Parter

H1 ApS
(advokat Niels Lomborg)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Kim Lundgaard Hansen)

Afsagt af landsdommerne

Fabrin, Bjerg Hansen og Hans-Jørgen Nymark Beck

Indledning og parternes påstande

Denne sag drejer sig om, hvorvidt den miljøbehandling af udtjente biler, som sagsøgeren, H1 ApS, foretog i en periode fra 2000 til 2005, i momsmæssig henseende kan anses for foretaget på egne biler, eller om sagsøgeren i forbindelse med miljøbehandlingen har leveret en ydelse mod vederlag til bilernes tidligere ejere - og dermed er pligtig at svare moms af vederlaget, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Sagen, der er anlagt den 17. april 2009 ved byretten, er ved byrettens kendelse af 7. juli 2009 i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, henvist som principiel til behandling ved Vestre Landsret.

H1 APS har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal tilbagebetale moms til selskabet med 1.663.525 kr. for perioden fra den 1. oktober 2003 til den 31. december 2005 med procesrente fra den 19. december 2006 samt anerkende, at sagsøgeren er berettiget til at få genoptaget behandlingen af momstilsvar for perioden fra den 1. juli 2000 til den 30. september 2003.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Skatteministeriet har ikke haft indsigelser mod beløbets størrelse eller forrentningen.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 19. januar 2009 følgende kendelse

"...

Klagen skyldes for det første, at selskabet for perioden 1. oktober 2003 til 31. december 2005 har fået afslag på tilbagebetaling af moms vedrørende skrotningsgodtgørelse i forbindelse med miljøbehandling af skrotbiler.

For det andet skyldes klagen, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for perioden 1. juli 2000 til 30. september 2003.

Landsskatterettens afgørelse

SKATs afgørelse stadfæstes.

Sagens oplysninger

Det fremgår, at selskabet, som har afdelinger i en række danske byer, er momsregistreret med engroshandel med skrot (gamle biler) som beskæftigelsesområde.

Under SKATs behandling af sagen har selskabet bl.a. oplyst, at man altid køber skrotbilerne af den sidst registrerede ejer. Som kvittering for købet af skrotbilen har selskabet i perioden altid udstedt en brevcheck, hvoraf fremgår køb af skrotbil (bilens navn), reg.nr. (bilens reg.nr.) og attest (skrotningsattestens nr.). Selskabet har aldrig udleveret kopi af skrotattesten til den sidst registrerede ejer.

Selskabet har bl.a. videre oplyst, at det for den omhandlede periode altid er den sidst registrerede ejer, der har underskrevet skrotningsattesten og videretransporteret den til selskabet. Den eneste grund hertil er imidlertid hensynet til de krav, som Miljøordning for Biler har stillet.

I december 2006 anmodede selskabet om ændring af momstilsvaret fra og med 1. juli 2000. For perioden 1. oktober 2003 til 31. december 2005 udgjorde tilbagebetalingskravet 1.663.525 kr., mens det for perioden 1. juli 2000 til den 30. september 2003 udgjorde 1.142.920 kr. Begrundelsen for anmodningen var bl.a. SKM2006.751.SKAT. Det blev herved bl.a. anført, at den momsmæssige behandling af skrotningsgodtgørelse er ændret således, at der ikke skal beregnes moms af skrotningsgodtgørelse. SKAT har imidlertid ikke ved den påklagede afgørelse imødekommet anmodningen.

SKAT afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse ikke imødekommet selskabets anmodning om tilbagebetaling af moms for perioden 1. oktober 2003 til 31. december 2005, idet det ikke er anset for dokumenteret, at Miljøordning for Biler har udbetalt skrotningsgodtgørelse til selskabet som ejer.

SKAT har endvidere ved den påklagede afgørelse ikke imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af selskabets momstilsvar for perioden 1. juli 2000 til 30. september 2003, idet betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, ikke er anset for opfyldte.

Hvad angår anmodningen om tilbagebetaling af moms for perioden 1. oktober 2003 til 31. december 2005 er der bl.a. henvist til, at spørgsmålet om, hvorvidt der skal afregnes moms eller ej af den modtagne godtgørelse, beror på, om selskabet har fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen på baggrund af en transporterklæring fra bilens registrerede ejer, eller om skrotningsgodtgørelsen er udbetalt til selskabet selv som ejer på baggrund af en købekontrakt m.v.

I det første tilfælde har den registrerede ejer af bilen underskrevet en skrotningsattest, da han afleverede bilen til selskabet. Herved har den registrerede ejer bestemt, at bilen skal skrottes. I det andet tilfælde har Miljøordning for Biler udbetalt skrotningsgodtgørelsen til autoophuggeren som ejer. Ophugningsvirksomheden anses i dette tilfælde ikke for at have leveret en ydelse til bilens tidligere ejer, hvorfor der ikke skal betales moms af skrotningsgodtgørelsen.

Det fremgår af oplysningerne, at den sidst registrerede ejer i alle tilfælde har underskrevet skrotningsattesten, og at selskabet i alle tilfælde har fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen på grundlag af en transporterklæring fra bilens ejer, hvorfor selskabet må anses for at have modtaget et vederlag for ophugning af bilen fra bilens ejer, hvilket vederlag er momspligtigt, jf. momslovens § 4, stk. 1, og § 13 modsætningsvis. Der er herved bl.a. henvist til SKM2004.211.TSS og SKM2006.751.SKAT.

Hvad angår anmodningen om genoptagelse for perioden 1. juli 2000 til 30. september 2003 er der bl.a. henvist til, at en afgiftspligtig, der ønsker momstilsvaret ændret, senest tre år efter angivelsesfristens udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. Da selskabet afregner kvartalsvis, er angivelsesfristen i henhold til momslovens § 57, stk. 3, senest 1 måned og 10 dage efter afgiftsperiodens udløb. Angivelsesfristen for moms for perioden 1. juli til 30. september 2003 udløb den 10. oktober 2006. Muligheden for ordinær genoptagelse af afgiftstilsvar vedrørende perioder, der udløb 30. september 2003 eller tidligere, var forældet ved anmodningens indsendelse den 19. december 2006.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, kan der uanset fristerne i § 31, stk. 2, ske ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvar, hvis hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller skatteministerens beslutning efter § 49, 2. pkt., eller en praksisændring er offentliggjort af Skatteministeriet.

SKM2006.751.SKAT er alene en præcisering af, at ophugningsvirksomheden i tilfælde, hvor autoophuggere får udbetalt skrotningsgodtgørelse på baggrund af en købekontrakt m.v., ikke kan anses for at have leveret en ydelse til den sidst registrerede ejer vedrørende affaldsbehandling af bilen. Derimod skal autoophuggere også i dag betale moms af den pris, som en bilejer betaler for at få skrottet en bil, når autoophuggeren i henhold til en transporterklæring får udbetalt skrotningsgodtgørelsen fra Miljøordning for Biler, jf. SKM2004.211.TSS.

Genoptagelse skal derfor ske efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, og selskabets mulighed for ændring af momstilsvaret for perioden 1. juli 2000 til 30. september 2003 er derfor forældet. Det forhold, at selskabet i 2004 har spurgt den daværende Told- og Skattestyrelse om den momsmæssige behandling af skrotningsgodtgørelse kan ikke anses for en genoptagelsesanmodning.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabets anmodning om tilbagebetaling og genoptagelse imødekommes.

Det er herved bl.a. anført, at selskabet - siden man påbegyndte aktiviteten med miljøbehandling - udelukkende har købt biler, og der er i alle tilfælde udarbejdet en slutseddel. Selskabets situation adskiller sig herved fra de fleste virksomheder, der miljøbehandler biler. Udbetaling af skrotningsgodtgørelse er sket direkte til selskabet som den rette ejer, og SKAT's påstand om, at der er ydet en serviceydelse over for den tidligere ejer, er direkte fordrejet i forhold til de faktiske forhold som dokumenteret.

Grunden til, at man, indtil den nye bekendtgørelse forelå, lod den tidligere ejer underskrive skrotningsattesten, var således, at miljøstyrelsen administrerede udbetalingsordningen bogstaveligt således, at udbetalingen alene kunne ske til den sidst registrerede ejer ifølge CRM. Det var således alene muligt uden den seneste ejers underskrift at udbetale skrotningspræmie til forsikringsselskaber i forbindelse eksempelvis totalskadede biler.

Den bekendtgørelse, som Miljøstyrelsen har udstedt, har ikke hjemmel i loven og er i strid med EU lovgivningen, hvilket er ensbetydende med, at den er ugyldig. Der er herved henvist til Rådets direktiv 2000/53, artikel 7. Da Miljøstyrelsen blev gjort bekendt med dette forhold af selskabets direktør, blev bekendtgørelsen revideret på dette punkt.

SKATs forpligtelse til at fortolke bestemmelserne i loven indebærer, at selskabet har krav på, at miljøbehandlingen af bilerne bliver betragtet som intern omsætning i hele perioden, og ikke kun efter at bekendtgørelsen er ændret. Det vil således være ulovligt, hvis SKAT administrerede efter en ulovlig bekendtgørelse.

Miljøministeriet v/Miljøstyrelsen har på anmodning udtalt følgende om skrotningsbekendtgørelsen

"Konklusionen er derfor, at såfremt en ophuggervirksomhed udsteder en skrotningsattest til en anden bilejer end den, der er anført i registreringsattesten, så skal ejeren, for at kunne få udbetalt godtgørelsen dokumentere, at han er bilens ejer ved fremlæggelse af en købekontrakt eller lignende. Dette er efter Miljøstyrelsen overbevisning den korrekte fortolkning af bekendtgørelsen."

Som det fremgår, er selskabet i stand til at dokumentere ejerskabet af de biler, man har miljøbehandlet, og mener således, at den miljøbehandling, der har fundet sted, har været intern omsætning, hvoraf der ikke skal afregnes moms.

Det er videre bl.a. anført, at SKM2008.519.LSR og SKM2008.594.LSR herved adskiller sig på et altafgørende punkt væsentligt fra selskabets sag. Selskabet har således både før og efter miljøordningens etablering købt biler ved slutseddel, nøje som accepteret i Miljøordningens orienteringsbrev af 23. november 2005. Den ændrede praksis blev indført efter, at selskabet ved gentagne henvendelser fik overbevist Miljøstyrelsen om, at den hidtidige praksis var i strid med EU-lovgivningen. Ligeledes er der ikke nogen lovmæssige ændringer, der ligger til grund for den pr. 23. november 2005 indførte ændring.

Den pr. 23. november 2005 indførte fortolkningsændring er således en reparation, der er gennemført for at bringe tolkningen i overensstemmelse med EU-lovgivningen. Der er herved bl.a. henvist til brev af 14. september 2007 fra Miljøministeriet til selskabets advokat, og anført, at Miljøministeriet er enig i teksten i rådsdirektivet, og at det centrale således alene er, hvilken dokumentation en ejer skal fremlægge. Af brevet fremgår bl.a. følgende

"...

Den 1. oktober 2002 træder bekg. 782 af 17. september 2002 i kraft. I den reviderede bekendtgørelse fremgår det af § 11., at godtgørelsen kan udbetales til ejeren af en bil.

Det centrale bliver herefter at fastsætte hvilken dokumentation en ejer skal forelægge for at kunne få udbetalt godtgørelse.

...

Konklusionen er derfor, at såfremt en anden bilejer, end den der er anført på registreringsattesten, anmoder om at få udbetalt skrotningsgodtgørelsen, så skal denne, for at kunne få udbetalt godtgørelse dokumentere, at han er bilens ejer ved fremlæggelse af en købskontrakt eller lignende, der er underskrevet af den sidst registrerede ejer. Dette er efter Miljøstyrelsens overbevisning den korrekte fortolkning af bekendtgørelsen, som efter Miljøstyrelsens overbevisning burde have været gældende ret siden bekendtgørelsen trådte i kraft den 1. oktober 2002.

..."

Der er ikke noget sted i dansk lovgivning, der fastslår, at ejerskab til et formuegode alene er knyttet til en registrering i CRM, og praksisændringen pr. 23. november 2005 er således alene en reparation på, at man uretmæssigt har krævet, at ejerskabet alene kunne dokumenteres via registrering i CRM. I SKM2008.519.LSR og SKM2008.594.LSR lægges der stor vægt på den ændrede praksis pr. 23. november 2005, men den tidligere praksis var i strid med lovgivningen. Den pr. 23. november 2005 indførte praksis er således den eneste, der lovligt har kunnet praktiseres, helt tilbage til ordningens etablering i 2000.

