Der skal betales lønsumsafgift af enhver form for løn til ansatte, jf. bekendtgørelsens § 3, stk. 1. Vederlag til personer, der ikke kan betragtes som ansatte, kan dermed holdes uden for lønsummen.

Ansat i virksomhed?Ved afgørelsen af om en person er ansat i virksomheden, lægges der vægt på, om den pågældende:

• skal have indeholdt A-skat af lønnen, det vil sige at lønnen er A-indkomst.
• skal have indeholdt AM-bidrag af lønnen.

Det er ikke afgørende, om der rent faktisk betales A-skat.

Pligt til at indeholde A-skatPligten til at indholde A-skat i henhold til kildeskattelovens bestemmelser afhænger blandt andet af, om den pågældende:

• er underlagt virksomhedens instrukser, tilsyn og kontrol.
• i overvejende grad arbejder for virksomheden.
• har en aftale om løbende arbejdsydelser.
• er omfattet af anden lovgivning, der regulerer lønmodtagerforhold, f.eks. ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring og lov om ATP.

Omfattet af ATP-lovenFor at være omfattet af lov om ATP skal den ansatte være mellem 16 og 66 år og arbejde mindst 9 timer pr. uge, 18 timer pr. 14. dag eller 39 timer pr. måned.

Det forhold, at en person ikke er omfattet af ferieloven og ATP, er dog ikke altid ensbetydende med, at den pågældende ikke kan anses for at være ansat. Eksempelvis kan ATP ikke anvendes som kriterium, hvis årsagen til, at en person ikke er omfattet af ATP, er, at en social konvention regulerer forholdet. Endvidere er det uden betydning, at der ikke indbetales ATP for de pågældende, når det alene skyldes, at de ansattes arbejdsforpligtelse er af begrænset omfang. Det samme gælder manglende udbetaling af feriepenge, når dette beror på selskabets egen misfortolkning af reglerne i ferieloven, jf. TfS 1993, 313.

FerielovenFerieloven kan f.eks. ikke anvendes som kriterium, hvis den pågældende er ansat som direktør. Der kan forekomme sådanne ledende stillingskategorier, som f.eks. direktører, at de ikke anses for at være i et tjenesteforhold, og derfor heller ikke er omfattet af ferieloven. I forhold til lønsumsafgiftsloven betragtes direktører dog som ansatte, hvorfor deres løn mv. skal medregnes til lønsummen.

Løn til indehaveren af en virksomhed skal kun medregnes til lønsummen, hvis virksomheden ikke er personligt ejet. Indehavere af personligt ejede virksomheder, herunder interessentskaber, betragtes ikke som ansatte i virksomheden, jf. afsnit D.1.

BestyrelsesmedlemmerBestyrelsesmedlemmer i selskaber og foreninger anses normalt ikke som ansatte.

I SKM2003.436.LSR har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at vederlag til den generalforsamlingsvalgte formand og kasserer i et fagforbunds afdeling skulle medregnes i lønsumsafgiftsgrundlaget, da de pågældende i lønsumsafgiftsmæssig henseende må karakteriseres som eller sidestilles med ansatte.

Landsskatteretten udtaler at spørgsmålet om, hvorvidt en person kan betragtes som ansat, findes at måtte afhænge af en bedømmelse af arbejdsforholdets og vederlagets karakter. Hvis forholdet efter en sådan bedømmelse må sidestilles med et ansættelsesforhold, findes vederlaget at skulle indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget, uanset personen er valgt af en generalforsamling til at udføre arbejdsopgaven.

Det er antaget, at bestyrelsesmedlemmer normalt ikke kan anses som ansatte i lønsumafgiftslovens forstand. Dette må imidlertid forudsætte, at det arbejde de pågældende udfører, kan karakteriseres som egentligt bestyrelsesarbejde, hvorved må forstås deltagelse i beslutninger om den overordnede ledelse af virksomheden.

Landsskatteretten finder ikke, at det arbejde de pågældende personer udfører som henholdsvis formand og kasserer kan karakteriseres som sådant egentligt bestyrelsesarbejde, men må anses som udførelse af de opgaver, afdelingen i henhold til foreningens love skal varetage.

