Indhold

Dette afsnit handler om betingelserne for omgørelse. Se SFL § 29.

Afsnittet indeholder:

• Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter eller afgifter
• Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige
• Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne
• De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter eller afgifter

For at få tilladelse til omgørelse skal en række betingelser være opfyldt. Dispositionen må fx ikke i overvejende grad have været båret af hensynet til at spare eller udskyde skatter eller afgifter. Se SFL § 29 stk. 1 nr. 1.

Afgørelser, hvor omgørelse er nægtet, fordi betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 1 ikke er opfyldt

I afgørelse fra Landsretten, havde to hovedaktionærer betalt et beløb til selskabet og anset det for fradragsberettiget. SKAT anså beløbet for at være tilskud til selskabet og nægtede fradrag. Retten lagde til grund, at betalingen var sket for at undgå, at hovedaktionærerne blev beskattet af maskeret udlodning og anser derfor ikke betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 1 for opfyldt.

Se SKM2009.621.VLR.

Omgørelse af dispositioner i form af fx overdragelse af aktiver til en åbenbar over- eller underkurs vil normalt ikke kunne tillades.

Betingelsen i SKL § 29 stk. 1 nr. 1 blev ikke anset for opfyldt, i en sag hvor byretten lagde til grund, at kursen for overdragelse af en fordring til den skattepligtiges selskab ikke var godtgjort som realistisk. Se SKM2008.855.BR.

Der ikke blev tilladt omgørelse af en gaveoverdragelse af aktier fra forældre til børn til en væsentlig underkurs, idet det blev lagt til grund, at et af hovedformålene med overdragelsen var at undgå, at børnene skulle betale gaveafgift. Se SKM2002.403.LR.

Omgørelse af dispositioner i forbindelse med, hvem, der er rette indkomstmodtager vil normalt ikke blive tilladt.

Betingelsen i SFL § 29, stk. 1 nr. 1 for at tillade omgørelse, var ikke opfyldt i en situation, hvor en revisor blev anset for rette indkomstmodtager i forhold til et honorer, der var indtægtsført i revisorens selskab. Se SKM2006.133.VLR.

Tilsvarende i et tilfælde, hvor den skattepligtige drev forfatter- og komponistvirksomhed i selskabsform og havde undladt at lade sig udbetale løn, uanset at selskabet ikke var nødlidende. Som følge heraf blev udbetalt rejse - og befordringsgodtgørelse anset for skattepligtig indkomst for den skattepligtige, der derfor ønskede tilladelse til omgørelse, således at der alligevel blev udbetalt løn.

Omgørelse blev nægtet med henvisning til SFL § 29, stk. 1 nr. 1 og nr. 3, idet afkaldet på løn blev anset for i overvejende grad at være motiveret af skattebesparelse, ligesom de relevante oplysninger ikke var lagt klart frem for myndighederne. Se SKM2005.489.VLR.

Tilladelse til omgørelse blev nægtet i et tilfælde, hvor den skattepligtig havde indtægtsført vederlaget for en arbejdsopgave i sit 100%-ejede selskab, men hvor skattemyndighederne beskattede vederlaget hos den skattepligtige selv. Se SKM2003.422.LR.

Begrundelsen for afslaget var, at indtægtsførelsen i selskabet tilsigtede skatteudskydelse. Afgørelsen har været genforhandlet, men fastholdt. Se SKM2004.68.LR.

Afgørelser, hvor omgørelse er tilladt, fordi betingelse i SFL § 29 stk. 1 nr. 1 er opfyldt

Det fremgår, at når betingelse nr. 1 er opfyldt vedrørende den oprindelige disposition, kan der tillades omgørelse, uanset om den ændrede disposition i overvejende grad har været båret af hensynet til skattebesparelse/udskydelse. Se SKM2009.260.ØLR.

Omgørelse vil normalt kunne tillades af dispositioner, der indebærer succession, selvom dispositionen må antages i overvejende grad at være båret af andre hensyn end at udskyde skatten.

Overdragelse sket med succession, hindrer ikke muligheden for omgørelse. Se SKM2006.629.HR.

Eksempel 1

Dette eksempel handler om muligheden for omgørelse, hvor avance var indbetalt på en pensionsordning.

Det var muligt, at få omgørelse efter SFL § 29, stk. 1 nr. 1, i en situation, hvor en avance ved salg af virksomhed var indbetalt på en pensionsordning i henhold til PBL § 15A, idet formålet med oprettelse af ordningen ikke blot var skattebesparelse, men også at sikre fremtidige pensionsindtægter. Se SKM2006.789.LSR.

Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige

For at få tilladelse til omgørelse skal en række betingelser være opfyldt. Dispositionen skal bl.a. utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige. Se SFL § 29 stk. 1 nr. 2.

I kravet om væsentlighed ligger ikke et krav om væsentlighed i relation til den pågældende disposition, men et generelt krav om, at de uforudsete skattemæssige virkninger er væsentlige.

Afgørelser, hvor omgørelse er nægtet, fordi betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 2 ikke er opfyldt

A conto udlodning af værdipapirer i forbindelse et dødsboskifte, havde ikke efter Byrettens opfattelse medført utilsigtede skattemæsige virkninger. Se SKM2010.775.BR.

Byretten lagde vægt på, at de skattemæssige virkninger af dispositionen var forudset, men det var blot ikke forudset, at der ville komme et kursfald på værdipapirerne, der medførte, at en udlodning ved boets slutning ville have medført, at såvel aktieavancebeskatningen og dødsboafgiften ville være væsentlig mindre

Omgørelse af udbytteudlodning nægtet allerede fordi dispositionen, der ønskes omgjort, ikke havde haft utilsigtede skattemæssige virkninger. Se SKM2010.92.LSR.

SKAT og LSR er enige om, at selve udbytteudlodningen ikke medførte utilsigtede skattemæssige virkninger. Det, der er uhensigtsmæsssigt er, at bestyrelsen besluttede ikke at udbetale udbytte, som bevirkede, at den indbetalte kildeskat ikke kunne kræves tilbagebetalt.

Omgørelse blev nægtet, hvor dispositionen bestod i moderselskabets salg af aktier til et datterselskab. Se SKM2010.52.BR.

Omgørelse blev nægtet på grund af revisors kendskab til de skattemæssige virkninger af likvidationsudlodning. Anmodningen om omgørelse var begrundet med, at det var den utilsigtede skattemæssige virkning, at muligheden for underskudsfremførsel i sambeskatning, dermed var ophørt.LSR fandt ikke, at der var tilstrækkelig årsagssammenhæng mellem salget af datterselskabets aktier og den efterfølgende manglende mulighed for underskudsfremførsel. Se SKM2008.982.LSR.

Tilladelse til omgørelse nægtet efter nr. 2, fordi det blev lagt til grund, at selskabets revisor var bekendt med de skattemæssige virkninger af likvidationsudlodning, således at der ikke var tale om utilsigtede skattemæssige virkninger for selskabet. Se SKM2008.982.LSR.

Tilladelse til omgørelse nægtet, fordi den aftalte og selvangivne forrentning blev anset for en følge af koncernens interne forretningspraksis, således, at beskatningen af den selvangivne renteindtægt ikke var en utilsigtet skattemæssig virkning. Se SKM2001.537.LSR.

Afgørelser, hvor omgørelse er tilladt, fordi betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 2 er opfyldt

Den ledende dom om betingelse nr. 2 fastslår, at betingelse nr. 2 er opfyldt, med mindre den skattepligtige rent faktisk var bekendt med de efterfølgende skattemæssige virkninger. Se SKM2006.629.HR

I sagen havde den skattepligtige anvendt etableringskontomidler til køb af faderens ejendom med fuld succession. Da der i forbindelse med fuld succession ikke kan anvendes etableringskontomidler, skulle der ske efterbeskatning efter reglerne i etableringskontoloven.

Der blev derfor anmodet om omgørelse, således at overdragelsen i stedet skulle ske med delvis succession.

Højesteret anså betingelsen i den dagældende SSL § 37C stk. 1 nr. 2 for opfyldt, selv om den skattepligtige inden indgivelsen af selvangivelsen havde modtaget et brev af den lokale skattechef om, at der ikke var muligt at anvende etableringskontomidler.

Den skattepligtige havde imidlertid ikke åbent dette brev, og havde derfor ved indgivelsen af selvangivelse med valg af fuld succession ikke kendskab til brevets indhold.

Der fremgår af præmisserne fra Højesteret følgende:

Højesteret finder, at bestemmelsen efter sin ordlyd må forstås således, at der ikke i nr. 2 er hjemmel til at betinge omgørelse af andet og mere end, at den privatretlige disposition blev foretaget uden at de skattemæssige virkninger, som indtræder, var forudset på dispositionstidspunktet.

