Parter

Nels Kristian Vinther
(advokat Preben Jøker Thorsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Per Lunde Nielsen).

Afsagt af landsdommerne

Fritse Hove, Ulrik Jensen og Olav D. Larsen

Under denne sag, der er anlagt den 17. maj 2002, har sagsøgeren, Nels Kristian Vinther, principalt påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at sagsøgerens købsmoms for perioden fra 1. juli 1999 til 31. december 1999 udgør 43.465,34 kr., og at sagsøgerens købsmoms for perioden fra 1. januar 2000 til 31. marts 2000 udgør 48.986,88 kr.

Subsidiært har sagsøgeren påstået sagsøgtes afgørelse af 12. september 2000 om nedsættelse af sagsøgerens købsmoms for perioden fra 1. juli 1999 til 31. marts 2000 kendt ugyldig.

Sagsøgte har principalt påstået frifindelse, subsidiært hjemvisning af opgørelsen af sagsøgerens momstilsvar for perioden fra 1. juli 1999 til 31. marts 2000 til fornyet behandling ved afgiftsmyndighederne.

Den 21. februar 2002 afsagde Landsskatteretten denne kendelse:

"Klagen skyldes, at ToldSkat har truffet afgørelse om, at klageren alene kan fradrage 15,6% af momsen på byggeomkostningerne på ejendommen Drachmannsvej 3, 8305 Samsø. Regionen har derfor nedsat klagerens momsfradrag med 99.394 kr.

Det fremgår af sagen, at klageren driver under sit navn en enkeltmandsvirksomhed som har bygget en villa i 2 etager på i alt 303 m². Virksomheden har siden den 10. december 1999 været frivilligt momsregistreret for udlejning af 141,8 m² af villaen. På baggrund af den frivillige registrering har virksomheden foretaget fradrag for momsen på byggeomkostningerne ved opførelsen af villaen. Fradraget udgjorde 46,8% og blev opgjort ud fra forholdet mellem lokalernes areal.

Villaen består af 2 etager. Den øverste er udelukkende privat beboelse for klageren. Af den nederste etage er 18,2 m² privat og 141,73 m² udlejet til Kay-Jay Aps. Kay-Jay Aps er et møbelagentur, og i selskabet drives også en tøjforretning på Samsø. Klageren er eneanpartshaver i selskabet.

Den private del af villaens nederste etage består af gæsteværelse og gangarealet omkring trappen og indgangen.

Den udlejede del af villaen består af følgende:

• Kontor på 47,10 m². Ifølge klageren er kontoret indrettet med specielle elinstallationer til edb-maskiner mv. Der er endvidere udgang til terrassen fra kontoret.
• Toilet/bad på 7,77 m². Badeværelset er beklædt med kinesisk marmor og møbleret med toilet, nedsænket vask og et brusearmatur indbygget i væggen.
• Værelse (1) på 10,32 m². Lokalet bruges til arkiv, og er møbleret med løse reoler indeholdende ringbind.
• Værelse (2) på 10,32 m². Lokalet skal ifølge klageren benyttes til selskabets revisor, og er indrettet med et skrivebord og en stol.
• Hall/opholdsrum/møderum på 32,30 m². Lokalet går ud i et med indgangspartiet. Der er ikke lavet nogen form for opdeling af rummet. Ifølge klageren skal en del af lokalet anvendes til mødelokale. Der er til dette formål opstillet et stort bord med stole. I lokalet befinder trappen til 1. sal sig. Det er den eneste adgang til 1. salen.
• Depot/teknikrum på 29,11 m². Rummet skal ifølge klageren anvendes til lagerrum, og er indrettet med skabe, vaskemaskine og tørretumbler.
• Gang på 4,94 m². Gangen fører til værelserne.

Ifølge klageren er det nødvendigt i en vis udstrækning at have møbler fra selskabet udstillet, da han har besøg af kunder, leverandører og arkitekter. Desuden driver han i sommersæsonen en tøjforretning, og lageret i sæsonen og overskydende lager udenfor sæsonen opbevares på ejendommen.

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten, har klagerens repræsentant fremsendt en ejendomsvurdering af 6. juni 2001. Det fremgår af vurderingen, at af bygningens 299 m² er 123 m² indrettet til beboelse og 176 m² til kontor og kantine.

ToldSkat har ved den påklagede afgørelse fundet, at fradragsprocenten vedrørende byggeriet af villaen er 15,6%, og momsen af byggeomkostningerne skal nedsættes med 99.394 kr.

Regionen har som begrundelse for afgørelsen anført, at der efter momslovens § 51 kan tillades frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom. Der kan ikke gives tilladelse til boligformål. Der skal derfor være tale om lokaler, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt.

Det er momslovens almindelige fradragsregler, der er afgørende for, hvad der skal henregnes virksomhedens lokaler, og hvad der betragtes som boligformål.

