Indhold

Dette afsnit beskriver de situationer hvor der sker fiksering af ydelser fra hovedaktionæren til selskabet.

Afsnittet indeholder:

Regel
Fikseret løn
Fikseret rente
Fikseret leje
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Interesseforbundne parter skal ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne havde fundet sted mellem uafhængige parter. Se LL § 2, stk. 1.

En hovedaktionær, som leverer forskellige ydelser til sit selskab, skal derfor have en betaling (eller vederlag), som svarer til hvad en uafhængig tredjepart ville have modtaget. Hvis det aftalte vederlag derimod ligger under, hvad en tredjepart ville have modtaget, kunne der være grundlag for at fiksere vederlaget.

Se også

Se også afsnit xC.D.11.1 om armslængdeprincippet i LL § 2x.

Fikseret løn

Fastsættelse af løn mellem et selskab til dets hovedaktionær, er omfattet af armslængdeprincippet i LL § 2. En hovedaktionær, som udfører arbejde for sit selskab, skal derfor fastsætte sit arbejdsvederlag til en værdi, som svarer til, hvad selskabet skulle have betalt til en udenforstående person.

Det følger dog af praksis, at SKAT som udgangspunkt ikke fikserer løn i disse tilfælde. I de tilfælde, hvor vederlaget ligger under hvad der skulle have været betalt til en udenforstående, skal SKAT derfor i almindelighed acceptere parternes aftalte vederlag.

Skatteministeren har redegjort for den administrative praksis om fikseret løn i hovedaktionærforhold. Det fremgår af redegørelsen, at der har været en helt klar administrativ praksis om, at der som absolut altovervejende hovedregel ikke bliver fikseret løn. Se TfS 1997, 80 DEP.

Eksempel

Landsskatteretten underkendte fikseret løn i en sag, hvor klageren som var direktør og tillige hovedaktionær ikke havde modtaget løn fra sit selskab i 1990 og 1991. Klageren havde kun modtaget løn fra selskabet i 2. halvår af 1991. De stedlige ligningsmyndigheder havde fundet, at klageren var skattepligtig af en fikseret løn på henholdsvis 240.000 kr. og 120.000 kr. for indkomstårene 1990 og 1991. Landsskatteretten traf afgørelse om, at der, henset til selskabets skattemæssige regnskaber samt til at det i øvrigt måtte anses for forretningsmæssigt begrundet, at der i en virksomheds opstartsfase blev foretaget en konsolidering af virksomheden, ikke var grundlag for at statuere indkomstforvridning. Der var således ikke grundlag for fiksering af løn hos klageren. Se TfS 1996, 750 LSR.

Se tilsvarende SKM2009.829.SR og SKM2010.431.SR hvor der efter praksis ikke skete lønfiksering.

Bemærk

Fiksering af løn skal ikke forveksles med spørgsmålet om rette indkomstmodtager.

Se også

Afsnit C.B.3.5.2.2 om maskeret udbytte i ansættelsesforhold
Afsnit C.D.2.2 om afgrænsning af selskabsindkomsten overfor fysiske personers indkomst.

Fikseret rente

Hvis en hovedaktionær låner penge ud til sit selskab skal der betales en sædvanlig markedsrente. Se LL § 2. stk. 1. Markedsrenten er den rente, som to uafhængige parter ville have fastsat i et tilsvarende låneforhold.

Renten er fradragsberettiget for selskabet og skattepligtig for hovedaktionæren. En evt. rentefordel, der ikke er forretningsmæssigt begrundet anses desuden for et skattepligtigt tilskud for selskabet. Se SL §§ 4 og 6.