Landsskatteretten har endvidere modtaget en henvendelse fra Ombudsmanden vedlagt henvendelser fra selskabet til Ombudsmanden vedrørende den påklagede afgørelse.

Det er herved bl.a. vedrørende spørgsmålet om genoptagelse anført, at Skats henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, ikke kan godkendes. Bestemmelsen omhandler situationer, hvor hidtidig praksis underkendes ved dom eller lignende. Her er der imidlertid tale om en fra starten ganske uberettiget særbehandling. Det er således dokumenteret, at såvel Miljøordning for Biler og Skat direkte i strid med gældende lovgivning uberettiget har pålagt selskabet at betale udgående moms med henvisning til, at dette er gældende for branchen generelt, fordi langt de fleste autoophuggere påtager sig at skrotte biler mod betaling. Selskabet skrotter imidlertid kun egne biler. Tidsfristerne i skatteforvaltningsloven afvises derfor, og der henvises til Danske Lov 5-14-4 om 20 års forældelse.

Der er herved bl.a. fremlagt en redegørelse for selskabets forretningsgang i forbindelse med køb af biler, kopi af billeder af købstilbudskilte samt annoncekøbstilbud samt kopier af eksempler på køb af biler m.v. Endvidere er der bl.a. fremlagt kopi af korrespondance med Miljøstyrelsen samt kopi af korrespondance med det daværende Told- og Skattestyrelsen.

Der er endvidere under sagens behandling i Landsskatteretten fremlagt kopi af stævning med bilag, svarskrift og replik vedrørende en retssag, hvor selskabet har sagsøgt Miljøministeriet. Det fremgår bl.a. heraf, at selskabet har nedlagt påstand om, at Miljøministeriet skal tilpligtes at anerkende, at skrotningsgodtgørelsen skal og kan udbetales til ejeren af motorkøretøjet, uanset om denne er registreret som ejer i CRM.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skrotningsgodtgørelse

Landsskatteretten har i en kendelse af 16. oktober 2007, der er offentliggjort i SKM2008.519.LSR, bestemt, at en virksomhed i forbindelse med affaldsbehandlingen af biler havde leveret en ydelse mod vederlag til den, der havde indleveret bilen til affaldsbehandling, jf. momslovens § 4, stk. 1, i tilfælde, hvor der var underskrevet en transporterklæring. Retten fandt således, at virksomheden i forbindelse med affaldsbehandlingen af bilerne i den pågældende periode i alle tilfælde havde leveret en ydelse mod vederlag til den, der havde indleveret bilen til affaldsbehandling.

Landsskatteretten har endvidere afsagt en kendelse den 14. maj 2008, refereret i SKM2008.594.LSR, som ligeledes vedrørte skrotgodtgørelse og bl.a. SKM2006.751.SKAT.

Landsskatteretten har ved kendelsen af 14. maj 2008 fundet, at virkningstidspunktet for den ændrede praksis - udmeldt i et orienteringsbrev fra Miljøordningen for Biler den 23. november 2005 - i momsmæssig henseende måtte anses for at være på tidspunktet for udsendelsen af orienteringsbrevet, da det tilkom Miljøordning for Biler (Miljøstyrelsen) at fortolke reglerne i affaldsbekendtgørelsen og bilskrotbekendtgørelsen. Den af Miljøordning for Biler udmeldte praksisændring for udbetaling af godtgørelse kunne efter det oplyste ikke ved den momsmæssige vurdering tillægges virkning før dette tidspunkt.

Landsskatteretten har endvidere ved kendelse af 14. maj 2008 fundet, at i de tilfælde, hvor bilerne blev miljøbehandlet af den pågældende virksomhed, var den sidst registrerede ejer i henhold til praksis før 23. november 2005 godtgørelsesberettiget, og den sidst registrerede ejer forpligtet til at få bilen skrottet. Retten fandt, at virksomheden derfor ved transport af skrotningsgodtgørelsen måtte anses for at have leveret en miljøbehandlingsydelse mod vederlag til den sidst registrerede ejer, når der skete udbetaling af godtgørelsen fra Miljøordning for Biler.

For perioden efter 23. november 2005 har retten ved den nævnte kendelse fundet, at det afgørende i henhold til orienteringsbrevet fra Miljøordning for Biler og meddelelsen fra SKAT, refereret i SKM2006.751.SKAT, var, hvem Miljøordning for Biler havde anset for godtgørelsesberettiget og således reelt havde udbetalt skrotgodtgørelsen til. Det afgørende var således, om virksomheden kunne godtgøre, at den for perioden efter 23. november 2005 havde fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen fra Miljøordning for Biler i sin egenskab af ejer af bilerne i stedet for ved transport af godtgørelsen. I så fald var virksomheden berettiget til tilbagebetaling af moms for disse af selskabet udførte miljøbehandlinger. Der henvises til SKM2008.594.LSR.

Efter det oplyste har selskabet i alle tilfælde har fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen efter transport heraf fra den sidst registrerede ejer.

Uanset det af selskabet er oplyst, at transporten alene er sket for at imødekomme de af Miljøstyrelsen stillede krav, og at disse krav er ulovlige, finder retten ikke, at der ved afgørelsen kan ses bort fra, at de sidst registrerede ejere har udfyldt skrotningsattesterne.

Landsskatteretten finder således, at den sidst registrerede ejer i konsekvens af udfyldelsen af attesten var godtgørelsesberettiget og forpligtet til at få bilen skrottet. Selskabet kan derfor ikke anses for at have fået udbetalt godtgørelsen i sin egenskab af ejer af bilen, men alene som følge af transporten. Selskabet må derfor ved transport af skrotningsgodtgørelsen anses for at have leveret en miljøbehandlingsydelse mod vederlag til den sidst registrerede ejer, når der skete udbetaling af godtgørelsen fra Miljøordning for Biler.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Ekstraordinær genoptagelse

...

Landsskatteretten finder ikke, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, som kan give anledning til en genoptagelse af afgiftstilsvaret for den i sagen omhandlede periode. Idet der også henvises til SKATs begrundelse, finder retten således, at det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet anmodningen om genoptagelse for den omhandlede periode.

Der er herved bl.a. særlig henset til, at Landskatteretten ikke for den efterfølgende periode fra den 1. oktober 2003 til den 31. december 2005, hvor sagen blev genoptaget efter skatteforvaltningslovens § 31, har fundet anledning til at ændre afgiftstilsvaret, jf. det ovenfor anførte.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

..."

H1 APS, der ejes af A som hovedanpartshaver, har siden januar 1988 været momsregistreret med engroshandel med skrot (gamle biler) som beskæftigelsesområde. Selskabet har afdelinger i ... 

Det fremgår af en udateret oversigt fra Miljøordning for Biler, at H1 APS i 2005 fik udbetalt godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning (skrotningsgodtgørelse) på 10.456.500 kr. for skrotning af i alt 5.980 biler. I indkomstårene 2006-2008 modtog selskabet skrotningsgodtgørelse svarende til skrotning af 5.930, 3.800 og 3.257 biler, mens der ikke foreligger oplysninger om antallet af skrottede biler i årene 2003 eller 2004.

H1 APS har i forbindelse med sagens behandling for landsretten fremlagt fakturaer til dokumentation af selskabets salg af biler i den periode, som sagen omhandler. Selskabet har ifølge de fremlagte fakturaer den 31. marts 2004 solgt tre biler benævnt "plukbiler" for i alt 9.000 kr. + moms. Samme dag solgte selskabet yderligere tre biler ligeledes benævnt "plukbiler" for i alt 11.500 kr. + moms. Den 31. december 2004 og den 19. december 2006 solgte selskabet henholdsvis 10 stk. og 6 stk. "Mark" for 1.000 kr. pr. stk. + moms. Den 21. marts 2005 solgte selskabet en Volkswagen kassevogn for 10.000 kr., og den 1. oktober samme år solgte selskabet 53 personbiler og 4 varebiler for 400 kr. + moms pr. stk. til Århus Brandvæsen.

Der har endvidere været fremlagt udaterede uddrag af selskabets annoncering på internettet, ved skiltning og i lokale aviser.

Af selskabets hjemmeside ... fremgår blandt andet, at selskabet siden 1985 har skrottet udtjente biler på "miljørigtig vis". På hjemmesiden er selskabets aktiviteter beskrevet som "ophug, autoophug, autogenbrug, autotransport, miljøbehandling, miljøordning, bilskrot og køb af biler." Det fremgår videre af hjemmesiden, at H1 APS modtager og afhenter private bilejeres biler, der på hjemmesiden konsekvent benævnes "skrotbiler". Fra hjemmesiden kan downloades et dokument benævnt "slutseddel". Af slutsedlen fremgår datoen for underskrift, bilejerens navn ifølge registreringsattesten, bilens mærke, registreringsnummer og stelnummer samt pris. Det fremgår af slutsedlen, at H1 APS køber bilen, og at sælger erklærer, at bilen er ubehæftet. Fremgangsmåden ved H1 APS' køb af skrotbiler er på hjemmesiden beskrevet således

"...

Vi køber din skrotbil - afhenter den på din adresse - og smider en check ind af din postkasse, går ned på motorkontoret med dine nummerplader og afmelder skrotbilen. Start med at downloade en slutseddel, og udfyld den. Læg derefter slutsedlen over solskærmen sammen med din registreringsattest. Lås bilen og aftal efterfølgende med vor chauffør, hvor du har lagt nøglen og hvordan du helst vil have din check. Eller udfyld formularen her: Afhentningsformular (døgnet rundt). Har du været ude for et nedbrud eller uheld med din bil, og du ikke mere vil koste på den, kan vi afhente den på stedet. Dette er også gældende for færdselsuheld, hvis vi i hvert tilfælde bedømmer og laver en endelig aftale.

..."

Af fremlagte udaterede fotografier fremgår, at H1 APS ved skiltning har reklameret med "Skrotbiler købes" og med angivelse af, at der betales 1.200 kr. for bilen, forudsat at bilen er med plader eller afmeldt efter den 1. januar 2001. Et andet skilt angiver en pris på 825 kr. for skrotbiler. Videre fremgår det af fremlagte udaterede avisannoncer, at H1 APS har annonceret med teksten "Skrotbiler købes - modtages nu også i ... - Afhentes overalt i Jylland og på brofaste øer - Få måske Danmarks højeste pris!" samt "Skrotbiler købes til højeste dagspris".

Til belysning af den fremgangsmåde, som H1 APS har anvendt i forbindelse med miljøbehandling af biler og ansøgning om udbetaling af skrotningsgodtgørelsen, har H1 APS fremlagt eksempler på udfyldte skrotningsattester og købsaftaler. Det fremgår heraf, at skrotningsattestens rubrik 1 om "bilen og ejerskab" er udfyldt med navn og adresse på bilens sidst registrerede ejer. Attestens rubrik 3 - hvor der ved afkrydsning er mulighed for at vælge mellem, om skrotningsgodtgørelsen skal udbetales til "Ovenstående ejer af bilen" eller til anden modtager - er der foretaget afkrydsning ud for rubrikken med anden modtager og med angivelse af H1 APS som modtager. Samtidig er den fortrykte transporterklæring på blankettens bagside underskrevet af bilens sidst registrerede ejer, der ved underskriften dels har transporteret sit krav på skrotningsgodtgørelse uigenkaldeligt til H1 APS, dels har erklæret at være fyldestgjort for beløbet, og at bilen er ubehæftet. Denne fremgangsmåde, hvor udbetalingen af skrotningsgodtgørelse til H1 APS er sket i henhold til en transporterklæring underskrevet af bilens senest registrerede ejer, har været anvendt af H1 APS i hele perioden 2000- 2005 og blev i løbet af 2006 ændret, således at H1 APS på efterfølgende anmodninger om udbetaling af skrotningsgodtgørelse stod anført som ejer.

Blanketten til ansøgning om skrotningsgodtgørelse (kaldet skrotningsattest), der er udarbejdet af Miljøstyrelsen, blev ændret i 2002 i forbindelse med en ændring af regelgrundlaget for udbetaling af skrotningsgodtgørelsen (se nedenfor vedrørende regelgrundlaget). I den fortrykte vejledning på blankettens bagside anførtes frem til ændringen af blanketten i 2002 bl.a.

"...

Oplysninger om miljøbehandling mv.