Omgørelse kan således ikke nægtes med henvisning til, at den skattemæssige virkning burde være forudset, eller at selvangivelse blev indleveret med kendskab til den skattemæssige konsekvens.

På den baggrund lægger Højesteret efter bevisførelsen til grund, at der i sagen utvivlsomt foreligger utilsigtede skattemæssige virkninger. Væsentligheden er ikke bestridt.

Bemærk

Som følge af begrundelsen i SKM2006.629.HR kan begrundelsen i SKM2006.245.LSR ikke længere anset for gældende ret.

Landsskatteretten har efterfølgende i SKM2006.789.LSR givet klager medhold i, at der var tale om utilsigtede skattemæssige virkninger i en situation, hvor klager var blevet nægtet fradrag for indbetaling af en ejendomsavance på en ophørspensionskonto. Se PBL § 15A.

Årsagen til at fradrag blev nægtet var, at der som krævet i bekendtgørelse nr. 326 af 10. maj 2001 om beskatning af pensionsordninger, ikke var indsendt en revisorerklæring om fortjenestens størrelse.

Skattecentret havde anset dette krav for så klart foreskrevet, at der i modstrid med Landsskatterettens afgørelse ikke var tale om utilsigtede skattemæssige virkninger, når kravet ikke blev efterlevet.

Derimod er det daværende Ligningsråds praksis vedrørende perioden inden SKM2006.245.LSR i overensstemmelse med dommen fra Højesteret. Se SKM2006.629.HR.

Fra denne praksis kan nævnes følgende afgørelse:

SKM2006.404.LSR, SKM2005.419.LR, SKM2002.403.LR, SKM2002.122.LR, SKM2001.657.LR, SKM2001.289.LR og SKM2001.221.LR.

Betingelse nr. 2 anset for opfyldt, fordi der var tvivl om et udlodningstidspunkts betydning for de skattemæssige konsekvenser. Se SKM2009.494.VLR.

Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne 

Dispositionen skal oprindeligt have været lagt frem for den skatteansættende myndighed. Se SFL § 29 stk. 1 nr. 3.

Afgørelser, hvor omgørelse er nægtet, fordi betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 3 ikke er opfyldt

Betingelserne for omgørelse af en overdragelse af aktier var ikke opfyldt efter nr. 3. Se SKM2011.769.HR.

Efter Højerestrets opfattelse må omgørelse som udgangspunkt forudsætte, at den pågældende disposition fremgår eller kan udledes af de relevante selvangivelser.

Det giver sig selv, at skatteyder ikke på noget tidspunkt må have forsøgt at skjule dispositionen eller dens indhold således at det er gjort vanskeligt for myndighederne uden dybtgående undersøgelse af regsnskabsmaterialet at gennemskue forholdet.

Højesteret er af den opfattelse, at skatteyder har forsøgt at skjule dispostionen, således at det er gjort vanskeligt for myndighederne uden dybtgående undersøgelse af regnskabsmaterialet at gennemskue forholdet, og det var derfor utvivlsomt, at betingelsen i nr. 3 ikke var opfyldt . Se SKM2011.769.HR tidligere SKM2009.260.ØLR

Betingelse nr. 3 blev ikke anset for opfyldt, hvor selvangivne oplysninger ikke umiddelbart viste, at der ikke var grundlag for at medtage et frasolgt datterselskabs underskud i sambeskatningsopgørelsen. Se SKM2010.52.BR.

Eksempel 1

Dette eksempel handler om, at der ikke i regnskabet var oplyst om forholdet.

x

Højesteret fandt at udlodningen ikke havde været lagt klart frem for skattemyndighederne. Se SKM2012.209.HR.

Højesteret henviste i præmisserne til, at det af det udbyttemodtagende selskabs selvangivelse fremgik, at selskabet havde modtaget et skattefrit udbytte på 37.000.000 kr. fra det udloddende selskab. Imidlertid fremgik udbyttet ikke klart af det udbyttemodtagende selskabs årsregnskab for samme periode, der var vedlagt selvangivelsen.

Udbytteerklæringen, udbytteattester og revisorerklæringen fra det udloddende selskab efterlod ligeledes indtryk af, at udbytte først var udbetalt efter en generalforsamling, dvs. i det andet ejer år og dermed ikke i det første ejer år, hvor en udlodning ville være skattepligtig.

Højesteret fandt derfor under disse omstændigheder, at udlodningen ikke havde været lagt klart frem for skattemyndighederne.

