Der er momsfritagelse for leverancer af varer, som af sælgeren eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land.

Det er yderligere en betingelse, at erhververen er registreret for moms i et andet EU-land efter regler svarende til lovens §§ 47, 49-50 a eller 51-51 a. Erhververen behøver derimod ikke at være registreret i det land, hvortil varen forsendes eller transporteres.

Det betyder til gengæld, at der skal beregnes moms af salg til private og ikke-momsregistrerede virksomheder i EU.

Momsfritagelsen omfatter ikke varer, der er omfattet af kapitel 17, som omhandler brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter, se R.3.

Om faktureringspligt ved leverancer, se N.2, herunder særligt N.2.3.4.

Bestemmelsen gennemfører Momssystemdirektivets artikel 138, stk. 1 (tidligere 6. momsdirektivs artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i dansk ret.

EF-domstolen har i sag C-245/04, EMAG Handel Eder OHG, udtalt, at såfremt to på hinanden følgende leveringer af de samme goder, som foretages mod vederlag mellem afgiftspligtige personer, der optræder i denne egenskab, giver anledning til en og samme forsendelse inden for Fællesskabet eller en og samme transport inden for Fællesskabet af disse goder, kan denne forsendelse eller transport kun omfatte én af disse to leveringer, der som den eneste fritages for afgift i henhold til sjette direktivs artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit. Denne fortolkning gælder, uanset hvem af de afgiftspligtige personer - den første sælger, den mellemkommende erhverver eller den anden erhverver - der har retten til at råde over goderne under nævnte forsendelse eller transport.

►EU-domstolen har i sag C-430/09, Euro Tyre Holding BV, udtalt, at når et gode er genstand for to på hinanden følgende leveringer mellem forskellige afgiftspligtige, der handler som sådanne, men der kun er tale om en enkelt transport inden for Fællesskabet, skal der ved afgørelsen af, hvilken transaktion denne transport skal tilskrives, nemlig den første eller den anden levering foretages en samlet bedømmelse af alle sagens relevante omstændigheder med henblik på at bestemme, hvilken af de to leveringer der opfylder alle betingelserne for en levering inden for Fællesskabet. Under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende, hvor den første erhverver, som har fået ret til som ejer at råde over godet i den medlemsstat, hvor den første levering fandt sted, tilkendegiver sin hensigt om at transportere dette gode til en anden medlemsstat og identificerer sig med sit momsregistreringsnummer, der er udstedt af sidstnævnte medlemsstat, skal transporten inden for Fællesskabet tilskrives den første levering på den betingelse, at retten til som ejer at råde over godet blev overført til den anden erhverver i bestemmelsesmedlemsstaten for transporten inden for Fællesskabet. Det tilkommer den forelæggende ret at undersøge, om denne betingelse er opfyldt i den sag, den skal træffe afgørelse i.◄

►EU-domstolen har i sag C-285/09, R, udtalt, at en medlemsstat (afsendelsesmedlemsstaten) kan afslå momsfritagelse for en EU-leverance, selvom der faktisk har fundet levering sted, hvis leverandøren ved leveringen har skjult den faktiske modtagers identitet, for at denne kunne unddrage sig betalingen af moms. Leverandøren har altså bevidst udstedt fakturaer med indholdsmæssige urigtigheder. ◄

Salg til ikke-momsregistrerede virksomheder

Det var i SKM2005.161.VLR ubestridt, at sælgeren af de omhandlede mobiltelefoner på tidspunktet for handlerne havde hjemsted i Tyskland, og at sælgeren ikke var momsregistreret i hverken Danmark eller Sverige. Mobiltelefonerne blev købt af danske leverandører og henlå på et speditionslager i Danmark, forinden de blev videresendt til Sverige for sælgerens regning. Det var ligeledes ubestridt, at køberen af mobiltelefonerne var et afgiftspligtigt selskab, men at det ikke var momsregistreret i Sverige. Selskabet afregnede derfor ikke moms af handlerne som forudsat af sælgeren. Da mobiltelefonerne befandt sig på et speditionslager i Danmark på tidspunktet for forsendelsen til Sverige, var leveringsstedet, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 2, 1. pkt., som udgangspunkt i Danmark, og der skulle derfor svares dansk moms af handlerne, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. og 2. pkt. Landsretten fandt ikke, at leverancerne kunne anses for at have leveringssted i Sverige efter reglerne om fjernsalg.