Denne del af blanketten udfyldes og underskrives af den registrerede virksomhed der er ansvarlig for at udføre miljøbehandlingen og skrotningen, og det er denne virksomheds navn, adresse mv. der skal anføres.

Anmodning om udbetaling af godtgørelse

Godtgørelsen (kr. 1.200 i perioden 0l.07. - 31.12.2000, kr. 1.500 fra 01.01.2001) udbetales til den der i Motorregistret er anført som ejer af bilen. Skal udbetalingen ske til ejeren, skal der blot sættes kryds herfor, ... Hvis godtgørelsen ønskes udbetalt til en anden person/virksomhed end ejeren, f.eks. den registrerede virksomhed eller den forhandler der modtager bilen, skal der sættes kryds herfor, ... Tillige skal nedenstående "TRANSPORTERKLÆRING" udfyldes. Anmodningen skal underskrives af bilejeren eller transporthaveren.

..."

I forbindelse med ændringen i 2002 kom det af den fortrykte vejledningstekst i stedet til at fremgå, at "Godtgørelsen ... udbetales til ejeren af bilen" mod tidligere "den der i Motorregistret er anført som ejer".

H1 APS har i den periode, som sagen omhandler, afregnet moms af det beløb, som udgør forskellen mellem de udbetalte skrotningsgodtgørelser og de vederlag, som H1 APS har betalt de tidligere ejere for bilerne.

Retsgrundlaget

Ordningen med udbetaling af en godtgørelse til bilejere i forbindelse med skrotning af biler blev indført ved lov nr. 372 af 2. juni 1999 om miljøbidrag og godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning af biler (Skrotningsbidragsloven). Det fremgår af formålsbestemmelsen i lovens § 1, at loven "har til formål at sikre finansieringsgrundlaget for udbetaling af en godtgørelse til bilejere ved aflevering af affald i form af motorkøretøjer til affaldshåndtering" Det følger af lovens § 6, stk. 1, at godtgørelsen ydes "til ejeren af et motorkøretøj, ... i forbindelse med indlevering af dette til affaldshåndtering". Det er efter bestemmelsens stk. 3 en betingelse, at køretøjet er afmeldt i Centralregistret for Motorkøretøjer efter lovens ikrafttræden, og at køretøjet er indleveret til en virksomhed, der håndterer affaldet i overensstemmelse med de til enhver tid gældende regler herfor. Videre fremgår det af lovens § 7, stk. 1, at anmodning om udbetaling af godtgørelse indsendes til den af miljø- og energiministeren udpegede administrator, der udbetaler godtgørelsen, når betingelserne i § 6, stk. 3, er opfyldt. Miljø- og energiministeren er efter § 7, stk. 2, bemyndiget til at fastsætte "nærmere bestemmelser om godtgørelsesordningen, herunder om ordningens administration, krav til dokumentation for, at § 6, stk. 3, er opfyldt og eventuel tilbagebetaling af godtgørelse og renter heraf".

Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår, jf. FT 1998-99, Tillæg A, side 5240 ff.

"...

Almindelige bemærkninger

1. Hovedindholdet og formålet med lovforslaget

...

Godtgørelsen, der fastsættes til mindst 1200 kr. og højst 1500 kr., udbetales til ejere af udtjente biler, når ejeren dokumenterer, at køretøjet er afleveret til en virksomhed, der håndterer køretøjet i overensstemmelse med den bekendtgørelse om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner herfra, der vil blive udstedt af miljø- og energiministeren. Godtgørelsen har til formål at friholde den sidste ejer af en bil for omkostninger ved affaldshåndteringen. Bilejerens omkostninger forventes at udgøre 800-1200 kr. Herved skal ordningen medvirke til, at bilvrag ikke bliver henstillet med risiko for forurening.

...

2. Lovforslagets miljømæssige konsekvenser

Lovforslaget indgår som et led i en samlet regulering af affaldshåndteringen af motordrevne køretøjer. Den samlede regulering omfatter nærværende lovforslag, bekendtgørelse om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner heraf samt lovforslaget om certificering af visse affaldsbehandlende virksomheder, herunder virksomheder, der foretager ophugning af biler.

...

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Det foreliggende lovforslag skal sikre, at bilejere får en godtgørelse ved aflevering af udtjente biler til miljømæssig forsvarlig affaldshåndtering (ophugning og skrotning). Bilejere pålægges et årligt miljøbidrag til dækning af udgifterne ved godtgørelsesordningen. Godtgørelsen ydes til bilejere, der afleverer deres udtjente køretøj til affaldshåndtering i henhold til den bekendtgørelse om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner herfra, der planlægges udstedt i forlængelse af lovforslaget.

Med lovforslaget sikres det således, at den sidste ejer af en bil ikke belastes med udgifterne ved affaldshåndteringen af denne. Lovforslaget skal ligeledes ses i sammenhæng med lovforslaget om certificering af visse affaldsbehandlende virksomheder, herunder autoophugningsvirksomheder.

Med de nævnte initiativer skal det sikres, at udtjente biler bortskaffes på en miljømæssig forsvarlig måde, og at de øgede omkostninger forbundet hermed ikke tilskynder til ulovlig bortskaffelse af bilvrag i form af henstillelse af disse i naturen, på gader, veje, parkeringsarealer og lignende.

...

Til § 6

Efter bestemmelsen udbetales godtgørelsen på baggrund af anmodning fra ejeren af det udtjente motorkøretøj.

Det er en betingelse for ydelse af godtgørelsen til bilejere, at det dokumenteres, at det udtjente motorkøretøj er afmeldt motorregisteret og afleveret til affaldshåndtering i overensstemmelse med de til enhver tid gældende regler herfor.

Regler for affaldshåndtering vil blive fastsat i en kommende bekendtgørelse om håndtering af affald af motorkøretøjer og affaldsfraktioner herfra. I henhold til bekendtgørelsen vil autoophugningsvirksomheden skulle udstede en attest til bilejeren, om at affaldshåndteringen foretages i overensstemmelse med bekendtgørelsens krav. Der henvises til de almindelige bemærkninger for så vidt angår mulighederne for at få godtgørelse, hvis bilen er afleveret til affaldshåndtering i udlandet.

Miljø- og energiministeren bemyndiges til at fastsætte størrelsen af godtgørelsen. Der vil bl.a. under hensyn til udviklingen i omkostningsniveauet for affaldshåndteringen af de udtjente motorkøretøjer kunne være behov for justering af godtgørelsesbeløbet.

...

Til § 7

Anmodning om godtgørelse skal i henhold til bestemmelsen indsendes til en af miljø- og energiministeren udpeget administrator. Det forudsættes således, at der - i lighed med administrationen af tilskudsordningen for indsamling af blyakkumulatorer og tilskud til indsamling af dæk - etableres et administrativt organ til at varetage udbetalingen af godtgørelsen.

Ministeren bemyndiges til at fastsætte nærmere bestemmelser om godtgørelsesordningen, herunder bl.a. de nærmere krav til dokumentation for, at motorkøretøjet er indleveret til affaldshåndtering i overensstemmelse med de til enhver tid gældende regler herfor.

..."

I forbindelse med etableringen af skrotningsordningen udstedte miljø- og energiministeren bekendtgørelse nr. 141 af 25. februar 2000 om opkrævning af miljøbidrag og udbetaling af godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning af biler (skrotningsbidragsbekendtgørelsen). Godtgørelsen var i bekendtgørelsen fastsat til 1.200 kr. og fra den 1. januar 2001 til 1.500 kr. Af bekendtgørelsens § 6 og § 7 fremgik blandt andet

"...

Udbetaling af godtgørelse

§ 6. Der ydes efter anmodning en godtgørelse til den sidst registrerede ejer af en udtjent bil omfattet af § 2 i lov om miljøbidrag og godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning af biler efter indlevering af bilen til affaldshåndtering.

Stk 2. ...

§ 7. Godtgørelsen ydes, såfremt følgende betingelser er opfyldt

1)	Bilen af afmeldt Centralregistret for Motorkøretøjer efter den 30. juni 2000, og
2)	Aflevering af bilen til affaldsbehandling dokumenteres ved forelæggelse af en skrotningsattest, udstedt i overensstemmelse med § 7 i bekendtgørelse nr. 860. af 29. november 1999 om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner herfra og eventuelle senere ændringer,

..."

Bekendtgørelsen blev den 1. oktober 2002 afløst af bekendtgørelse nr. 782 af 17. september 2002. Ved bekendtgørelsen ændredes bestemmelsen om, at godtgørelsen blev ydet til "sidst registrerede ejer", således at godtgørelse efter den nye bekendtgørelses § 11 skulle ydes til "ejeren". Samtidig blev godtgørelsen forhøjet til 1.750 kr.

Om baggrunden for ændringen af bekendtgørelsen har miljø- og energiministeren den 13. maj 2008 i et svar til Folketingets Miljø- og Planlægningsudvalg (spørgsmål nr. 143 alm. del.), blandt andet anført:

"...

Loven indeholder en bestemmelse om, at godtgørelsen efter anmodning ydes til ejeren af et motorkøretøj i forbindelse med indlevering af køretøjet til affaldsbehandling. Loven indeholder endvidere en hjemmel til miljøministeren om at fastsætte nærmere bestemmelser om godtgørelsesordningen, herunder om ordningens administration, jf. § 7, stk. 2.

Som konsekvens af det danske system, hvor alle bilejere er registreret i det centrale motorregister, var det på daværende tidspunkt Miljøstyrelsens vurdering, at det i praksis ville være den sidst registrerede ejer, der afleverede en bil til ophugning. Der var endvidere i bilskrotbekendtgørelsen en bestemmelse, der forpligtede ejeren af en udtjent person- eller varebil til at aflevere det udtjente køretøj til en registreret ophugningsvirksomhed eller til en forhandler, der havde indgået en aftale med en registreret ophugningsvirksomhed om modtagelse af udtjente biler på ophugningsvirksomhedens vegne. Formålet med denne bestemmelse var bl.a. at sikre, at udtjente biler ikke blev afsat til ophugningsvirksomheder, der ikke opfyldte kravene i bekendtgørelsen.

Erfaringerne fra de to første år ordningen fungerede, viste dog, at der var eksempler på, at et autoværksted eller en bilforhandler havde taget en brugt bil i bytte med henblik på istandsættelse, men at det efterfølgende måtte konstateres, at bilen var i for dårlig stand til at det kunne betale sig at reparere den. I denne situation er det hovedreglen, at bilforhandleren ikke har været registreret som ejer af bilen. Når bilen skulle afleveres til ophugning blev det nødvendigt for værkstedsejeren eller bilforhandleren at kontakte den oprindelige ejer af bilen for at få dennes underskrift på skrotningsattesten. Miljøstyrelsen fandt det derfor for hensigtsmæssigt at foreslå den gennemførte ændring, således at det ville være muligt for en ny ejer af bilen der, selv om han ikke havde været registreret som ejer af bilen, kunne få udbetalt skrotningsgodtgørelsen, uden at denne skulle henvende sig til den tidligere ejer for at få en underskrift på skrotningsattesten.

Miljøstyrelsen vurderede dog samtidig, at det var vigtigt at sikre, at der ikke opstod en praksis, hvor autoophuggere kunne videresælge biler, hvor det var den oprindelige ejers intention, at bilen skulle affaldsbehandles, idet det ville være i strid med miljøbeskyttelsesloven og bilskrotningsbekendtgørelsen. Indtil der blev udstedt nærmere retningslinier for, hvilken dokumentation en ejer, som ikke var registreret som ejer, skulle fremvise, besluttede Miljøministeriet derfor at fastholde praksis om, at den registrerede ejer skulle underskrive skrotningsattesten for, at der kunne udbetales godtgørelse.

I november 2005 fastlagde ministeriet en ny praksis, som indebærer, at hvis en ejer uden at have været registreret som ejer af bilen kan, opfylde dokumentation for ejerforholdet ved fremlæggelse af købekontrakt e.lign., så kan denne underskrive skrotningsattesten og få udbetalt skrotningsgodtgørelsen.

..."

Efter ændringen af bekendtgørelsen blev den tidligere praksis, hvorefter den sidst registrerede ejer - som betingelse for udbetaling af skrotningsgodtgørelsen - skulle underskrive på den fortrykte transporterklæring, som netop anført ovenfor, opretholdt af Miljøordning for Biler. Baggrunden for opretholdelsen af den tidligere praksis har Miljøstyrelsen udtalt sig om i et brev af 11. marts 2005 som svar på en konkret henvendelse fra en borger (LK)

"...