Det var Højesterets opfattelse at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1 nr. 2, var opfyldt, men IKKE betingelsen om, at dipositionen, der ønskes omgjort, skal være lagt klart frem for myndighederne var opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3.

Det fremgår af SKM2011.769.HR, at omgørelse som udgangspunkt må forudsætte, at den pågældende disposition fremgår eller kan udledes af de relevante selvangivelser.

x

Med tilsvarende begrundelse blev omgørelse nægtet, fordi overdragelse af en fordring til den skattepligtiges eget selskab til overkurs alene fremgik indirekte af regnskabet. Se SKM2008.855.BR.

Byretten fremhævede særligt i præmisserne, at den omstændighed, at en disposition ikke har været skjult for skattemyndigheden, ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at opfylde betingelse nr. 3.

Eksempel 2

Dette eksempel handler om, at oplysningen om overdragelse ikke var lagt klart frem for Skat.

Den skattepligtige ønskede omgørelse af en overdragelse af nogle anparter til det af ham ejede holdingselskab. Da overdragelsen fejlagtigt var sket til overpris, var avancebeskatningen blevet for stor. Se SKM2006.188.VLR.

Landsretten fandt ikke, at oplysningen om overdragelsen var lagt klart frem, da der hverken var oplyst noget om den i selskabets årsregnskab eller i overdragerens selvangivelse, og det ændrede ikke noget heri, at overdragelsen var oplyst til alkoholbevillingsmyndigheden.

Betingelse nr. 3 blev tilsvarende ikke opfyldt og tilladelse derfor nægtet i følgende afgørelser:

SKM2002.403.LR., SKM2003.422.LR. og SKM2005.489.VLR. Sidstnævnte afgørelse er refereret under omtalen af SFL § 29 stk. 1 nr. 1.

Afgørelser, hvor omgørelse er tilladt, fordi betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 3 er opfyldt

Eksempel 1

Dette eksempel beskriver, at betingelse nr. 3 anses for opfyldt i forbindelse med skattefri virksomhedsomdannelse.

Landsskatteretten fandt, at det ikke kunne tillægges afgørende vægt, at oplysningerne om anparternes anskaffelsessum ikke fra begyndelsen var oplyst. Se SKM2011.759.LSR

Eksempel 2

Dette eksempel beskriver, at betingelse nr. 3 anses for opfyldt hvad angår et moderselskabs afståelse af udbytte fra et datterselskab.

Betingelse nr. 3, blev anset for opfyldt, hvor der ønskes omgørelse for så vidt angår et moderselskabs afståelse af udbytte fra et datterselskab. Se SKM2008.98.LSR.

Landsskatteretten fandt, at dispositionen havde været lagt klart frem for myndighederne, da det fremgik af datterselskabets årsrapport, at modtagelsen af udbyttet var afslået, og at udbyttet var tilbageført på egenkapitalopgørelsen.

De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige

De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige. Se SFL § 29 stk. 1 nr. 4.

En tilladelse til omgørelse kan således afslås, hvis en imødekommelse af omgørelsesanmodningen vil resultere i en sådan uklarhed om de privatretlige virkninger, at det vil være nødvendigt at foretage væsentlige skønsmæssige skatteansættelser.

Bestemmelsen er parallel til bestemmelsen om skatteforbehold i SFL § 28 stk. 2. Se afsnit A.A.14.3 om skatteforbehold.

Eksempel

Dette eksempel handler om, hvornår betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 4 ikke kan anses for opfyldt.

Der blev anmodet om tilladelse til at ændre datoen for den skattepligtiges køb af en tidligere firmabil. Da købet skete med den skattepligtiges eget selskab som mellemled ville en tilladelse til omgørelse udløse så mange kompenserende reguleringer, at betingelsen i den dagældende tilsvarende bestemmelse i SSL § 37C, stk. 1 nr. 4, ikke blev anset for opfyldt. Se SKM2004.155.LR