Henset hertil samt henset til, at de pågældende personer i henhold til forbundets love er fastlønnede, har 6 måneders opsigelse, modtager løn under ferie, at det er bestemt, at funktionærlovens bestemmelser skal gælde og at vederlaget udbetales som A-indkomst, ligesom der tillige er foretaget indbetalinger til Arbejdsmarkedets tillægspension, finder retten, at de pågældende i lønsumsafgiftsmæssig henseende må karakteriseres som eller sidestilles med ansatte, hvorfor vederlaget til disse skal indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget. Se også afsnit D.1.

I SKM2003.507.LSR har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at vederlag til (lands)formand og (lands)næstformand i en fagforening ikke var lønsumsafgiftspligtigt, da det arbejde som formanden og næstformanden udfører, må karakteriseres som egentligt bestyrelsesarbejde. Se også afsnit D.1.

I SKM2006.556.LSR har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at vederlag udbetalt til en ejerforenings bestyrelsesformand og kasserer skal indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget, da disse blev anset for ansatte i lønsumsafgiftslovens forstand. Landsskatteretten lægger vægt på, at de opgaver og funktioner, som bestyrelsesformanden og kassereren modtager vederlag for, ikke kan sidestilles med egentligt bestyrelsesarbejde, men i stedet må anses som daglig drift af ejerforeningen.

I SKM2008.653.ØLR har Østre Landsret truffet afgørelse om, at vederlag udbetalt til amtskredsformænd og amtskredsnæstformænd i de enkelte kredse af den pågældende fagforening var lønsumsafgiftspligtigt.

Landsretten lægger vægt på, at henholdsvis amtskredsformænd og amtskredsnæstformænd er fuldtidsbeskæftigede med udførelse af de arbejdsopgaver, som amtskredsen skal varetage i følge foreningens love og retningslinier. En andel af disse opgaver er af ledelsesmæssig og administrativ karakter og udføres i forbindelse med driften af amtskontoret samt i forbindelse med lokal implementering af de af hovedbestyrelsen vedtagne overordnede politikker.

Efter en samlet vurdering finder landsretten, at det udførte arbejde ikke kan karakteriseres som egentligt bestyrelsesarbejde ud fra en vurdering af arbejdsforholdets og vederlagets karakter. Henset hertil og til, at amtskredsformænd og amtskredsnæstformænd er månedslønnede med afregning af A-SKAT, AM/SP-Bidrag, ATP samt pension og 6 ugers ferie med løn, har deres arbejdsforhold karakter af en levevej. Amtskredsformænd og amtskredsnæstformænd i de enkelte fagforeningskredse sidestilles derfor med ansatte, hvorfor deres vederlag skal indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget. Se også afsnit D.1.

I SKM2009.26.VLR har Vestre Landsret truffet afgørelse om, at en fagforening ikke skal betale lønsumsafgift af honorarer til bestyrelsesmedlemmer, der har virket som bestyrelsesformand, kasserer og udvalgsmedlemmer i en lokalforening. Skatteministeriet har indbragt dommen for Højesteret. ►Højesteret fandt i SKM.2010.726.HR ikke, at foreningen skulle betale lønsumsafgift af vederlag udbetalt til de pågældende. Højesteret henviste til, at der efter lønsumsafgiftsloven skal betales afgift af enhver form for løn til ansatte. Højesteret fandt under henvisning til landsrettens præmisser, at der alene skulle betales afgift af de vederlag, der var udbetalt, hvis de pågældende ved varetagelsen af deres hverv måtte anses som lønmodtagere i foreningen. Højesteret tilføjede, at dette også gjaldt f.eks. fordi arbejdet udførtes på vilkår vedrørende aflønning, ATP, opsigelse, ferie osv svarende til sædvanlige absættelsesvilkår.◄

►Ud fra en helhedsvurdering fandt Højesteret ikke, at der var grundlag for at anse hverken bestyrelsesformanden, kassereren eller klagenævnsmedlemmer m.v. for ansatte i foreningen.◄

AnpartshavereMomsnævnet har truffet afgørelse om, at anpartshavere skal betragtes som ansatte, når de pågældende udfører konsulentarbejde, som må anses for udført i et tjenesteforhold, jf. TfS 1996, 751.

Kredsbestyrere og forsikringsagenterMomsnævnet har fastslået, at de kredsbestyrere og forsikringsagenter, der sikrer forsikringsselskabers tilgang af nye forsikringer og vedligeholdelse af allerede tegnede forsikringer, betragtes som ansatte, uanset de kommer fra andre forsikringsselskaber, jf. TfS 1993, 313.