Spørgsmålet var herefter, om leverancerne var afgiftsfritaget efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Efter denne bestemmelse skal erhververen af en leverance være momsregistreret, for at leverancen er fritaget for afgift. Ifølge ordlyden af 6. momsdirektivs art. 28c, pkt. A, stk. 1, litra a, er betingelsen for afgiftsfritagelse derimod alene, at erhververen skal være en afgiftspligtig person, hvilket den svenske køber ubestridt var. Ifølge indledningen til 6. momsdirektivs art. 28c, pkt. A, stk. 1, litra a, skal betingelserne for afgiftsfritagelse i forbindelse med levering af goder fastsættes af medlemsstaterne for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af afgiftsfritagelserne og for at hindre enhver mulig form for svig, unddragelse eller misbrug. Da betingelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, om, at erhververen skal være momsregistreret, åbenbart tjener disse formål, fandt landsretten, at der ikke var grundlag for at fastslå, at denne bestemmelse, hvis ordlyd er klar, er i strid med direktivets bestemmelser. Betingelserne for afgiftsfritagelse var herefter ikke til stede. Dommen blev indbragt for Højesteret.

I forbindelse med anken ønskede sælgeren, jf. SKM2007.128.HR, at stille følgende spørgsmål til EF-Domstolen:

1. Skal artikel 28 c, pkt. A, litra a i Rådets 6. direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaterne lovgivning om omsætningsgrundlaget - det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (6. momsdirektiv) fortolkes således, at medlemsstaterne generelt kan betinge momsfritagelse efter denne bestemmelse, at erhververen er registreret for merværdiafgift i det andet EU-land?
2. Skal artikel 11, pkt. A, Rådets 6. momsdirektiv 77/388/EØF fortolkes således, at beskatningsgrundlaget skal opgøres som det samlede modværdi, som en leverandør har modtaget uden fradrag af senere afregnet merværdiafgift, hvor leverandører urigtigt har anset dennes levering af goder til en erhverver i en anden medlemsstat for at være fritaget for merværdiafgift og derfor ikke har faktureret eller modtaget merværdiafgift, men efterfølgende pålægges at betale merværdiafgift til afgiftsmyndighederne?

Højesteret bestemte, at anmodningen om forelæggelse af de nævnte spørgsmål for EF-Domstolen ikke skulle tages til følge, idet Højesteret i relation til det første spørgsmål anførte, at der ikke forelå nogen tvivl om, at medlemsstaterne kan betinge momsfritagelse af, at erhververen er registreret for merværdiafgift, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Endvidere anførte Højesteret, at der ikke i relation til det andet spørgsmål fandtes at bestå nogen rimelig tvivl vedrørende fortolkningen af 6. momsdirektivs artikel 11, pkt. A. Efterfølgende hævede selskabet anken for Højesteret.

I SKM2005.278.ØLR fandt Østre Landsret det ikke godtgjort, at der var foretaget leverancer til en momsregistretret  virksomhed, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Sælger havde listeangivet et salg til Sverige, men det i listeangivelserne anførte momsnummer tilhørte et selskab, som var gået konkurs. I sagsøgerens interne bogholderi og i fakturaerne var salget angivet som sket til en privatperson, som ikke var momsregistreret. Landsretten fandt det ikke dokumenteret endsige sandsynliggjort, at leverancerne i stedet var sket til en række andre selskaber, som ubestridt var momsregistreret i den relevante peirode. Landsretten lagde endvidere vægt på, at sagsøgeren igennem de 4 år, som sagen drejde sig om, ikke traf nærmere foranstaltninger med henblik på at sikre sig, hvem den reelle aftager var, og om det oplyste momsnummer var korrekt.

I SKM2006.269.VLR blev et dansk selskabs leverancer af dataudstyr til en ikke-momsregistreret svensk køber af Vestre Landsret anset for momsfritaget i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, idet det danske selskab under de i sagen foreliggende konkrete omstændigheder fandtes at have udvist den fornødne omhu for at sikre sig, at køberen var et momsregistreret svensk selskab. Det var ubestridt, at varerne rent faktisk var blevet leveret i Sverige. Det danske selskab var således i god tro om, at betingelserne for momsfri leverancer i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, var opfyldt.

Med dommen blev det - med Skatteministeriets tiltrædelse - fastslået, at reglen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er en subjektiv og ikke en objektiv bestemmelse, jf. den i dommen citerede erklæring fra Rådet og Kommissionen vedrørende anvendelsen af den bagvedliggende bestemmelse i 6. momsdirektivs artikel 28c, punkt A, stk. 1, litra a.

I SKM2008.55.BR fandt byretten efter en konkret bevisbedømmelse, at en metalskrotvirksomhed havde foretaget sig det fornødne for at sikre sig, at virksomheden handlede med en momsregistreret svensk aftager. Virksomheden havde via internettet kontrolleret, at køberen var momsregistreret hos de svenske myndigheder. Samhandlen foregik over en kort perode, hvor der efter rettens opfattelse ikke var forhold, der tydede på, at momsregistreringen var ophørt i perioden.