Det er korrekt, som du henviser til, at der i bekendtgørelsen som blev ændret i 2002 er fastsat, at godtgørelsen udbetales til ejeren, i modsætning til teksten i den tidligere bekendtgørelse, der entydigt fastsatte at det kun var den sidst registrerede ejer, der kunne få udbetalt godtgørelse.

Miljøstyrelsen meddelte i 2002 i en instruks til Miljøordning for Biler, at "ejeren" indtil videre fortsat skal fortolkes som den sidst registrerede ejer. Begrundelsen herfor er, at der indtil videre ikke er skabt afklaring af hvilke dokumenter, der skal forelægges som gyldig dokumentation for at "ejeren" er en anden person end den sidst registrerede ejer. Arbejdet hermed er indtil videre nedprioriteret på grund af mere presserende opgaver i Miljøstyrelsen.

På denne baggrund kan det oplyses, at administration sker i overensstemmelse med den gældende bekendtgørelse, med den fortolkning der indtil videre er fastlagt i instruksen til Miljøordning for Biler.

..."

I anledning af samme borgerhenvendelse ændrede Miljøstyrelsen i november 2005 den beskrevne praksis. I sit svar til LK anfører styrelsen i brev af 15. november 2005

"...

Miljøstyrelsen kan oplyse dig om, at vi har taget initiativ til at implementere § 11 i bekendtgørelse nr. 782 af 17. september 2002 om opkrævning af miljø- og skrotningsbidrag samt udbetaling af godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning af biler således, at denne fungerer i praksis.

Miljøstyrelsen er bevidst om, at der i bekendtgørelsen er fastsat, at godtgørelsen udbetales til ejeren, i modsætning til teksten i den tidligere bekendtgørelse, der entydigt fastsatte, at det kun var den sidst registrerede ejer, der kunne få udbetalt godtgørelse.

Jeg kan oplyse dig om, at Miljøordningen for biler fremover udbetaler godtgørelse til ejeren af en udtjent bil, når denne er afleveret til en registreret ophugningsvirksomhed, og der er fremsendt en skrotningsattest som dokumenterer dette til Miljøordning for biler. Såfremt bilen efter afmelding i motorregisteret er solgt til en ny ejer, skal denne kunne dokumentere, at han er bilens ejer ved forelæggelse af en kontrakt, købsaftale e. lign, der skal være underskrevet af den registrerede ejer.

Jeg vil samtidigt beklage, at Miljøstyrelsen først nu har fundet en endelig løsning på ovenstående problematik.

..."

I forlængelse heraf orienterede styrelsen i et brev af 23. november 2005 til landets autoophuggere om den ændrede praksis

"...

Underskrift på skrotningsattester.

Miljøstyrelsen har besluttet at ændre praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse. Det er således ikke længere en forudsætning, at skrotningsattesten er underskrevet af den sidst registrerede ejer.

Attesten kan efter den ændrede praksis været underskrevet af bilejeren, uden at denne har været registreret som ejer.

Dette forudsætter dog, at Miljøordning for Biler sammen med skrotningsattesten modtager kopi af en slutseddel, købsaftale, kontrakt e. lign, som dokumentation for ejerforholdet, og at kontrakten eller købsaftalen er underskrevet af den sidst registrerede ejer.

..."

Miljøstyrelsen har i et brev af 14. september 2007 til sagsøgerens advokat vedrørende fortolkningen af skrotningsbekendtgørelsen blandt andet anført

"...

Den 1. oktober 2002 træder bekg. 782 af 17. september 2002 i kraft. I den reviderede bekendtgørelse fremgår det af § 11, at godtgørelsen kan udbetales til ejeren af en bil.

Det centrale bliver herefter at fastsætte hvilken dokumentation en ejer skal forelægge, for at kunne få udbetalt godtgørelse.

På baggrund af en konkret sag meldte Miljøstyrelsen den 15. november 2005 aktivt ud, at

"Miljøordning for Biler fremover udbetaler godtgørelse til ejeren af en udtjent bil, når denne er afleveret til en registreret ophugningsvirksomhed, og der er fremsendt en skrotningsattest som dokumenterer dette til Miljøordning for Biler. Såfremt bilen efter afmelding i motorregistreret er solgt til en ny ejer, skal denne kunne dokumentere, at han er bilens ejer ved forelæggelse af en kontrakt, købsaftale eller lignende, der skal være underskrevet af den registrerede ejer."

Konklusionen er derfor, at såfremt en anden bilejer, end den der er anført på registreringsattesten, anmoder om at få udbetalt skrotningsgodtgørelsen, så skal denne, for at kunne få udbetalt godtgørelse dokumentere, at han er bilens ejer ved fremlæggelse af en købskontrakt eller lignende, der er underskrevet af den sidst registrerede ejer. Dette er efter Miljøstyrelsens overbevisning den korrekte fortolkning af bekendtgørelsen, som efter Miljøstyrelsens vurdering burde have været gældende siden bekendtgørelsen trådte i kraft den 1. oktober 2002.

...

Hvis en registreret ophugger reklamerer med at købe "skrotbiler" er det Miljøstyrelsens vurdering, at ejeren, når denne afleverer bilen til ophuggeren, uanset om dette sker i form at et salg, har taget stilling til, at hans bil er affald. Den registrerede affaldsbehandler er dermed forpligtet til at affaldsbehandle bilen i overensstemmelse med reglerne. Hvis købsprisen svarer til skrotningsgodtgørelsen, er det en yderligere indikation af, at den oprindelige ejer har besluttet sig til at skille sig af med bilen med henblik på affaldshåndtering.

Hvis en registreret ophugger køber en brugt bil, som ikke er affald f.eks. på en bilauktion eller på bilbasen.dk, kan den registrerede ophugger selv afgøre, hvad der skal ske med bilen.

..."

Den 30. oktober 2009 har miljøministeren besvaret følgende spørgsmål fra Folketingets Miljø- og Planlægningsudvalg

"...

Spørgsmål nr. 778 (alm. del)

Det fremgår af registreringsattesten på en bil, at

"indehaveren af registreringsattesten er ikke herved identificeret son civilretslig ejer af køretøjet."

Ved eksport af en bil skal man alene forevise registreringsattesten, for at Skat udbetaler en afgiftsgodtgørelse på eksempelvis 100.000 kr. - det vil sige, at Skat betragter den, der tilmelder bilen til eksport som den retmæssige ejer - selv om det er et andet navn, der står på registreringsattesten. Vil ministeren oplyse, hvorfor Miljøministeriet imidlertid kræver, at man skal dokumentere, at man er den retmæssige ejer af bilen ved udbetaling af en skrotgodtgørelse på 1750 kr.?

Svar

Jeg har forelagt spørgsmålet for Miljøstyrelsen, der har oplyst følgende:

"Det fremgår af loven, at udbetaling af skrotgodtgørelse skal ske til ejeren. For at sikre, at dette er tilfældet administrerer Miljøstyrelsen udbetaling af godtgørelser således, at en forudsætning er, at skrotningsattesten er underskrevet af sidst registrerede ejer eller, den der ved en slutseddel eller lignende kan dokumentere, at han er retmæssig ejer af bilen.

..."

Spørgsmålet om den momsmæssige behandling af skrotningspræmien i forbindelse med godtgørelsesordningen ved skrotning af biler har været behandlet i interne notater samt meddelelser fra SKAT. I et internt notat af 20. december 2000 fra daværende Told og Skat om moms ved skrotning af biler, som blev udsendt til Told og Skats medarbejdere beskæftiget med moms, er bl.a. anført

"...

Der er med virkning fra den 1. juli 2000 indført en godtgørelsesordning vedrørende skrotning af biler. Den sidst registrerede ejer af en udtjent bil kan få en godtgørelse, når den pågældende bil er afmeldt Centralregistret for Motorkøretøjer, samt er indleveret til affaldsbehandling hos en miljøgodkendt autoophugger.

Godtgørelsen udgør 1.200 kr. (pr. 1. januar 2001: 1.500 kr.) Styrelsen betragter den skrotningsgodtgørelse, som miljømyndighederne yder til bilejeren, som et momsfrit tilskud til bilejeren, jf. TfS 1998, 749.

Det er forskelligt, hvilken pris den enkelte autoophugger beregner for selve ophugningen. Branchen har oplyst, at det typisk vil koste ca. 900 kr., således at der vil være et beløb tilovers til bilejeren på ca. 300 kr., når ophugningen er betalt.

I praksis vil ordningen sædvanligvis fungere således, at bilejeren indleverer sin bil til en autoophugger, der er med i ordningen. Ophuggeren vil herefter stå for det praktiske med at afmelde bilen, udfylde skrotningsattesten samt afregne differencen mellem godtgørelsen og prisen for skrotningen med bilejeren.

Da det følger af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales moms af varer og ydelser som leveres mod vederlag her i landet, og da ophugning af biler ikke er omfattet af momslovens undtagelsesbestemmelser, er det Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at autoophuggeren skal betale moms af den pris, som bilejeren betaler til ophugningsfirmaet for at skrotte bilen.

Det vil sige, at såfremt ophugningen koster 900 kr. og godtgørelsen udgør 1.200 kr., vil der skulle betales moms af 900 kr., men ikke af de resterende 300 kr.

Det forhold at godtgørelsen udbetales til bilejeren gennem autoophuggeren ved en transporterklæring ændrer ikke ved denne momsmæssige stilling.

Branchens organisationer har spurgt styrelsen, om det har nogen betydning for den momsmæssige behandling af vederlaget for ophugningen, om bilejeren er en privat person eller et forsikringsselskab. Styrelsen har besvaret dette benægtende, idet det er autoophuggerens registreringsforhold, der er afgørende for den momsmæssige behandling af vederlaget for ophugningen.

Branchens organisationer har endvidere spurgt styrelsen om den momsmæssige situation, såfremt den udtjente bil sælges til autoophuggeren forud for ophugningen. Dette sker ifølge branchen i praksis ved, at autoophuggeren køber bilen af en privatperson for det beløb, bilejeren ellers ville have fået udbetalt gennem godtgørelsesordningen, altså ca. 300 kr. Autoophuggeren beholder herefter den resterende del af godtgørelsen på ca. 900 kr. og afregner ikke moms af dette beløb, idet han anser beløbet som et momsfrit tilskud, som tilfalder ham for skrotning af "egen bil".

Styrelsen har i den forbindelse oplyst, at såfremt der sker et reelt ejerskifte, herunder sker meddelelse herom til Centralregisteret for Motorkøretøjer, er denne praksis i overensstemmelse med momsloven. Men såfremt der ikke sker et reelt ejerskifte, og godtgørelsen derfor fortsat i praksis alene udbetales til autoophuggeren gennem en transporterklæring, skal autoophuggeren betale moms af den resterende del af godtgørelsen på ca. 900 kr., idet dette beløb i givet fald må anses som betaling for ophugningen af den udtjente bil.

Såfremt der er tale om et reelt ejerskifte, og sælgeren af bilen er en privatperson eller et forsikringsselskab, som har overtaget bilen fra en forsikringstager i forbindelse med udbetaling af skadeerstatning, vil sælgeren af bilen ikke skulle afregne moms af salgsprisen."

..."

Spørgsmålet har tillige været behandlet i Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 17. maj 2004 (SKM2004.211.TSS)

"...

Moms ved skrotning af biler

Autoophuggere skal betale moms af den pris, som en bilejer betaler for at få skrottet en bil. Det gælder også i de situationer, hvor autoophuggeren betragter sig som køber af bilen, når han i henhold til en transporterklæring får udbetalt skrotningsgodtgørelsen fra Miljøordning for Biler.

Indledning

På baggrund af en konkret henvendelse fra en autoophugger vedrørende den momsmæssige behandling af skrotningsgodtgørelse ved skrotning af biler skal Told- og Skattestyrelsen hermed præcisere reglerne på området.

Autoophuggeren opfatter forholdet på den måde, at når en bil indleveres hos ham til skrotning, så køber han bilen for f.eks. 1.000 kr. Prisen er betinget af, at han samtidig får overdraget bilens registreringsattest samt en skrotningsattest, hvor bilejeren ved sin underskrift transporterer sit krav på skrotningsgodtgørelse til ham.

