægt på, bilen udover enkeltstående længere kørsler hovedsagligt havde været anvendt til ærindekørsel i lokalområdet og at kørebogen ofte angav forskelle af ikke uvæsentlige længder for kørsler mellem de samme destinationer i lokalområdet, ligesom de anførte afstande næsten konsekvent afveg væsentligt fra Kraks Ruteplans afstandsangivelser.
I SKM2007.930.LSR havde skatteyderen og hans søn havde en fri bil til rådighed. Rådighedsbeskatningen skulle fordeles ligeligt mellem skatteyderen og sønnen.
I SKM2008.113.BR var skatteyderen blevet beskattet af værdien af fri bil for indkomstårene 2001 til 2003. Bilen var ejet af skatteyderens fraskilte ægtefælles selskab og stod dagligt parkeret ved skatteyderens bopæl. Ud over den i sagen omhandlede personbil forklarede skatteyderen, at han havde rådighed over to personbiler og en varebil. Skatteyderen gjorde på den baggrund gældende, at han ikke havde haft noget behov for at anvende personbilen til privat kørsel, og at han i øvrigt havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at det ikke var nødvendigt at føre kørselsregnskab. Retten nåede frem til, at bilen havde stået til rådighed for skatteyderen, idet bilen - der var velegnet til privat kørsel - var parkeret ved skatteyderens private bopæl, uden at der var ført kørselsregnskab. Der var ikke grundlag for at fastslå, at skatteyderen ved et møde med skattemyndighederne havde opnået en retsbeskyttet forventning om, at det i tilfælde som den foreliggende var unødvendigt at føre kørselsregnskab.
I SKM2008.128.BR var sagsøgeren blevet beskattet af værdi af fri bil i indkomståret 2001. Bilen var ejet af det selskab, sagsøgeren var hovedanpartshaver i, og bilen var dagligt parkeret på sagsøgerens private bopælsadresse. Sagsøgeren havde ikke fraskrevet sig retten til at benytte bilen privat, ligesom sagsøgeren ikke løbende havde ført kørebog. Retten fandt ikke, at sagsøgeren havde afkræftet formodningen for, at bilen havde stået til rådighed for sagsøgerens private brug, og retten fandt derfor, at sagsøgeren skulle beskattes af værdi af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 1, og stk. 4, hvorefter Skatteministeriet blev frifundet.
I SKM2008.534.HR var skatteyderen direktør i og via et holdingselskab eneejer af et selskab, der drev en maskinfabrik. Selskabet købte i 2001 en brugt BMW ...for 1,3 mio. kr. (bilens nypris var ca. 1,5 mio. kr.). Selskabet solgte samtidig en BMW ..., der indtil da havde været stillet til privat rådighed for skatteyderen. Ifølge skatteyderens selvangivelse for indkomståret 2002 havde han haft privat rådighed over selskabets BMW ... i juni, juli og august måned. Skattemyndighederne bestemte, at skatteyderen var skattepligtig af værdien af fri bil for hele indkomståret. Det var ubestridt, at BMW'en i perioderne fra januar til maj og fra september til december 2002 var parkeret ved skatteyderens bopæl. Højesteret fandt alligevel, at det måtte påhvile skatteyderen at sandsynliggøre, at bilen ikke var stillet til rådighed for og ikke blev anvendt til privat kørsel i de nævnte perioder. Højesteret lagde i den forbindelse vægt på, at skatteyderen igennem en lang årrække havde haft bil til rådighed for privat benyttelse hele året, at ordningen blev ændret i forbindelse med selskabets køb af den - væsentligt mere bekostelige - BMW ..., at den ændrede ordning ikke var begrundet i virksomhedens forhold, særlige forhold ved bilen eller lignende, og at købet af BMW'en i højere grad var begrundet i skatteyderens personlige passion for biler end i virksomhedens driftsmæssige forhold. Uanset at skatteyderen løbende havde ført kørebog, fandt Højesteret ikke, at skatteyderen havde løftet sin bevisbyrde. Højesteret lagde vægt på, at BMW'en udover enkeltstående længere kørsler hovedsagligt havde været anvendt til ærindekørsel i lokalområdet, at kørebogen ofte angav forskelle af ikke uvæsentlige længder for kørsler mellem de samme destinationer i lokalområdet, ligesom de anførte afstande næsten konsekvent afveg væsentligt fra Kraks Ruteplans afstandsangivelser. Skatteyderens forklaring om, at han som regel valgte at køre forskellige omveje af hensyn til trafikken og for at køre bilen varm, kunne ifølge Højesteret ikke begrunde de konsekvente kilometermæssige differencer. Kørebogen dokumenterede derfor ikke, at BMW'en ikke havde været anvendt privat i de omhandlede perioder. Benzinregnskabet og oplysningerne om det stigende omfang af kørslen i skatteyderens private Honda kunne ikke ændre ved denne vurdering. Endelig blev der lagt vægt på, at den fremlagte rådighedserklæring alene angik perioden efter den 1. september 2002, og ikke perioden fra januar til maj 2002.