Eksempel

En hovedanpartshaver havde undladt at opkræve renter på en mellemregningskonto med sit selskab. Skattemyndighederne anså de ikke opgjorte renter for at være et skattepligtigt tilskud efter LL § 2. Højesteret fandt efter en konkret bevisvurdering, at hovedanpartshaveren kun havde indrømmet selskabet henstand med betaling af renten og ikke afkald på den (rentefrihed). Højesteret lagde videre til grund, at også i forholdet mellem uafhængige parter vil det regelmæssigt forekomme, at kreditor yder henstand med betaling af renter i en tilsvarende situation som i sagen. Derfor fandt Højesteret ikke grundlag for at fastslå, at indrømmelsen af henstand med renten ikke var forretningsmæssigt begrundet. Se SKM2008.9.HR.

Modsatte afgørelse i SKM2010.607.ØLR og SKM2007.635.HR hvor rentefrihed ikke var udtryk for markedsvilkår.

Domstolene har i en række tilfælde anerkendt en fiksering af renten svarende til diskontoen + 4 pct.. Se SKM2010.607.ØLR, SKM2007.635.HR og SKM2009.28.ØLR. En forrentning på diskontoen + 4 pct. vil derfor kunne anerkendes, hvis det efter en konkret begrundelse, og rent undtagelsesvist, må anses for det bedste udtryk for markedsrenten.

Fiksering af renten forudsætter som udgangspunkt, at hovedaktionæren er omfattet af kredsen i LL § 2. Se SKM2004.48.LSR og SKM2003.225.LSR.

Se også

Afsnit C.B.3.5.3.3 om aktionærlån
Afsnit C.D.11.1.3 om hvad er omfattet af armslængdeprincippet i LL § 2.

Fikseret leje

Ved udleje fra en hovedaktionær til sit selskab skal der fastsættes en markedsleje for det udlejede. Se LL § 2, stk. 1.

Eksempel

En hovedaktionærs afkald på kontraktbestemt leje for en begrænset periode som følge af selskabets svigtende indtjening medførte ikke bortfald af hans skattepligt, for så vidt angik nogen del af det fastsatte lejebeløb. Se LSRM 1985, 13 LSR.

I en sag om fastsættelsen af den fikserede leje for en fast ejendom fandt retten, at lejen skulle fastsættes i overensstemmelse med den under den administrative behandling af sagen indhentede syns- og skønsrapports vurdering af markedslejen. Landsskatterettens udøvede skøn blev derfor tilsidesat. Udlejningen skete fra selskabet til hovedaktionæren. Se SKM2008.300.BR.