Når han efterfølgende affaldsbehandler bilen, og i henhold til transporterklæringen får udbetalt skrotningsgodtgørelsen fra Miljøordning for biler, mener han ikke, at han skal betale moms af denne godtgørelse, idet der er tale om affaldsbehandling af "hans egen bil".

Skrotningsgodtgørelse

Der blev med virkning fra den 1. juli 2000 indført en godtgørelsesordning vedrørende skrotning af biler, som administreres af Miljøordning for Biler. Godtgørelsen udgør 1.750 kr. for biler afmeldt fra registrering i Centralregisteret for Motorkøretøjer fra den 1. juli 2002.

Når en udtjent bil afleveres til en ophugningsvirksomhed, skal der udstedes en skrotningsattest. Den udfyldte skrotningsattest vedlagt bevis for afmelding indsendes til Miljøordning for Biler, der udbetaler godtgørelsen.

Godtgørelsen kan enten udbetales til ejeren af bilen eller til en anden person end ejeren, f.eks. den ophugningsvirksomhed der modtager bilen. I sidstnævnte tilfælde skal bilejeren underskrive en transporterklæring.

Miljøstyrelsens orientering af 20. juni 2002

Af Miljøstyrelsens orientering af 20. juni 2002 om bekendtgørelse nr. 480 af 19. juni 2001 om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner fremgår, at det er ejerens beslutning og handling, der er afgørende for, hvornår et køretøj bliver omfattet af reglerne om håndtering af affald. Ejerens afgørelse kan ikke omgøres af andre. Det vil sige, at når ejeren har skilt sig af med et køretøj som affald, kan autoophugningsvirksomheden ikke omgøre denne beslutning med videresalg og genregistrering til følge. Det fremgår endvidere, at når der er udstedt en skrotningsattest, er ophugningsvirksomheden forpligtet til at foretage særskilt behandling og sikre at bilen ophugges.

...

Styrelsens vurdering af "købsbetragningen"

Det er styrelsens opfattelse, at en autoophugger skal betale moms af vederlaget for den af ham udførte affaldsbehandling af en bil, når han i henhold til en transporterklæring har udbetalt skrotningsgodtgørelse fra Miljøstyrelsen, uanset om han betragter sig som køber af bilen. Dette er begrundet i, at

°	autoophuggeren er registreret i Miljøstyrelsen som erhvervsmæssig affaldsbehandler af biler. Det er i denne egenskab bilen afleveres hos ham.
°	ejeren af bilen underskriver en skrotningsattest, når han afleverer bilen til autoophuggeren. Ejeren bestemmer herved, jf. Miljøministeriets ovennævnte orientering af 20. juni 2002, at bilen skal skrottes. At autoophuggeren får en registreringsattest i hænde skyldes et krav om, at udbetalingen af godtgørelsen er betinget af bevis om afmelding, f.eks. en registreringsattest med påtegning fra Motorkontoret om afmelding.
°	skrotningsgodtgørelsen tilkommer i henhold til Miljøministeriets bekendtgørelse ejeren af bilen. Ejeren af bilen har tiltransporteret beløbet til autoophuggeren, mod at erklære at han er fyldestgjort for beløbet. Ejeren er fyldestgjort for beløbet ved, at han modtager et kontantbeløb fra autoophuggeren (det beløb autoophuggeren betragter som købesummen for bilen), og ved at bilen bliver skrottet, det vil sige ved at ejeren erhverver krav på en affaldsbehandlingsydelse fra autoophuggeren.

Denne samme opfattelse er lagt til grund i en intern meddelelse af 20. december 2000 til de daværende told- og skatteregioner. Meddelelsen indeholder en gennemgang af forskellige momsmæssige problemstillinger i forbindelse med den pr. 1. juli 2000 indførte godtgørelsesordning.

Denne opfattelse af forholdet følger endvidere Miljøstyrelsens ovennævnte orientering af 20. juni 2002 om bekendtgørelse nr. 480 af 19. juni 2001 om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner.

..."

Denne praksis er i det væsentlige gentaget i en meddelelse af 10. februar 2006 fra SKAT (SKM2006.67.SKAT). Foranlediget af den ændring i praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse, som Miljøordning for Biler orienterede om ved brev af 23. november 2005, udsendte SKAT meddelelse af 14. december 2006 (SKM2006.751.SKAT). Af meddelelsen fremgår blandt andet

"...

SKAT er blevet opmærksom på, at Miljøordningen for Biler ved brev af den 23. november 2005, "orientering til autoophuggerne" har ændret praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse.

Det fremgår af det omhandlede brev til autoophuggerne, at Miljøstyrelsen har besluttet at ændre praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse, så det ikke længere er en forudsætning, at skrotningsattesten er underskrevet af den sidst registrerede ejer.

Skrotningsattesten kan herefter være underskrevet af ejeren, uden at denne har været registreret som ejer af bilen. Det er dog en betingelse for udbetaling af skrotningsgodtgørelse til ejeren, at Miljøordning for Biler modtager dokumentation for ejerforholdet i form af købekontrakt eller tilsvarende, som er underskrevet af den sidst registrerede ejer.

Miljøstyrelsen har efterfølgende bekræftet denne fremstilling af praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse, idet styrelsen dog bemærker, at

"...

ifølge § 4 i bek. Nr. 480 af 19. juni 2002 (bilskrotbekendtgørelsen) skal borgere, virksomheder, offentlige og private institutioner aflevere udtjente køretøjer til en virksomhed som er registreret til at foretage særskilt behandling, jf. § 6. En bil er udtjent, når den er affald, jf. § 2 nr. 9. Et køretøj er affald, når indehaveren skiller sig af med det, agter at skille sig af med det eller er forpligtet til at skille sig af med det, jf. den generelle affaldsdefinition i affaldsbekendtgørelsen (bek. 619 af 27. juni 2000). D.v.s. hvis en bilejer har besluttet sig for, at skille sig af med sin bil, fordi bilejeren mener det er en udtjent bil, og kører hen til en registreret affaldsbehandler, mener Miljøstyrelsen, at denne er forpligtet til at affaldsbehandle bilen uanset om den registrerede affaldsbehandler køber bilen eller modtager den til affaldsbehandling. Det centrale bliver her, ejerens intention, da han har henvendt sig den registrerede affaldsbehandler.

Hvis en bil ikke er affald, kan en registreret ophugger købe en brugt bil på linie med alle andre. Hvis en registreret ophugger køber en brugt bil, som ikke er affald, kan den registrerede ophugger selv afgøre, hvad der skal ske med bilen.

..."

Sammenfattende bemærker SKAT, at ved den af Miljøstyrelsen ændrede praksis er det herefter muligt at ophugningsvirksomheder kan anses som ejer i miljølovens forstand af biler, som virksomheden ifølge købekontrakt har ejendomsretten til.

Det vil i disse tilfælde bero på ophugningsvirksomheden som ejer at afgøre, hvordan der skal forholdes med bilen. Det følger endvidere heraf, at ved eventuel efterfølgende ophugning af bilen, kan ophugningsvirksomheden ikke anses for at have leveret en ydelse til bilens tidligere ejer vedrørende affaldsbehandling, hvorfor ophugningsvirksomheden i disse tilfælde ikke skal betale moms af nogen del af skrotningsgodtgørelsen.

..."

Endelig anføres i SKM2009.785.SKAT blandt andet følgende:

"...

SKATs opfattelse

Det følger af SKM2006.751.SKAT, at der foreligger en momspligtig tjenesteydelse i de tilfælde, hvor ejeren må anses for at have afleveret sit udtjente køretøj til en autoophugningsvirksomhed med henblik på affaldsbehandling af bilen - uanset om afleveringen sker i form af et "salg" af køretøjet. I forhold til denne situation, er SKATs meddelelse ikke udtryk for nogen ændring af gældende momspraksis som fastslået i SKM2004.211.TSS og SKM2006.67.SKAT.

Autoophugningsvirksomheder, der er forpligtiget til at modtage og affaldsbehandle udtjente motorkøretøjer, er momspligtige af de affaldsbehandlingsydelser, som virksomhederne udfører for ejerne, da autoophugningsvirksomhederne ikke i momsmæssig henseende anses for ejere af køretøjerne, idet virksomhederne i disse tilfælde ikke kan råde som en ejer over køretøjerne, men udelukkende kan skrotte dem.

Affaldsbehandlingsydelserne er således momspligtige, uanset om autoophugningsvirksomhederne har indsendt slutsedler og skrotningsattester til Miljøordning for Biler med angivelse af virksomheden som ejer og uden transporterklæring fra den sidst registrerede ejer, og på det grundlag har fået udbetalt skrotningsgodtgørelserne som ejer af køretøjerne fra Miljøordning for Biler.

Efter det for SKAT oplyste har Miljøordning for Biler efter praksisændringen i november 2005 ikke konkret undersøgt, om biler, der blev skrottet, og som ifølge en slutseddel eller lign, var blevet "solgt" til autoophugningsvirksomhederne, reelt var affald, der var blevet indleveret til skrotning. Miljøordning for Biler's administration af miljøreglerne er imidlertid ikke afgørende for, om der i momsmæssig henseende foreligger en overdragelse af en vare mod vederlag, eller om der leveres en momspligtig ydelse, og i momsmæssig henseende bliver en autoophugningsvirksomhed som nævnt ikke ejer af biler, der indleveres til skrotning, jf. SKM2006.751.SKAT

..."

Forklaringer

Direktør A har forklaret, at han startede virksomheden H1 ApS i slutningen af 80'erne. Virksomheden har altid anvendt samme fremgangsmåde med hensyn til opkøb af biler. Forretningen har altid været baseret på opkøb af skrotbiler med henblik på salg enten som biler eller dele - også før indførelsen af ordningen med skrotningsgodtgørelsen. Virksomheden har også opkøbt fabriksnye biler med henblik på videresalg som halve biler til Norge, hvor reglerne gjorde det muligt at sammenbygge halve biler.

Virksomheden er godkendt til at modtage biler til miljøbehandling, men virksomheden er ikke forpligtet til at modtage biler til miljøbehandling. Hvis en bilejer henvender sig til virksomheden alene med henblik på at få miljøbehandlet sin bil, henvises ejeren til andre godkendte virksomheder, da han kun er interesseret i at købe skrotbilerne af bilejerne. Han har heller aldrig modtaget biler med henblik på reparation.

Den normale fremgangsmåde ved virksomhedens køb af skrotbiler er, at virksomheden bliver kontaktet af en bilejer med tilbud om køb af dennes bil. Bilen besigtiges, og bilejeren tilbydes en pris. Prisen afhænger af, hvor billigt han kan få bilen - det er almindeligt købmandskab. Denne fremgangsmåde fortsatte uændret også efter indførelsen af skrotningsordningen i 2000. Når han har købt en skrotbil, vurderer han, hvordan han kan tjene mest på bilen. Han undersøger blandt andet, om bilen vil kunne synes, eller om der er dele som f.eks. katalysatorer, der kan sælges. Bestemte bilmodeller vil også kunne sælges til eksport. Pladsmangel er et tilbagevendende problem, og ofte bliver han derfor nødt til at miljøbehandle og skrotte biler, der reelt vil kunne synes eller eksporteres. Miljøbehandlingen består bl.a. i at tømme bilen for olie og brændstof samt afmontere glas- og plastdele. Herefter sælges de dele, der kan afsættes. Eksempelvis afmonterer han dæk fra fælge for derved at kunne afsætte begge dele. Virksomheden betaler moms af de dele, der videresælges. Der udstedes ikke fakturaer i den forbindelse, idet prisen afhænger af leverancens vægt. Køberen udsteder i stedet en kreditnota, når leverancens vægt kendes. Kreditnotaen fungerer som grundlag for momsberegningen. Dette er den sædvanlige fremgangsmåde inden for skrotbranchen.

Virksomhedens hjemmeside har været uændret i ca. 3-4 år. I forbindelse med Miljøordning for Bilers ændring af udbetalingspraksis i 2005 gik virksomheden over til også at udfærdige slutsedler ved køb af biler. Dette var for at understrege, at bilkøbet var udtryk for et reelt ejerskifte. Indtil praksisændringen i 2005 blev der kun udstedt en check til sælgeren af bilen, mens der efter praksisændringen tillige blev udfærdiget en slutseddel.

Indtil praksisændringen modtog han, når han købte en skrotbil, samtidig sælgerens underskrift på skrotningsattesten. Skrotningsattesten blev først udfyldt af sagsøgeren, når det senere blev besluttet, om bilen skulle skrottes. Transporterklæringen blev anvendt som grundlag for udbetalingen til og med 2005, men kun fordi Miljøstyrelsen stillede krav her om.