Det er i momslovens § 39, stk. 2, og i Momsvejledningen 1999 præciseret, hvad der ikke kan medregnes til en virksomheds lokaler. Lokaler, der anses for at indgå som en del af boligen, er der ikke fradrag for. Samtidig er der kun fradrag for moms, hvis lokalerne anses for at være opført/anvendt udelukkende til virksomhedens brug.

Regionen har fundet, at lokalerne i villaens nederste etage med undtagelse af kontoret på 47,10 m² indgår som en integreret del af klagerens bolig. Denne del anvendes samtidig delvist privat, da eksempelvis gangarealet og hallen er den eneste mulighed for adgang til 1. sal, som udelukkende er privat. Et enkelt værelse er ikke udlejet og teknikrummet må antages at udgøre det for husets bryggers, da rummet er udstyret med vaskemaskine og tørretumbler. Lokalerne kan altså ikke være opført/anvendt udelukkende til virksomhedens brug og må derfor betragtes som anvendt til boligformål. Klageren kan derfor kun frivilligt momsregistreres for udlejning af kontoret på 47,10 m².

Klagerens repræsentant har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klageren har fradragsret for 46,8% af samtlige byggeomkostninger ved opførelse af villaen.

Til støtte for sin påstand har repræsentanten anført, at ToldSkat ikke skelner mellem klageren som privat person og den erhvervsdrivende. Virksomhedens lokaler er de 141,8 m², der er lejet ud til anpartsselskabet. Virksomhedens lokaler er ikke omfattet af momslovens § 39, stk. 2, idet nr. 1 vedrører lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, og nr. 2 vedrører lokaler til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering.

Repræsentanten har videre anført, at købsmomsen ifølge regionen kun er fradragsberettiget, hvis lokalerne anses for opført/anvendt udelukkende til virksomhedens brug. Eftersom lokalerne er udlejet og udskilt fra klagerens private bolig, der udgøres af 1. sal, må lokalerne anses for anvendt udelukkende til virksomhedens brug, og derfor være fradragsberettigede.

Anpartsselskabet, der lejer lokalerne, driver blandt andet virksomhed indenfor beklædning. Selskabet benytter derfor ofte vaskemaskine og tørretumbler til at gennemprøve elasticiteten i tøjet, og hvordan vaskeanvisningerne skal forstås, hvilket er normal kutyme indenfor branchen. Lokalerne benyttes endvidere til konference med tilrejsende møbelvirksomheder, og som et bufferlager ved opbevaring af tøjet, før det kommer i butikken.

Bestemmelserne i momslovens § 39 omhandler situationen hvor lokalerne bruges dels til momspligtig virksomhed dels til andre formål. I klagerens tilfælde benyttes lokalerne kun med eet formål, nemlig til udlejning til et selskab, der driver erhvervsvirksomhed.

Endelig har repræsentanten anført, at klageren har mere end 160 m² til privatbolig, hvilket er rigelig til 2 personer.

Landsskatteretten skal udtale

Momslovens § 39 har følgende ordlyd:

"Afgift vedrørende opførelse af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler, kan fradrages med den del af den samlede afgift på bygningen, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger.

Stk. 2. Til virksomhedens lokaler efter stk. 1 medregnes ikke

1. lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv.
2. Lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1."

Under hensyn til at de udlejede lokaler ikke er fysik adskilt fra klagerens privatbolig, at den eneste adgang til beboelsen på 1. sal og det ikke udlejede værelse i stueetagen er gennem en del af de udlejede lokaler, samt at lokalerne under hensyn til indretning og installationer, herunder installation af vaskemaskine og tørretumbler, finder retten, at de udlejede lokaler med undtagelse af kontoret på 47,10 m² må anses for tillige at tjene til bolig for virksomhedens indehaver. Retten finder herefter i medfør af momslovens § 39, stk. 2, nr. 1, at disse lokaler ikke kan medregnes til virksomhedens lokaler ved beregning af fradrag for momsen på byggeomkostningerne efter momslovens § 39, stk. 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes herefter.

..."

For landsretten har Nels Kristian Vinther ikke fastholdt, at den del af underetagen i ejendommen, der betegnes som "hall", "gang" og "depot/teknikrum" udelukkende anvendes til erhverv. Det areal, der anvendes erhvervsmæssigt, er herefter beregnet til 87,97 m². og den købsmoms, der påstås anerkendt, nedsat til de beløb, der er angivet i Nels Kristian Vinthers principale påstand.

Det fremgår i øvrigt af ToldSkats sagsfremstilling, at en momsangivelse for januar kvartal 2000 på -78.996 kr. vedrørende udlejningsvirksomheden blev udtaget til udbetalingskontrol. Efter opfordring blev virksomhedens momsregnskab og tegninger over bygningen indsendt til regionen, der herefter den 11. maj 2000 besigtigede ejendommen.