Se SKM2007.85.LSR, hvor et dansk firma havde undladt at sikre sig, at den svenske samhandelspartner løbende havde momsregistreringsnummer. Da klageren ikke kunne antages at have truffet de nødvendige foranstaltninger for at undgå ukorrekt anvendelse af momsreglerne i forbindelse med leveringer til Sverige, blev efteropkrævning af moms fastholdt. Vestre Landsrets dom SKM2006.269.VLR kunne ikke føre til et andet resultat.

I SKM2007.459.LSR anså Landsskatteretten på grundlag af de konkrete omstændigheder en dansk virksomheds leverance af mobiltelefoner til en virksomhed i Irland for momsfritaget efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, uanset den irske virksomhed inden leveringstidspunktet var afmeldt fra momsregistrering.

Dokumentation for forsendelse eller transport

Sælgeren skal kunne dokumentere, at varerne faktisk er forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Se evt. TfS 1999, 355. Dokumentationen kan være i form af transportfaktura, fragtbrev eller erklæring fra fragtfører eller speditør.

Hvis køber eller sælger selv forestår transporten til et andet EU-land, kan dokumentationen bestå i en erklæring om at varen er modtaget i et andet EU-land.

EF-domstolen har i dommen i sag C-409/04, Teleos m.fl., udtalt, at artikel 28a, stk. 3, første afsnit, og artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i 6. momsdirektiv med hensyn til begrebet »forsendes« i disse to bestemmelser skal fortolkes således, at der først er sket erhvervelse inden for Fællesskabet af et gode, og fritagelsen for levering inden for Fællesskabet først kan bringes i anvendelse, når retten til som ejer at råde over godet er overdraget køberen, og leverandøren har godtgjort, at godet er blevet forsendt eller transporteret til en anden medlemsstat og efter denne forsendelse eller transport fysisk har forladt leveringsmedlemsstatens område.

Domstolen udtaler videre, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i direktivet skal fortolkes således, at bestemmelsen er til hinder for, at de kompetente myndigheder i leveringsmedlemsstaten kræver, at en leverandør, der har handlet i god tro, og som har fremlagt beviser, der umiddelbart støtter hans ret til fritagelse af en levering af goder inden for Fællesskabet, efterfølgende skal betale moms af disse goder, når disse beviser viser sig at være falske, og det ikke er påvist, at leverandøren har medvirket i momssvigen, forudsat, at han har truffet enhver rimelig foranstaltning, der stod i hans magt, for at sikre, at den levering inden for Fællesskabet, som han har foretaget, ikke fører til deltagelse i sådan svig.

Endelig udtaler domstolen, at den omstændighed, at køberen har fremlagt en angivelse for skatte- og afgiftsmyndighederne i bestemmelsesmedlemsstaten om erhvervelse inden for Fællesskabet som den, der er fremlagt i hovedsagen, kan udgøre et supplerende bevis for, at goderne faktisk har forladt leveringsmedlemsstatens område, men er ikke et afgørende bevis med henblik på momsfritagelsen af en levering inden for Fællesskabet.

EF-domstolen har i dommen i sag C-146/05, Albert Collée, udtalt, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i  6. momsdirektiv skal fortolkes således, at bestemmelsen er til hinder for, at skatte- og afgiftsmyndighederne i en medlemsstat nægter at fritage en levering inden for Fællesskabet, som faktisk har fundet sted, for merværdiafgift, alene med den begrundelse, at der ikke er foretaget en rettidig bogføring af leveringen. Ved efterprøvelsen af retten til fritagelse for merværdiafgift af en sådan levering skal den forelæggende ret ikke tage hensyn til, at den afgiftspligtige i første omgang bevidst skjulte, at der forelå en levering inden for Fællesskabet, medmindre der er risiko for tab af skatte- og afgiftsindtægter, og den afgiftspligtige ikke fuldstændigt har elimineret risikoen herfor.

EF-domstolen har i dommen i sag C-184/05, Twoh, udtalt, at artikel 28c, punkt A, litra a), første afsnit, i 6. momsdirektiv sammenholdt med Rådets direktiv 77/799/EØF om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for området direkte og indirekte skatter, som ændret ved Rådets direktiv 92/12/EØF, og med Rådets forordning (EØF) nr. 218/92 om administrativt samarbejde inden for området indirekte skatter, skal fortolkes således, at skatte- og afgiftsmyndighederne i den medlemsstat, hvorfra goder forsendes eller transporteres som led i en levering inden for Fællesskabet, ikke er forpligtet til at anmode om oplysninger hos myndighederne i den medlemsstat, som varerne ifølge leverandørens angivelser er sendt til.