Siden januar 2006 har selskabet ikke betalt moms af forskellen mellem skrotningsgodtgørelsen og bilens pris, og skattemyndighederne har ikke reageret over for selskabets ændrede selvangivelser.

Det var hans ægtefælle, der blev opmærksom på problemerne med moms af skrotningsgodtgørelsen. De kontaktede virksomhedens revisor for at få klarhed over, om det kunne være rigtigt, at virksomheden skulle afregne moms to gange for samme bil. De afregnede således både moms af forskellen på godtgørelsen og bilens pris, og af senere salg af bilen eller dele af bilen. Han blev opmærksom på, at skattemyndighederne i andre regioner - eksempelvis Vejle og Viborg - ikke fulgte samme praksis, idet forskellen på skrotningsgodtgørelsen og bilens pris ikke blev anset for momspligtig i disse regioner. Han gjorde de lokale skattemyndigheder opmærksom på denne forskel, og resultatet af henvendelsen blev, at de andre regioner ændrede praksis, således at forskellen på skrotningsgodtgørelsen og bilens pris blev anset for momspligtig i alle regioner.

Han deltog på et tidspunkt i et langvarigt møde hos SKAT, hvor både IL og JS deltog. Konklusionen på mødet var, at SKAT godt kunne se, at der var noget galt. Hvis man kunne få Miljøstyrelsen til at erkende, at styrelsen havde begået en fejl vedrørende kriteriet for udbetaling af godtgørelse til den registrerede ejer, ville problemet kunne løses - men kun for så vidt angik efterfølgende udbetalinger af skrotningsgodtgørelse. Han havde sammen med selskabets advokat senere flere drøftelser med medarbejdere i Miljøstyrelsen, hvilket til sidst resulterede i brevet af bl.a. 14. september 2007 fra VL i Miljøstyrelsen.

I fortsættelse af sagens behandling i Folketinget henvendte han sig personligt den 22. april 2009 til skatteminister Kristian Jensen, der gav udtryk for, at han var enig i, at der skulle findes en løsning på problemerne. Han aftalte derfor et møde med Kristian Jensen. Mødet fandt sted i ... den 30. april 2009 i en autocamper. Under dette møde gav skatteministeren udtryk for, at det var den værste sag, ministeriet til dato havde haft. De aftalte, at departementschefen i Skatteministeriet skulle tage kontakt til sagsøgerens advokat med henblik på at finde en løsning. Senere modtog han en besked fra Kristian Jensen, hvoraf fremgik, at denne ikke længere kunne hjælpe, da Landsskatterettens kendelse var indbragt for domstolene. Ca. en uge senere kom han i kontakt med miljø- og energiminister Troels Lund Poulsen, der lovede at ville gå ind i sagen og kræve, at der blev iværksat en advokatundersøgelse. Ministeren vendte senere tilbage med besked om, at han alligevel ikke ville gå ind i sagen, idet sagsøgeren havde valgt at indbringe Landsskatterettens kendelse for domstolene.

Om de fremlagte fakturaer vedrørende salg af biler har A forklaret, at betegnelsen "Mark" på fakturaerne af 31. december 2004 og 19. december 2006 er en forkortelse for biler, som efterskolen køber og som skal bruges af eleverne til at køre "markræs". Betegnelsen "plukbil", der eksempelvis anvendes i fakturaen af 31. marts 2004, betyder, at køberen må tage alle de dele, som køberen ønsker, og at resten af bilen leveres tilbage til sagsøgeren. Bilerne på fakturaerne af 31. marts 2004 og 19. december 2006 er ikke blevet miljøbehandlet, og sagsøgeren har således ikke fået udbetalt skrotningsgodtgørelse for disse biler. Bilerne, der er solgt ifølge fakturaen af 1. oktober 2005, skulle bruges af brandvæsenet til øvelser. Disse biler var forinden blevet miljøbehandlet, og sagsøgeren havde således fået udbetalt skrotningsgodtgørelse vedrørende disse.

Grunden til, at han i annoncer og på hjemmesiden anvender betegnelsen "skrotbiler", er, at han herved ønsker at signalere, at han kun er interesseret i at købe billigere, brugte biler. Han har i alle årene brugt denne betegnelse i sine annoncer.

Statsautoriseret revisor KK har forklaret, at han side 1999 har været revisor for H1 APS. Han har fulgt selskabets fremgangsmåde ved opkøb af biler. Selskabet annoncerer med opkøb af skrotbiler, og A modtager dagligt mange telefonopkald fra bilejere. Andre bilejere kommer forbi selskabets forretningssteder med henblik på at sælge deres bil. A tilbyder en pris, der ofte ligger i omegnen af 1.000 kr. Prisen afhænger blandt andet af, om bilen afleveres, eller om den skal afhentes. A oplyser ejeren om, at han i tilfælde af et køb af bilen skal have bilens registreringsattest og en underskrift på en skrotningsattest. I tilfælde af køb udsteder A en check, og siden 2006 er der tillige blevet underskrevet en slutseddel.

Nogle af de biler, som H1 APS opkøber, bliver solgt videre. Det kan f.eks. være biler, som selskabet har sat i stand, og som videresælges. Der er også eksempler på, at bestemte bilmærker kan eksporteres til Afrika. Det vil i så fald typisk ske i større partier ad gangen. Virksomhedens regnskab opererer med selvstændige konti til salg af biler. Han er ikke klar over, hvor mange biler der årligt videresælges, men der er årligt en række posteringer vedrørende bilsalg. Han er bekendt med, at virksomheden i enkelte tilfælde har anvendt differencemoms. H1 APS udsteder ikke fakturaer for miljøbehandling af de biler, som selskabet køber, og dette har, så vidt han ved, aldrig været påtalt af skattemyndighederne.

Da A første gang rejste spørgsmålet om den momsmæssige håndtering af skrotningsgodtgørelsen, oplyste vidnet til A, at den fremgangsmåde, som skattemyndighederne havde anvendt i forhold til H1 APS, stemte overens med SKAT's meddelelse fra 2000. Senere blev han på ny kontaktet af A, der oplyste, at andre regioner momsmæssigt håndterede skrotningsgodtgørelsen på en anden måde. A oplevede, at han ikke kunne opkøbe biler i de andre regioner, da hans konkurrenter var i stand til at tilbyde bilejerne en bedre pris. Ved telefonisk henvendelse til henholdsvis Vejle og Viborg fik vidnet bekræftet, at skrotningsgodtgørelsen ikke blev behandlet ens momsmæssigt, og at skrotningsgodtgørelsen i flere regioner ikke var momspligtig.

Parternes anbringender

Sagsøgeren, H1 ApS, har til støtte for den del af påstanden, der angår tilbagebetaling, overordnet gjort gældende, at sagsøgeren i alle henseender - herunder også momsmæssigt - skal anses som ejer af de biler, som sagsøgeren har miljøbehandlet i perioden fra den 1. juli 2000 til den 31. december 2005. Miljøbehandlingen har derfor været udført på egne biler og ikke som en tjenesteydelse over for de tidligere ejere. Sagsøgtes sondring mellem ejer og "ejer i momsmæssig henseende" savner mening og hjemmel. Sagsøgeren har herefter ikke haft pligt til at afregne moms af en tjenesteydelse, hvorfor der skal ske tilbagebetaling.

H1 APS har nærmere gjort gældende, at skrotningsgodtgørelsen ifølge lovens ordlyd skal udbetales til bilens "ejer". Dette har uændret været lovens kriterium siden indførelsen af ordningen om udbetaling af miljøbidrag og godtgørelse i forbindelse med ophugning og skrotning af biler, jf. lov nr. 372 af 2. juni 1999, der er afledt af EU-retlige regler.

Der er hverken i lovens ordlyd eller forarbejder hjemmel til at stille krav om, at udbetalingen af skrotningsgodtgørelsen alene kan ske til bilens sidst registrerede ejer. Kravet om, at anmodningen om udbetaling af skrotningsgodtgørelsen skulle være underskrevet af bilens sidst registrerede ejer - som fastlagt af Miljøministeriet i bekendtgørelse nr. 141 af 25. februar 2000 og som opretholdt i Miljøstyrelsens praksis for udbetaling af skrotningsgodtgørelse også efter ændringen af bekendtgørelsen, jf. bekendtgørelse nr. 782 af 17. september 2002, hvor denne betingelse udgik af bekendtgørelsen - har således været uhjemlet. Dette synes også at være erkendt af Miljøstyrelsen i styrelsens brev af 14. september 2007 til sagsøgerens advokat og af Miljøministeren i dennes svar af 30. oktober 2009 på spørgsmål nr. 778 fra Folketingets Miljø- og Planlægningsudvalg, hvori der henvises til kriteriet ifølge "loven".

H1 APS er i obligationsretlig henseende ejer af de biler, som selskabet miljøbehandler, og selskabet har i alle de år, hvor det har foretaget miljøbehandling af biler, købt bilerne af de tidligere ejere. Det fremgår således af sagsøgerens annoncering ved skiltning, i avisannoncer og på hjemmesiden, at sagsøgeren opkøber biler. Selskabet råder som ejer over bilerne og vurderer i den forbindelse, om den enkelte bil skal sælges eller skrottes. Ikke alle biler skrottes, hvilket fremgår af de salgsfakturaer, som selskabet har fremlagt under sagen. Selskabet er godkendt til at foretage miljøbehandling af biler, men selskabet er ikke - i modsætning til hvad der gælder visse andre ophugningsvirksomheder - forpligtet til at foretage miljøbehandling.

Skatteministeriets standpunkt - at H1 APS ikke er ejer af bilerne i momsmæssig henseende - er udtryk for en indskrænkning i sagsøgerens ejerbeføjelser, og må som sådan i det mindste kræve en udtrykkelig lovhjemmel, jf. grundlovens § 73.

Den omstændighed, at de tidligere ejere af biler, som selskabet købte i årene 2000-2005, samtidig med salget har underskrevet en blank transporterklæring vedrørende udbetaling af skrotningsgodtgørelse, kan ikke føre til, at selskabet ikke skal anses som ejer af bilerne. Transporterklæringen har således udelukkende været anvendt på grund af Miljøstyrelsens uhjemlede praksis, hvorefter godtgørelsen alene kunne udbetales til den sidst registrerede ejer. Der er ikke ved den tidligere ejers underskrift på transporterklæringen taget stilling til, om bilen skal skrottes, og der foreligger således ikke en skrotningsattest blot ved denne underskrift. Den tidligere ejers underskrift har udelukkende haft til formål at sikre muligheden for en senere beslutning om at skrotte bilen, som selskabet som køber og ejer af bilen eventuelt måtte træffe. Underskriften kan heller ikke anses som et bindende løfte fra den tidligere ejer til miljømyndighederne om at ville skrotte bilen. Et sådant løfte ville i øvrigt først forpligte sælgeren på det tidspunkt, hvor skrotningsattesten kommer frem til Miljøordning for Biler, hvilket først sker ved sagsøgerens beslutning om at skrotte bilen. Forpligtelsen for sagsøgeren til at skrotte bilen - i den periode hvor transporterklæringerne har været anvendt - er tidligst indtrådt på det tidspunkt, hvor sagsøgeren - efter at have besluttet at ville skrotte bilen - har udfyldt skrotningsattesten. H1 APS har i dette tidsrum været bilens ejer og har haft en ejers fulde rådighed over bilen. Det bestrides således, at forpligtelsen for sagsøgeren til at skrotte en bil - således som det er gjort gældende af sagsøgte - er indtrådt allerede ved den tidligere ejers underskrift på transporterklæringen i en i øvrigt uudfyldt skrotningsattest, eller at skrotningsattesten har foreligget allerede ved den tidligere ejers underskrift på transporterklæringen.

Der foreligger ikke i miljølovgivningen en klar definition eller regulering af, hvornår en bil er "affald" eller "udtjent". Det bestrides, at bilerne, som sagsøgeren har købt og efterfølgende skrottet, skal anses som affald allerede ved sagsøgerens køb af bilen. Den omstændighed, at sagsøgeren annoncerer efter skrotbiler, er alene en markering af, at sagsøgeren kun er interesseret i at opkøbe brugte biler i en billigere prisklasse. Afgørelsen af, om en bil er "affald" eller "udtjent", beror på ejerens subjektive vurdering. Der foreligger ikke en sådan beslutning ved den registrerede ejers salg af bilen til sagsøgeren. Først på det tidspunkt, hvor sagsøgeren som ejer træffer beslutning om at skrotte en bil, kan den anses for at være udtjent. Uanset om de biler, som sagsøgeren opkøbte i årene 2000-2005, kan betegnes som affald, bliver sagsøgeren ved købet ejer af affaldet. Den efterfølgende miljø- håndtering foretages således af sagsøgerens eget affald - og ikke som en tjenesteydelse i forhold til sælgeren - hvorfor der ikke er momspligt.