Erhvervslejekontrakt med Kay-Jay ApS om anpartsselskabets leje af 131 m². kontor og lager i Nels Kristian Vinthers ejendom blev indgået den 31. maj 2000 med virkning fra den 1. april 2000. Den årlige leje udgjorde 161.340 kr. Anpartsselskabet havde i 1999 en omsætning på 2.154.768 kr. og i 2000 en omsætning på 1.622.551 kr.

ToldSkat fremsendte den 28. juni 2000 en sagsfremstilling med forslag til afgørelse til sagsøgeren, der blev meddelt frist til den 1. august 2000 til at gøre indsigelse mod sagsfremstillingen.

Regionen traf afgørelse den 12. september 2000 i overensstemmelse med forslaget, idet man samtidig anførte, at bemærkninger fremsat af revisor Asger Fiig på sagsøgerens vegne i en skrivelse af 28. juli 2000 ikke kunne ændre på regionens holdning.

Forklaringer

Nels Kristian Vinther har forklaret, at Kay-Jay ApS ikke er en sædvanlig agenturvirksomhed, men at virksomheden i realiteten fungerer som salgskontor for 4 møbelfabrikker. Anpartsselskabet driver tillige handel med havemøbler og hynder, og de første år drev det herudover virksomhed med salg af tøj om sommeren. I det store kontorlokale arbejder den sekretær, der er ansat på fuld tid. Bortset fra ham selv er hun den eneste ansatte i anpartsselskabet, men tidligere var der tillige ansat en ekspedient, som passede tøjbutikken. Mødelokalet er nødvendigt, fordi det på grund af uro ikke er muligt at holde møder i kontorlokalet. Endvidere er brochurer fremlagt i dette lokale. Arkivet er nu indrettet med stålreoler, der er skruet fast i væggen. Det yderligere kontor benyttes af revisoren, der har nogle ringbind stående i lokalet. Revisoren har kontor på Samsø. Kontoret anvendes også af ham under arbejdet for virksomheden, hvorimod arbejde af privat karakter bliver udført på første sal, hvor han opbevarer private papirer. Første sal er indrettet til beboelse med opholdsstue, køkken og soveværelse. Der er tillige toilet og badeværelse samt yderligere et gæstetoilet. Husstanden omfatter kun to personer, og i ugens løb er han den eneste beboer. De lokaler, der benyttes erhvervsmæssigt, er godkendt hertil. Under Told og Skats besigtigelse den 11. maj 2000 var det åbenbart, at lokalerne ikke var færdigindrettet. Indflytningen var sket få dage tidligere, og malerarbejdet var ikke fuldført, ligesom der stod flyttekasser overalt. Besigtigelsen omfattede også den private del af bygningen.

Mariann Hedegaard har forklaret, at hun som ansat i Told Skats kontrolafdeling deltog i virksomhedsbesøget hos Nels Kristian Vinther, der oplyste, at man netop var flyttet ind i ejendommen. Der stod muligvis enkelte flyttekasser, men det almindelige indtryk var, at ejendommen var pæn og ryddelig. Hendes kollega nedskrev enkelte stikord under besigtigelsen. Hun tror ikke, at hun spurgte, om anpartsselskabet benyttede andre lokaler, eller om lokalerne var godkendt til erhvervsmæssig benyttelse. Da hun udfærdigede sin sagsfremstilling, var hun ikke i besiddelse af lejekontrakten mellem Nels Kristian Vinther og anpartsselskabet. Sagsfremstillingen i Told Skats agterskrivelse og afgørelse er lavet i samarbejde med hendes kollega, og der er ikke gjort indsigelse imod den.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at han er berettiget til at beregne fradrag for købsmoms vedrørende opførelsen af ejendommen Drachmannsvej 3, Samsø, for så vidt angår 87,97 m². af ejendommen, svarende til de i påstanden nævnte beløb. Sagsøgeren har herved henvist til, at told- og skattemyndighederne i medfør af momslovens § 51 har givet ham tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning af ejendommens underste etage, og at 87,97 m². heraf, som er udlejet til Kay-Jay ApS, udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Det er således et lovkrav, at der skal være et toilet til rådighed for den medarbejder, der er ansat i virksomheden. Det er efter virksomhedens karakter nødvendigt at have et arkiv, ligesom det er nødvendigt at have et særskilt mødelokale og et kontor til revisors og sagsøgerens brug. Lokalerne er godkendt til erhvervsmæssigt formål, og de lokaler, som indgår i privatboligen, svarer til normal størrelse og indretning af en bolig for sagsøgeren og hans husstand.

Sagsøgeren har endvidere til støtte for sin principale påstand henvist til de anbringender, der er gjort gældende til støtte for den subsidiære påstand.