Vestre Landsret fandt i en dom i SKM2003.362.VLR, at en sælger af skrot ikke havde godtgjort, at betingelserne for momsfritagelse efter § 34, stk. 1, nr. 1, var opfyldt i forbindelse med salg af skrot til en tysk statsborger og et tysk selskab. Skrotsælgeren havde ikke indsendt lister i henhold til momslovens § 54, ligesom momsangivelsens pkt. B vedrørende værdi af varesalg uden moms til andre EU-lande ikke var udfyldt. Der var heller ikke fremlagt fragtbreve eller lignende, der viste, at skrotsælgeren havde leveret skrot, der var forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Sælger havde under sagen fremlagt fakturabilag, der viste, at der var solgt skrot til den tyske statsborger og det tyske selskab, og at disse havde solgt skrot til tyske kunder. Landsretten fandt, at da der hverken med hensyn til vareart, varemængde eller datomæssigt var den fornødne sammenhæng med sælgers salg, var det ikke ved disse bilag dokumenteret, at nogen del af det skrot, sælger havde solgt, var forsendt eller transporteret til Tyskland. Højesteret har i SKM2006.277.HR stadfæstet landsrettens dom.

Se Østre Landsrets dom SKM2003.400.ØLR, i tilfælde, hvor det er køberen, der har arrangeret transporten. Sagen drejede sig om, hvorvidt et selskab opfyldte betingelserne for at eksportere momsfrit i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Forholdet var nærmere det, at selskabet havde solgt varer til en køber bosiddende i et andet EU-land. Mellem selskabet og køber var det aftalt, at køber skulle forestå transporten af varerne til sit hjemland. Forinden varerne forlod Danmark, havde køberen videresolgt disse. Det kunne herefter konstateres, at varerne enten forblev i Danmark eller blev eksporteret til et tredje land. Med henvisning til en konkret række af momenter, hvoraf blandt andet fremgik, at selskabet havde et længerevarende kendskab til køber, og at nogle af varerne var blevet betalt af andre end køber, fastslog landsretten, at selskabet ikke på tilstrækkelig vis havde sikret sig, at de solgte varer de facto blev fremsendt til et andet EU-land. Selskabet havde derfor ikke været berettiget til at eksportere momsfrit i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Herudover fastslog landsretten, at selskabet ikke ud fra en lighedsgrundsærning havde krav på momsfritagelse. For Landsskatterettens kendelse i sagen se SKM2001.144.LSR.

►Østre Landsret fandt i en dom i SKM2010.577.ØLR, at en virksomhed måtte anses for at have dokumenteret, at varer var forsendt til et andet EU-land med den konsekvens, at salgene kunne foretages som momsfri salg, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. Landsretten tog hensyn til de i sagen foreliggende påtegninger fra speditøren, samt den af speditøren afgivne forklaring om anvendelsen heraf, og lagde vægt på, at handlerne ikke sås at være indgået i momssvindel, at virksomheden havde foretaget korrekte indberetninger til listesystemet.◄

I SKM2009.141.LSR fandt Landsskatteretten, at der under de foreliggende omstændigheder kunne kræves, at selskabet fremlagde dokumentation for, til hvilket EU-land varerne var forsendt eller transporteret og til hvilke virksomheder, således at myndighederne kan sikre sig, at der ikke foreliger misbrug. Told- og skatteregionen havde tidligere ved brev meddelt selskabet, at der skulle ske verifikation i forbindelse med hver eneste handel, da der handledes for meget store beløb og udenlandske myndigheder havde tidligere konstateret svig hos nogle af selskabets kunder. Som dokumentation for forsendelsen var der alene fremlagt en påtegning fra speditøren om, at varerne var eksporteret fra Danmark til en destination inden for EU.

Om dokumentationskrav ved udførsel til 3.lande, se I.1.2.1.

Efterfølgende anmodning om momsfritagelse

Det fremgår af artikel 21 i Rådets forordning (EF) nr. 1777/2005, at den medlemsstat, hvortil varerne ankommer efter forsendelse eller transport, og hvor der er foretaget en erhvervelse af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 28a i direktiv 77/388/EØF (momslovens § 11, § 48, og § 50), udøver sin kompetence til at pålægge moms, uanset den momsbehandling af transaktionen, der er foretaget i den medlemsstat, hvor forsendelsen eller transporten af varerne er påbegyndt. Der skal således betales erhvervelsesmoms i det andet EU-land, uanset om sælgeren - evt. ved en fejl - har lagt dansk moms på leverancen af varer.

En eventuel anmodning fra leverandøren af varerne om tilpasning af den moms, han har faktureret og angivet i den medlemsstat, hvor forsendelsen eller transporten af varerne er påbegyndt, behandles i denne medlemsstat i henhold til dens egne regler, jf. artikel 21. Dvs. at en dansk sælger i forbindelse med en evt. efterfølgende anmodning om momsfritagelse dels skal anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret for den pågældende afgiftsperiode, se evt. Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.3, og dels skal dokumentere, at varerne rent faktisk blev forsendt eller transporteret til et andet EU-land, og at erhververen var registreret for moms i et andet EU-land, jf. ovenfor.