Miljøstyrelsens ændring af praksis i november 2005 indebærer, at H1 APS siden 2006 ved styrelsens udbetaling af skrotningsgodtgørelsen i relation til miljølovgivningen har været anset som ejer af de miljøbehandlede biler. Denne ændring af praksis er foranlediget af, at miljømyndighederne har erkendt, at man tidligere ikke har administreret i overensstemmelse med det retlige grundlag for udbetaling af skrotningsgodtgørelsen. Som en konsekvens heraf skal der ske tilbagebetaling af den moms, som sagsøgeren har måttet betale på grund af den tidligere uhjemlede praksis. Det bestrides i den forbindelse, at den afregnede moms har været overvæltet på sælgerne af bilerne.

Skattemyndighedernes praksis, således som den har fundet udtryk i SKAT-meddelelse af 14. december 2006 (SKM2006.751.SKAT) - og hvorefter det afgørende for den momsmæssige behandling af ophugningsvirksomhedernes miljøbehandling af bilerne bliver, hvad der har været ejerens intention, da han solgte bilen til ophugningsvirksomheden - er udtryk for en ændring af den praksis, som skattemyndighederne og miljømyndighederne tidligere har fulgt. Hertil kommer, at skattemyndighederne heller ikke har håndhævet den ændrede praksis. Sagsøgeren har således ikke siden januar 2006 svaret moms af udbetalte skrotningsgodtgørelser.

Endelig har H1 APS til støtte for, at selskabets miljøbehandling ikke udgør en momspligtig tjenesteydelse, gjort gældende, at sagsøgeren ikke - som krævet ved momspligtige ydelser efter momslovens § 62 - har udstedt fakturaer for udførte miljøbehandlinger, og at dette aldrig har været påtalt af skattemyndighederne i forbindelse med ligningen.

H1 APS har til støtte for den del af påstanden, der vedrører genoptagelse, gjort gældende, at såfremt sagsøgeren får medhold i den del af påstanden, der vedrører tilbagebetaling, er betingelserne for genoptagelse tillige opfyldt, da der i så fald har været tale om en fejlagtig administration af loven.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har til støtte for frifindelsespåstanden overordnet gjort gældende, at afgiftsmyndighederne i perioden fra den 1. juli 2000 til den 31. december 2005 med rette har opkrævet moms hos sagsøgeren af forskellen på udbetalte skrotningsgodtgørelser og de beløb, som sagsøgeren har udbetalt til bilernes sidst registrerede ejer. H1 APS har ved miljøbehandlingen leveret en momspligtig tjenesteydelse til de udtjente bilers sidst registrerede ejere - uanset om sagsøgeren formelt har betegnet overdragelsen af bilerne til sagsøgeren som et "køb". Miljøbehandlingen kan i momsmæssig henseende ikke anses for udført på sagsøgerens egne biler, men må derimod anses for udført for de sidst registrerede ejere, der afleverede bilerne til sagsøgeren som udtjente skrotbiler med henblik på affaldsbehandling.

Det gøres herved gældende, at H1 APS ikke købte bilerne som køretøjer med henblik på omregistrering og videresalg, men derimod modtog bilerne som skrotbiler til affaldsbehandling - og at dette skete efter aftale med bilernes ejere.

H1 APS er således alene momsregistreret for engroshandel med skrot. Bilerne omtales på sagsøgerens hjemmeside, i annoncering og ved skiltning konsekvent som "skrotbiler". Således fremgår det af sagsøgerens hjemmeside, at sagsøgeren modtager og afhenter private bilejeres "skrotbiler" over hele landet, og at sagsøgeren sørger for afmelding af "skrotbilen" på motorkontoret. Af sagsøgerens annoncering i lokalaviser og på skiltning fremgår bl.a., "skrotbiler købes til højeste dagspris", ligesom der ved skiltning - afhængig af hvornår bilen afmeldes Centralregistret for Motorkøretøjer - tilbydes bilejere henholdsvis 825 kr. og 1.200 kr. for "skrotbiler". Hertil kommer, at bilejerne i den periode, som sagen omhandler, har skrevet under på transporterklæringen i skrotningsattesten i forbindelse med overdragelsen af bilerne.

Endelig kan det af sagsøgerens efterfølgende håndtering af bilerne konstateres, at alle bilerne afmeldes i Centralregistret for Motorkøretøjer, og at alle bilerne stort set undtagelsesfrit skrottes. Det kan af de fremlagte salgsfakturaer lægges til grund, at sagsøgeren i en periode på 3 år fra 2004-3006 højst har videresolgt 80 biler - og hvoraf der for mindst 57 af bilerne forinden videresalget var udført miljøbehandling og udbetalt skrotningsgodtgørelse. Dette skal sammenholdes med, at sagsøgeren i perioden 2005-2006 fik udbetalt skrotningsgodtgørelse svarende til i alt 11.910 biler. Det gøres i den forbindelse gældende, at de videresolgte biler i lighed med andre biler har været indleveret til sagsøgeren med henblik på miljøbehandling, og at sagsøgeren har været uberettiget til at videresælge bilerne.

På baggrund af de foreliggende oplysninger i sagen må det derfor lægges til grund, at H1 APS altid afmelder skrotbilerne efter modtagelsen og udfærdiger skrotningsattest til miljømyndighederne, og at sagsøgeren miljøbehandler og skrotter alle biler umiddelbart efter modtagelsen. Det må videre lægges til grund, at sagsøgeren ved kalkulationen af det beløb, som udbetales til bilens registrerede ejer, på forhånd indregner den skrotpræmie, som vil blive udløst ved den efterfølgende planlagte skrotning af bilen.

Bilernes ejere har i henhold til miljølovgivningen - jf. § 4, stk. 1, jf. § 3, nr. 5, i Miljøministeriets bilskrotbekendtgørelse sammenholdt med § 3, stk. 1, nr. 1, i Miljøministeriets affaldsbekendtgørelse - været forpligtet til at aflevere deres udtjente biler til affaldsbehandling hos en autoriseret autoophugningsvirksomhed, og det gøres gældende, at overdragelsen af bilerne til sagsøgeren skete alene til opfyldelse af denne forpligtelse.

H1 APS har som autoriseret autoophugningsvirksomhed i henhold til § 6 og 7, stk. 1, i Miljøministeriets bilskrotbekendtgørelse været forpligtet til at udstede og udlevere en skrotningsattest på bilerne til ejere, der afleverede deres køretøjer til affaldsbehandling, og til at foretage en affaldsbehandling af de biler, som sagsøgeren modtog som affald fra bilernes ejere, jf. bekendtgørelsens § 9.

Sagsøgeren var således i henhold til miljølovgivningen efter modtagelsen af skrotbilerne uberettiget til at råde over bilerne på anden måde end ved at skrotte dem. Under disse omstændigheder var sagsøgeren ikke beføjet til efter overdragelsen at råde over bilerne som en ejer i momsmæssig henseende. Affaldsbehandlingen må derfor anses for at være udført for de ejere, som havde afleveret bilerne til sagsøgeren med henblik på skrotning, således som sagsøgeren havde forpligtet sig til over for bilejerne, og som sagsøgeren var retligt forpligtet til efter bilskrotbekendtgørelsen.

Der har således - ifølge de objektive karakteristika vedrørende overdragelsen af biler til H1 APS - bestået et retsforhold mellem bilernes ejere og sagsøgeren, der går ud på en gensidig udveksling af ydelser i form af sagsøgerens udførelse af en miljøbehandling for bilens ejer mod dennes betaling af et vederlag i form af den videretransporterede skrotningsgodtgørelse, fratrukket det beløb, som sagsøgeren har udbetalt til bilens ejer. Momsen har derfor været opkrævet med rette, og sagsøgeren har herefter ikke krav på tilbagebetaling.

Det bestrides, at Miljøministeriets bekendtgørelse nr. 141 fra 2000 ikke havde fornøden hjemmel i skrotningsbidragsloven. Det gøres i den forbindelse gældende, at skrotningsordningen både efter danske og EU-retlige regler grundlæggende forudsætter, at det er den person, der indleverer en udtjent bil til affaldshåndtering, der er berettiget til skrotningsgodtgørelsen, idet godtgørelsen skal tjene som incitament til at indlevere udtjente biler til skrotning. Hverken lovens ordlyd eller forarbejder levner tvivl om, at den "ejer", der kan kræve godtgørelsen udbetalt, er den person, der indleverer bilen til en autoriseret ophugningsvirksomhed i overensstemmelse med ejerens forpligtelse hertil. Dette gælder, selvom der ved afleveringen af bilen til skrotning udstedes en "købekontrakt" eller et lignende overdragelsesdokument.

Ændringen af bekendtgørelsen i 2002, hvor kriteriet blev ændret fra "registreret ejer" til "ejer", og den efterfølgende ændring af praksis har alene haft til hensigt at afhjælpe de problemer med udbetaling af skrotningsgodtgørelse, som kunne forekomme, hvor den person, der indleverer bilen til en autoriseret autoophugningsvirksomhed, ikke samtidig er den registrerede ejer. Ændringen har derimod ikke haft relevans for den situation, som foreligger i nærværende sag, og hvor bilen i overensstemmelse med "normalsituationen" indleveres af bilens registrerede ejer til sagsøgeren med henblik på miljøbehandling.

Det gøres gældende, at det strider mod de miljøretlige regler og formålet med reglerne, når sagsøgeren siden 2006 har fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen fra Miljøordning for Biler som "ejer" - dvs. uden underskreven transporterklæring fra bilens sidst registrerede ejer.

Den omstændighed, at Miljøordning for Biler tilsyneladende i sin praksis siden 2006 ikke har håndhævet skrotningsreglerne i overensstemmelse med en korrekt fortolkning, kan ikke medføre en forpligtelse for afgiftsmyndighederne til at anlægge en urigtig fortolkning af momsreglerne. Det bemærkes, at det ved den momsretlige vurdering siden ordningens indførelse ifølge SKAT-meddelelserne fra bl.a. 2004 og 2006 har været afgørende, om bilerne har været indleveret til ophugningsvirksomhederne under sådanne omstændigheder, at virksomhederne har været forpligtet til at foretage miljøbehandling af bilerne. Det bestrides derfor, at SKAT-meddelelsen fra 2006 er udtryk for en praksisændring.

Endelig gøres det gældende, at H1 APS ikke har krav på tilbagebetaling af moms, eftersom en tilbagebetaling ville medføre en ugrundet berigelse af sagsøgeren, idet momsen fuldt ud er overvæltet på de bilejere, der har indleveret biler til sagsøgeren til skrotning.

Særligt vedrørende sagsøgerens genoptagelsespåstand har Skatteministeriet bestridt, at der foreligger sådanne "særlige omstændigheder", som efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, kan føre til ekstraordinær genoptagelse. Afgiftsmyndighederne har således ikke handlet ansvarspådragende over for sagsøgeren, hvilket efter forarbejderne og fast retspraksis er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse. Det bestrides endvidere, at afgiftsmyndighederne har administreret momsloven fejlagtigt i henhold til en lovstridig bekendtgørelse om skrotningsgodtgørelse som hævdet af sagsøgeren.

Landsrettens begrundelse og resultat

Dommerne Fabrin og Hans-Jørgen Nymark Beck udtaler

Det er ubestridt, at H1 APS i den periode, som sagen omhandler, har fået udbetalt skrotningsgodtgørelsen på baggrund af den sidst registrerede ejers underskrift på skrotningsattestens fortrykte transporterklæring.

Det lægges til grund, at denne fremgangsmåde har været anvendt af H1 APS alene med det formål at opfylde de krav, som har været indeholdt i Miljø- og Energiministeriets bekendtgørelse nr. 141 af 25. februar 2000 frem til ændringen ved bekendtgørelse nr. 782 af 17. september 2002, og som har fulgt af Miljøstyrelsens udbetalingspraksis frem til udgangen af 2005.