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
xSKM2012.209.HRx	xOmgørelse nægtet efter SFL §29, stk. 1, nr. 3 Højesteret fandt, at udbyttet ikke klart fremgik af det udbyttemodtagende selskabs årsregnskab . Udbytteerklæringen, udbytteatttesten og revisorerklæringen fra det udloddende selsskab efterlod ligeledes indtryk af, at udbytte først var udbetalt efter en generalforsamling x	x Stadfæstelse af SKM2009.494.VLR x
SKM2011.769.HR	Omgørelse nægtet efter SFL § 29 stk.1 nr. 3 Højesteret fandt, at den pågældende havde forsøgt at skjule dispositionen , således at det var gjort vanskeligt for skattemyndighederne uden dybtgående undersøgelse af regnskabsmaterialet at gennemgå forholdet.	Ledende dom Tidligere: SKM2009.260.ØLR, der ændres af Højesteret.
SKM2006.629.HR	Overdragelse med succession. Omgørelse tilladt, idet betingelsen efter § 29 stk.1 nr. 2 anses for opfyldt.	Ledende dom Tilsvarende: SKM2006.789.LSR SKM2006.404.LSR SKM2005.419.LR SKM2002.403.LR SKM2002.122.LR SKM2001.657.LR SKM2001.289.LR SKM2001.221.LR Ikke længere udtryk for gældende ret: SKM2006.245.LSR
Landsretsdomme
SKM2009.621.VLR	Retten lagde til grund, at betalingen var sket for at undgå, at hovedaktionærerne blev beskattet af maskeret udlodning og betingelserne efter SFL § 29 stk. 1 nr. 1 ikke opfyldt. Omgørelse nægtet.	Stadfæstelse af SKM2009.328.BR
SKM2009.494.VLR	Tidspunktet for en udlodning var ikke oplyst klart i regnskabet. Betingelsen efter § 29 stk. 1 nr. 2 anses for opfyldt, men betingelsen efter § 29 stk. 1 nr. 3 ikke opfyldt. Omgørelse nægtet.	Indbragt af selskabet for Højesteret. Tilsvarende: SKM2008.855.BR
SKM2006.188.VLR	Betingelsen efter § 29 stk. 1 nr. 3 ikke opfyldt, idet oplysninger om overdragelse ikke var lagt klart frem for Skat Omgørelse nægtet.	Tilsvarende: SKM2005.489.VLR SKM2003.422.LR SKM2002.403.LR
SKM2006.133.VLR	Betingelsen i SFL § 29 stk. 1 nr. 1 var ikke opfyldt i en situation, hvor en revisor blev anset for rette indkomstmodtager i forhold til et honorar, der var indtægtsført i revisorens regnskab. Omgørelse nægtet.	Tilsvarende: SKM2005.489.VLR SKM2004.68.LR, der er fasthold i forbindelse med genforhandling. Se oprindelig SKM2003.422.LR
Byretsdomme
SKM2010.775.BR	Omgørelse nægtet efter § 29 stk. 1 nr. 2, hvor omgørelse af a´conto udlodning i et dødsbo ikke havde utilsigtede skattemæssige virkninger.
SKM2010.52.BR	Omgørelse nægtet efter § 29 stk. 1 nr. 2, hvor dispositionen bestod i moderselskabets salg af aktier i et datterselskab. Betingelsen efter § 29 stk. 1 nr. 3 ikke opfyldt, idet forholdet fremgik indirekte af regnskabet.
SKM2008.855.BR	Retten lagde til grund, at kursen for overdragelse af en fordring til skattepligtiges selskab ikke var godtgjort som værende realistisk. Betingelsen efter SFL § 29 stk. 1 nr. 1 ikke opfyldt. Omgørelse nægtet.	Tilsvarende: SKM2002.403.LR
Landsskatteretskendelser
SKM2011.759.LSR	Omgørelse tilladt efter § 29 stk. 1 nr. 3, idet det ikke kunne tillægges afgørende vægt, at oplysning om anparternes anskaffelsessum ikke fra begyndelsen var oplyst.
SKM2010.92.LSR	Omgørelse nægtet efter § 29 stk. 1 nr. 2, af udbytteudlodning, allerede fordi dispositionen , der ønskes omgjort ikke havde haft utilsigtede skattemæssige virkninger.
SKM2008.982.LSR	Omgørelse nægtet efter § 29 stk.1 nr. 2, idet det blev lagt til grund, at selskabets revisor var bekendt med de skattemæssige virkninger for selskabet.
SKM2006.789.LSR	Omgørelse tilladt, hvor avance ved salg af virksomhed var indbetalt på en pensionsordning efter PBL §15A
SKM2001.537.LSR	Omgørelse nægtet, idet den aftalte og selvangivne forrentning blev anset for en følge af koncernens interne forretningspraksis.
SKAT
SKM2004.155.LR	Omgørelse nægtet efter § 29 stk. 1 nr. 4, idet en tilladelse til omgørelse ville udløse mange kompenserende reguleringer.