Sagsøgeren har til støtte for sin subsidiære påstand om ugyldighed gjort gældende, at afgiftsmyndighedens sagsbehandling har været behæftet med væsentlige sagsbehandlingsfejl i strid med princippet om officialvirksomhed, hvilket har bevirket, at afgørelsen er truffet på et forkert grundlag. Sagsøgeren har herved henvist til, at den fremgangsmåde, der er foreskrevet i bekendtgørelse nr. 551 af 25. juni 1997 § 37, stk. 3, ikke er fulgt. Det følger af bestemmelsen i stk. 1, at der gives fradragsret for købsmoms alene på grundlag af den frivillige registrering. Ifølge bestemmelsens stk. 3 har udlejeren herefter en frist på 6 måneder til at udarbejde en redegørelse på grundlag af hvilken, der skal træffes afgørelse. I det foreliggende tilfælde er der foretaget besigtigelse og truffet afgørelse, inden udløbet af fristen på 6 måneder. Besigtigelsen fandt således sted, inden ejendommen var færdigindrettet. Det påhviler herefter sagsøgte at bevise, at afgørelsen trods sagsbehandlingsfejlen alligevel var korrekt. Denne bevisbyrde har sagsøgte ikke løftet.

Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at det er med rette, at afgiftsmyndighederne alene har indrømmet sagsøgeren fradrag for momsen for byggeomkostninger vedrørende ejendommen Drachmannsvej 3, Samsø, på 15,6%.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at nogen af de lokaler, for hvilke der er nægtet fradrag, udelukkende er opført og anvendt til virksomhedens brug, hvilket er en betingelse for fradraget.

Mødelokalet er ikke adskilt fra hall'en, som benyttes til privat brug. Lokalet fremtræder hverken i henseende til indretning eller udstyr som et erhvervslokale.

Sagsøger erkender, at der skal være et toilet til rådighed for personale. Det er imidlertid ikke godtgjort, at toiletrummet der er indrettet med bruseniche, ikke tillige benyttes som badeværelse for gæster, som overnatter i gæsteværelset i underetagen.

Der er intet, som tyder på, at de to øvrige rum udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Det er unødvendigt at have et særskilt rum til revisor, som bor på Samsø, ligesom det er unødvendigt, at sagsøgeren skal have et ekstra kontor. Arkivrummet, der ikke er specielt indrettet, kan benyttes som privat pulterrum.

Der er ikke grundlag for at fastslå, at afgiftsmyndighederne har begået sagsbehandlingsfejl. Der er ikke i momsbekendtgørelsens § 37, stk. 3, nogen pligt til at afvente en 6-måneders - frist, forinden der foretages besigtigelse og træffes afgørelse i sagen.

Landsrettens begrundelse og resultat

ToldSkat besigtigede ejendommen Drachmannsvej 3, før den traf afgørelsen af 12. september 2000. Besigtigelsen fandt sted den 11. maj 2000 og skete sammen med sagsøgeren, der havde lejlighed til at redegøre for byggeriets anvendelse. Lejeren Kay-Jay ApS havde på dette tidspunkt taget lokaler i ejendommens stueetage i brug, og det lægges efter bevisførelsen til grund, at stueetagen stort set var færdigindrettet. ToldSkat tilsendte den 28. juni 2000 sagsøgeren en sagsfremstilling med forslag til afgørelse. Sagsøgeren blev meddelt frist til den 1. august 2000 til at fremsætte indsigelser, og det gjorde registreret revisor Asger Fiig på sagsøgerens vegne ved skrivelse af 28. juli 2000.

Der er intet grundlag for at fastslå, at ToldSkat burde have tilvejebragt yderligere oplysninger til brug for afgørelsen af 12. september 2000. Det bemærkes herved, at det ikke kan anses for en sagsbehandlingsfejl, at ToldSkat ikke særskilt opfordrede sagsøgeren til at afgive en redegørelse for byggeriets anvendelse i henhold til momsbekendtgørelsens § 37, stk. 3.

Sagsøgerens påstand om, at afgørelsen af 12. september 2000 er ugyldig, kan således ikke tages til følge.

De omhandlede lokaler i ejendommens stueetage er ikke særligt indrettet til erhverv, og de er kun i begrænset omfang fysisk adskilt fra sagsøgerens bolig på første sal og det værelse i stueetagen, der ikke er udlejet. Lokalerne er egnede til at indgå som en integreret del af den private bolig, og sagsøgeren har ikke godtgjort, at lokalerne udelukkende er opført og anvendt til erhvervsvirksomhedens brug. Sagsøgeren har derfor vedrørende disse lokaler ikke fradragsret for momsen på byggeomkostningerne efter momslovens § 51, stk. 1, sammenholdt med § 39.

Landsretten tager herefter sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s  f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, Nels Kristian Vinther, skal inden 14 dage betale 10.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.