Vi finder, at betingelsen i den dagældende skrotningsbidragsbekendtgørelse nr. 141/2000 § 6, stk. 1, og Miljøstyrelsens administration af ordningen frem til udgangen af 2005, hvorefter udbetalingen af skrotningsgodtgørelsen alene har kunnet ske til - eller i henhold til transporterklæring underskrevet af - den sidst registrerede ejer af bilen, har været hjemlet i loven og dens bemærkninger, herunder bemyndigelsesbestemmelsen i skrotningsbidragslovens § 7, stk. 2, for ministeren til at fastsætte nærmere regler for ordningens gennemførelse.

Vi finder endvidere, at H1 APS' opkøb af biler efter det oplyste må anses for tilrettelagt udelukkende med henblik på efterfølgende skrotning af de opkøbte biler med henblik på at opnå udbetaling af skrotningsgodtgørelse, og navnlig lagt an på biler omfattet af skrotningsbidragsloven. H1 APS' annoncering efter biler på selskabets hjemmeside, i aviser og ved skiltning giver således udelukkende indtryk af, at bilerne modtages med henblik på skrotning, blandt andet henset til, at bilerne i annonceringen konsekvent benævnes "skrot biler", at den tilbudte pris ifølge annonceringen er mindre end skrotningsgodtgørelsen, at der kun tilbydes opkøb af biler, der er omfattet af skrotningsordningen, og at H1 APS foruden at oplyse om virksomhedens certificering til miljøbehandling af biler samtidig tilkendegiver at forestå afmelding af bilerne i Centralregistret for Motorkøretøjer. Hertil kommer, at skrotningsgodtgørelsen indgår som et væsentligt element i H1 APS' priskalkulation, hvilket forudsætningsvis fremgår af hjemmesiden og den foretagne skiltning. Endelig må det efter bevisførelsen lægges til grund, at H1 APS kun i et helt ubetydeligt omfang har foretaget videresalg af opkøbte biler. Det fremgår således af de fremlagte oplysninger fra Miljøordning for Biler, at H1 APS i 2005 fik udbetalt skrotningsgodtgørelse svarende til at have foretaget miljøbehandling af i alt 5.980 biler, mens H1 APS det samme år ifølge de fremlagte salgsfakturaer solgte 58 biler, hvoraf der var foretaget miljøbehandling og udbetalt skrotningsgodtgørelse for så vidt angår 57 af de solgte biler, og at H1 APS i 2004 solgte 16 biler.

På denne baggrund og sammenholdt med, at de tidligere ejere i forbindelse med aflevering af bilerne til H1 APS har skrevet under på en skrotningsattest, finder vi, at bilerne må anses for afleveret som udtjente køretøjer til H1 APS som registreret affaldsbehandler med henblik på miljøbehandling, jf. bekendtgørelse om håndtering af affald i form af motordrevne køretøjer og affaldsfraktioner herfra (senest bekendtgørelse nr. 1708 af 20. december 2006) § 4 og § 6, og at selskabet som konsekvens heraf har været forpligtet til at foretage miljøbehandling ("særskilt behandling") af de modtagne biler, jf. bekendtgørelsens § 9.

Den udbetalte skrotningsgodtgørelse må herefter for en del anses for at udgøre vederlag for affaldsbehandlingen svarende til forskellen på skrotningsgodtgørelsen og det beløb, som H1 APS har betalt for bilen.

Den omstændighed, at Miljøordning for Biler siden 2006 har udbetalt skrotningsgodtgørelse til H1 APS, selvom skrotningsattesten ikke har været underskrevet af bilens sidst registrerede ejer, kan ikke begrunde en ændring af den momsmæssige bedømmelse af sagen.

Herefter, og da det, der i øvrigt er anført af H1 APS til støtte for en tilbagebetaling, ikke kan begrunde et andet resultat, samt da betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt, stemmer vi for at tage Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Dommer Bjerg Hansen udtaler

Efter bevisførelsen lægger jeg til grund, at H1 ApS stedse - også før indførelsen af ordningen med skrotningsgodtgørelse - har anvendt den fremgangsmåde, at virksomheden har købt de biler, som er tilgået virksomheden, og hvoraf langt størstedelen efterfølgende er blevet skrottet. H1 APS er således blevet ejer af bilerne i juridisk forstand og har haft alle en ejers beføjelser over bilerne. Efter etableringen af ordningen med skrotningsgodtgørelse i 2000 købte virksomheden fortsat alle bilerne, og der skete således ikke nogen ændring i virksomhedens praksis, fordi der blev mulighed for godtgørelse i forbindelse med bilernes skrotning. Virksomheden, der er godkendt til at modtage biler til skrotning, er ikke forpligtet til at skrotte de købte biler, men kan frit istandsætte bilerne og sælge dem eller sælge bilerne eller dele heraf i den stand, som de modtages.

Af forarbejderne til etableringen af skrotningsordningen fremgår det, at miljømyndighederne forudsatte, at ejeren af bilen og dermed den, der var berettiget til skrotningsgodtgørelsen, ikke var autoophuggeren. Det lægges i forarbejderne til grund, at bilen altid blev indleveret til autoophuggervirksomheden til affaldshåndtering uden nogen overgang af ejendomsretten, og den mulighed, at bilen blev solgt til autoophuggervirksomheden, er ikke omtalt i lov nr. 372 af 2. juni 1999 eller forarbejderne hertil, selv om det som nævnt var den fremgangsmåde i hvert fald H1 APS anvendte også før lovens ikrafttræden.

I overensstemmelse hermed bygger bekendtgørelse nr. 141 af 25. februar 2000 på den forudsætning, at skrotningsgodtgørelsen ikke skal udbetales til autoophuggervirksomheden, og der blev derfor i bekendtgørelsens § 6 stillet krav om, at skrotningsgodtgørelsen kun kunne udbetales til den sidst registrerede ejer. Denne betingelse, der ikke fremgår af lovens tekst, indebar, at H1 APS ikke kunne få udbetalt skrotningsgodtgørelse for de biler, som virksomheden købte, og som senere blev skrottet, medmindre der blev udfærdiget en transporterklæring til H1 APS fra den sidst registrerede ejer. Virksomheden, der som nævnt også efter lovens ikrafttræden fortsat købte alle bilerne, var derfor - for at få udbetalt skrotningsgodtgørelsen efter lovens ikrafttræden - nødt til at anvende en sådan transporterklæring, jf. den af Miljøstyrelsen udfærdigede standardformular herom. Der er ikke efter bevisførelsen oplysninger, der tyder på, at der i øvrigt skete ændringer i fremgangsmåden ved virksomhedens køb af gamle biler.

I 2002 blev bekendtgørelsen ændret, idet kravet om, at skrotningsgodtgørelse kun kunne udbetales til den sidst registrerede ejer, havde givet anledning til problemer i nogle situationer. Kravet om, at godtgørelsen kun kunne ydes til den sidst registrerede ejer, blev derfor opgivet, og ydelsen kunne herefter efter bekendtgørelsen fra den 1. oktober 2002 udbetales til ejeren. Der er ikke i bekendtgørelsens tekst indskrænkninger i begrebet "ejer", som derfor efter almindelige formueretlige regler må forstås som den, der kan dokumentere ejerforholdet ved købekontrakt eller på lignende måde, uanset om vedkommende er registreret som ejer i Centralregistret for Motorkøretøjer.

Til trods for ændringen af bekendtgørelsen fortsatte Miljøordning for Biler med at administrere ejerbegrebet i skrotningsgodtgørelsesordningen efter den tidligere gældende bekendtgørelse, og først i 2005 blev ordningen tilpasset, således at skrotningsgodtgørelsen kunne udbetales til autoophuggervirksomheden, hvis denne fremsendte en skrotningsattest og dokumentation for ejerforholdet i form af købekontrakt eller lignende. Miljøstyrelsen orienterede landets autoophuggere herom i november 2005 i en meddelelse, hvori der ikke blev stillet yderligere betingelser, og udbetaling af skrotningsgodtgørelsen er herefter i overensstemmelse hermed sket til H1 APS uden yderligere betingelser.

Det lægges herefter til grund, at Miljøstyrelsen i hvert fald siden ændringen af bekendtgørelsen i 2002 har været af den opfattelse, at udbetaling af skrotningsgodtgørelsen kunne ske til den juridiske ejer af bilen, og ikke blot til den sidst registrerede ejer i Centralregistret for Motorkøretøjer. Konsekvensen heraf er, at den miljøbehandling, som H1 APS har foretaget af de købte biler, er foretaget på egne biler, og at der ikke er tale om, at H1 APS har leveret en ydelse mod vederlag til den sidst registrerede ejer. Dette gælder også, selv om Miljøordning for Biler - i strid med bekendtgørelsens ordlyd og Miljøstyrelsens senere forståelse af reglerne - frem til 2005 fortsat stillede krav om en transporterklæring.

Miljøstyrelsen har efterfølgende over for Skatteministeriet givet udtryk for, at den sidst registrerede ejers intention ved salget af en bil til et autoværksted eller en autoophugger kan tillægges betydning. Efter det oplyste finder administrationen af skrotningsgodtgørelsesordningen imidlertid ikke sted i overensstemmelse hermed, hvilket også ville være vanskeligt, da det ikke er godtgjort, at skrotningsordningen medfører begrænsninger i en ejers råden over bilen og således forhindrer autoophuggeren i frit at disponere over en købt brugt bil, idet det bemærkes, at skrotningsgodtgørelsen dog naturligvis først kan udbetales, når der udstedes skrotningsattest i forbindelse med bilens miljøbehandling. Et sådant subjektivt og svært administrerbart - teoretisk - kriterium kan derfor ikke tillægges afgørende vægt, også selv om jeg er enig med flertallet i, at kun en meget lille del af de biler, som H1 APS har købt, er blevet anvendt på anden måde end til skrotning.

Da det således må lægges til grund, at bekendtgørelsen i hvert fald siden 2002 har indebåret, at skrotningsgodtgørelsen også har kunnet udbetales til autoophuggere, der har købt biler, og ikke blot til den sidst registrerede ejer, må den stedfundne miljøbehandling karakteriseres som værende foretaget på H1 APS's egne biler, og der er ikke tale om levering af en ydelse til den sidst registrerede ejer.

Det må være den miljømæssige vurdering, der er afgørende for, hvordan bilerne skal behandles også i momsmæssig henseende. Der ses ikke at være noget grundlag for at fastslå, at SKAT kan transformere eller omformulere det af miljømyndighederne godkendte køb af bilen til en anden juridisk konstruktion i momsmæssig henseende, således at der netop i denne relation skulle gælde noget andet end i miljømæssig henseende. Det bemærkes herved, at en sådan "dobbeltordning" ikke er særskilt hjemlet og vil virke særdeles svært forståelig for den virksomhed, der er blevet ejer af bilen med de beføjelser, som følger heraf. Det bemærkes endvidere, at det må tillægges væsentlig betydning, at H1 APS stedse har anvendt den samme fremgangsmåde med køb af bilerne, og at det ikke er godtgjort, at der foreligger omgåelse af skrotningsgodtgørelsesordningen fra H1 APS' side eller misbrug heraf på anden måde.

For så vidt angår perioden fra skrotningsgodtgørelsesordningens ikrafttræden til den nye bekendtgørelse i 2002, finder jeg, at det ved ændringen af bekendtgørelsen i 2002 blev anerkendt, at skrotningsbidragsloven må forstås således, at skrotningsgodtgørelsen ikke alene kan udbetales til den sidst registrerede ejer, og at der i lyset af, at H1 APS stedse har købt alle de biler, som er blevet skrottet, derfor er grundlag for ekstraordinært at genoptage virksomhedens afgiftstilsvar også for perioden før den 1. oktober 2002, jf. den dagældende skatteforvaltningslovs § 32, stk. 1.

På denne baggrund stemmer jeg for i det hele at tage H1 ApS' påstand til følge.

Der afsiges dom efter stemmeflertallet, og landsretten frifinder derfor Skatteministeriet.

H1 ApS skal efter sagens udfald betale sagsomkostninger til Skatteministeriet, jf. retsplejelovens § 312, stk. 1. Omkostningsbeløbet fastsættes efter en samlet vurdering af sagens værdi og omfang til 100.000 kr. til dækning af ministeriets udgifter til advokatbistand.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 ApS, skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 100.000 kr.

De idømte sagsomkostninger, der forrentes efter rentelovens § 8 a, skal betales inden 14 dage.