Særligt vedrørende fri motorcykelI SKM2003.126.ØLR blev skatteyderen anset for skattepligtig i henhold til LL § 16, stk. 3, jf. stk. 1, jf. SL § 4, litra b, 1. pkt., af værdien af fri motorcykel ejet af sagsøgerens hovedaktionærselskab, som af selskabet blev stillet til skatteyderens fri rådighed. Bevisbyrden for, at motorcyklen ikke var anvendt privat, påhvilede skatteyderen (dvs. samme retsstilling som efter LL § 16, stk. 4), og denne var ikke løftet ved det fremlagte efterkonstruerede kørselsregnskab og forklaringerne i øvrigt. Skønnet over den skattemæssige værdi ikke tilsidesat som værende udøvet på urigtigt grundlag eller åbenbart urimeligt.
I SKM2003.181.LR fandt Ligningsrådet, at værdiansættelsesreglerne i LL 16, stk. 4, om værdi af fri bil, ikke kunne finde analog anvendelse på motorcykler. Værdiansættelsen måtte bero på et skøn. Ligningsrådet fandt endvidere, at der ikke skulle ske beskatning for den periode, hvor den lovpligtige forsikring bortfaldt.
Særligt vedrørende fri lystbådSkatteministeriets Departement redegør i SKM2001.363.DEP nærmere for formodningsreglen og rådighedsbegrebet i LL § 16, stk. 6 om fri lystbåd stillet til rådighed for bl.a. en ansat hovedaktionær. Det er navnlig afgrænsningen mellem erhvervsmæssig og privat rådighed over en lystbåd, som uddybes i meddelelsen. Se endvidere LV Almindelig del afsnit A.B.1.9.7.
I SKM2002.115.LR ville en direktør og hovedaktionær vide, hvorvidt han, som er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk, 6, i to selskaber, er omfattet af undtagelsesbestemmelsen om bådebyggere. Ligningsrådet vedtog, at han er omfattet af bådebyggerundtagelsen vedrørende både produceret i ét af de to selskaber. Ligningsrådet afviste at tage stillingtagen til, hvorvidt en konkret sejlads er erhvervsmæssig begrundet. Ligningsrådet kunne ikke tiltræde, at der ikke er grundlag for at beskatte efter andre bestemmelser, end ligningslovens § 16. En konkret beskrevet sejlads havde ikke haft betydning for besvarelsen af spørgsmål 1-2.
I SKM2005.219.HR I en sag om beskatning af fri båd efter den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 16, stk. 6, for en hovedaktionær og direktør tiltrådte Højesteret, at den skattepligtige værdi på 2 pct. pr. uge af bådens anskaffelsessum skal beregnes på grundlag af det tidsrum, hvori den ansatte har haft adgang til at benytte båden og ikke kun på grundlag af det tidsrum, hvori den ansatte (faktisk) har udnyttet råderetten, og at angivelserne i ligningsvejledningerne fra 1994 til 1998, pkt. A.B.1.9.7, måtte forstås i overensstemmelse hermed.
Højesteret udtalte herefter, at ved fastlæggelsen af, i hvilket omfang appellanten i 1998 havde haft båden til rådighed, måtte der tages udgangspunkt i længden af den periode, hvori selskabet selv havde haft råderet over båden. Da Højesteret lagde til grund, at selskabet, i det omfang båden ikke blev benyttet til personaleudflugter o.lign., havde stillet båden til rådighed for appellanten og dennes bror, der tillige var hovedaktionær i selskabet, således at disse to selv indbyrdes måtte fordele, i hvilke perioder de hver for sig havde råderet over båden, fandt Højesteret i modsætning til landsretten, at den skattepligtige værdi af råderetten over båden efter den dagældende ligningslovs § 16, stk. 6, måtte opgøres i forhold til, hvordan perioderne må antages at være fordelt mellem dem. Højesteret hjemviste som følge heraf sagen på dette punkt.
Endelig tiltrådte Højesteret, af de grunde, som landsretten har anført, at halvdelen af selskabets udgift til sejlertøj, beskattes hos appellanten som udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1.
I SKM2008.20.SR bekræftede Skatterådet, at hovedanpartshaveren ikke skulle beskattes af fri lystbåd efter formodningsreglen for hovedanpartshaver. Der var herved bl.a. lagt vægt på at de forsikringsmæssige forhold syntes at afkræfte en formodning om rådighed. Således ville en skade opstået ved ikke-erhvervsmæssig anvendelse ikke være forsikringsmæssigt dækket, hvilket efter selskabslovene medførte, at en sådan ikke-erhvervsmæssig anvendelse for den pågældende ville kunne medføre et betydeligt personligt erstatningsansvar overfor selskabet henholdsvis dets kreditorer eller et tilsvarende regreskrav fra selskabets forsikringsselskab. Herudover var der bl.a. henset til karakteren af den forretningsmæssige struktur, der forekom rentabelt og således sagligt. |