Hvis der allerede foreligger en afgørelse fra told- og skatteforvaltningen om, at en ansat er lønmodtager, følges denne afgørelse også i forhold til lønsumsafgiften.

ForsikringsformidlereForsikringsformidlere kunne ikke anses for lønmodtagere ud fra en samlet vurdering af selskabets virke, jf. SKM2002.239.LSR. Landsskatteretten vurderede, at formidlerne i skattemæssig henseende ikke kunne anses for at være i et tjenesteforhold. Vurderingen blev foretaget på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 (til personskatteloven). Selskabet er derfor ikke pligtig at indeholde A-skat mv. i provisioner udbetalt til de pågældende formidlere, og dermed skulle provisionerne ikke medregnes i lønsumsafgiftsgrundlaget.

Ansatte i udlandet Løn til ansatte, der er beskæftiget i filialer mv. i udlandet, og for hvilke virksomheden betaler ATP-bidrag, skal medregnes til lønsummen.

LønmodtagerbegrebetLandsretten har i en dom i SKM2002.339.ØLR ikke anset en assurandørs indkomst fra et forsikringsselskab som indkomst erhvervet som led i selvstændig erhvervsvirksomhed, men som lønmodtagerindkomst.

Efter en samlet vurdering af sagsøgerens ansættelsesforhold fandt Landsretten, at ansættelsesaftalen indeholdt diverse instruktionsbeføjelser over for assurandøren, samt at assurandøren i et vist omfang var undergivet ferieloven og funktionærloven. Derudover var assurandøren omfattet af forsikringsselskabets pensionsordning og gruppelivsforsikring, og hans omkostninger ved arbejdet blev helt eller i det væsentlige dækket ved månedlige omkostningstillæg.

Chauffører på cykeltaxier, der var ejet af et cykeltaxifima, kunne efter en konkret vurdering ikke anses for at udføre personligt arbejde i tjenesteforhold, og der skulle derfor ikke indeholdes A-skat af vederlaget. Chaufførerne var således ikke ansatte i cykeltaxifirmaet og firmaet skulle derfor ikke betale lønsumsafgift af chaufførernes vederlag, jf. SKM2004.286.LSR.

Landsretten tiltrådte i SKM2005.154.VLR, at sagsøgeren, der drev forsikringsformidlingsvirksomhed var lønsumsafgiftspligtig i relation til de i virksomheden tilknyttede forsikringsmæglere, der var at anse for ansatte og ikke for selvstændige erhvervsdrivende. Landsretten bemærkede, at det er ubestridt, at virksomheden har været registreret efter lønsumsafgiftsloven og medregnet lønnen til de omhandlede forsikringsmæglere i lønsumsafgiftsgrundlaget. På denne baggrund og efter indholdet af aftalerne mellem formidlingsvirksomheden og forsikringsselskaberne hvoraf fremgår, at formidlingsvirksomheden er forpligtet til at ansætte alle forsikringskonsulenter på funktionærvilkår, ligesom indehaveren er forpligtet til at udstede ansættelsesbevis til hver forsikringskonsulent, fandt landsretten, at der var skabt en formodning for, at de forsikringsmæglere, der var tilknyttet forsikringsformidlingsvirksomheden, har været ansatte i lønsumsafgiftsmæssig henseende.

Landstretten fandt ikke, at forsikringsformidlingsvirksomheden havde afkræftet denne formodning.

Landsretten lagde herved navnlig vægt på, at forsikringsformidlingsvirksomheden ikke havde godtgjort, at forsikringsmæglerne i forbindelse med deres arbejde havde påtaget sig en væsentlig økonomisk risiko bortset fra den risiko, som fulgte af vederlæggelsen med provision, ligesom landsretten ej heller fandt det godtgjort, at forsikringsmæglerne havde væsentlige udgifter i forbindelse med arbejdet for virksomheden ud over kørselsudgifter, som i øvrigt i vidt omfang blev kompenseret gennem udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse.

For den nærmere afgrænsning af lønmodtagerbegrebet og A-indkomst henvises til told- og skatteforvaltningens juridiske vejledning Indholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, afsnit B.1.1.1.