Se også

Se også afsnit C.B.3.5.2.1 om maskeret udbytte ved bl.a. udlejning.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2008.9.HR	En hovedanpartshaver havde i to indkomstår undladt at opkræve renter på en mellemregningskonto med sit selskab. Skattemyndighederne anså de ikke-opgjorte renter for at være et skattepligtigt tilskud efter LL § 2. Højesteret fandt efter en konkret bevisvurdering, at hovedanpartshaveren alene havde indrømmet selskabet henstand med rentebetalingen og ikke afkald på renterne (rentefrihed). Højesteret lagde videre til grund, at også i forholdet mellem uafhængige parter vil det regelmæssigt forekomme, at kreditor yder henstand med betaling af renter i en tilsvarende situation som i sagen. Derfor fandt Højesteret ikke grundlag for at fastslå, at indrømmelsen af rentehenstand ikke var forretningsmæssigt begrundet. Højesteret fandt herefter ikke grundlag for at foretage korrektion efter LL § 2. Ikke Rentefiksering.	Ændring af SKM2006.396.ØLR
SKM2007.635.HR	Et selskab havde en uforrentet mellemregningskonto med aktionærerne. Denne blev tilsidesat, idet selskabet var i besiddelse af en ikke ubetydelig værdipapirbeholdning, og at selskabet var eller ved salg af værdipapirerne kunne komme i besiddelse af en likviditet, der gav mulighed for at betale forretningsmæssigt begrundede renter af mellemregningskontoen. Endvidere fandt landsretten ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighederne skøn, hvorefter renten sattes til diskontoen + 4 pct. Rentefiksering.
Landsretsdomme
SKM2010.607.ØLR	En hovedaktionær havde ydet sit selskab et rentefrit lån. Retten fandt det ikke godtgjort, at rentefriheden var udtryk for markedsvilkår, hvorfor der var adgang til rentekorrektion, jf. LL § 2. Retten fandt endvidere ikke grundlag for at tilsidesætte den fikserede rentesats på diskontoen + 4 pct., idet retten lagde til grund, at de tilgængelige rentefastsættelsessystemer ikke var velegnede i sager vedrørende mindre lån, ligesom en erklæring fra sagsøgerens bank ikke gav grundlag for at fastslå, at selskabet uafhængig af sagsøgeren kunne have opnået et tilsvarende lån til en væsentlig lavere rente end den fastsat af skattemyndighederne. Rentefiksering.
SKM2009.28.ØLR	En anpartshaver havde sammen med sin mand udlånt ca. 1,1 mio. kr. til deres fælles anpartsselskab. Lånet var uforrentet, ligesom der heller ikke var stillet sikkerhed for lånet. Skattemyndighederne foretog derfor rentefiksering, og ansatte i den forbindelse forrentningen til diskontoen + 4 pct. Rentefiksering.
Byretsdomme
SKM2009.427.BR	En eneanpartshaver havde givet afkald på forrentning af et tilgodehavende hos sit selskab. Retten fandt det ikke godtgjort, at den manglende forrentning var forretningsmæssigt begrundet. Rentefiksering.
SKM2008.300.BR	Retten fandt i en sag om fastsættelsen af den fikserede leje for en fast ejendom, at denne skulle fastsættes i overensstemmelse med den under den administrative behandling af sagen indhentede syns- og skønsrapports vurdering af markedslejen, hvorfor det af skattemyndighederne udøvede skøn blev tilsidesat.
Landsskatteretskendelser
SKM2004.48.LSR	Vederlaget for overdragelse af et selskabs driftsmidler blev posteret på en uforrentet mellemregningskonto med køberen, der havde finansieret stiftelsen af selskabet. Gældsbrevet kunne kræves indfriet med en måneds varsel, og alene ved overdragelse af anparterne i selskabet. Betingelsen om rådighed over mere end 50 pct. af stemmerne iLL § 2 var opfyldt, og der var hjemmel til en korrektion af forrentningen. Rentefiksering.
SKM2003.445.LSR	Fiksering af rente for mellemregningskonto mellem en hovedaktionær og selskabet blev undladt, idet der alene var tale om et ubetydeligt beløb i hovedaktionærens favør. Ikke rentefiksering
SKM2003.225.LSR	Et selskab skulle ikke medregne en fikseret renteindtægt af lån til fire anpartshavere, idet betingelserne om kontrol af selskabet ikke var opfyldt. Ikke rentefiksering.
TfS 1996, 750 LSR	Landsskatteretten fandt, at der, henset til et selskabs skattemæssige regnskaber samt til, at det i øvrigt måtte anses for forretningsmæssigt begrundet, at der i en virksomheds opstartsfase blev foretaget en konsolidering af virksomheden, ikke var grundlag for at statuere indkomstforvridning. Der var således ikke grundlag for fiksering af løn hos klageren efter SL § 4. Ikke lønfiksering.
LSRM 1985, 13 LSR	En hovedaktionærs afkald på kontraktsbestemt leje for en begrænset periode som følge af selskabets svigtende indtjening medførte ikke bortfald af hans skattepligt, for så vidt angik nogen del af det fastsatte lejebeløb.
SKAT
SKM2010.431.SR	Skatterådet bekræftede, at der i en sag omkring bl.a. rette indkomstmodtager efter praksis ikke ville ske lønfiksering og at ejeren af et selskab efter eget valg kunne disponere, om selskabets overskud skulle udbetale som løn eller opspares i selskabet. Ikke lønfiksering.
SKM2009.829.SR	Skatterådet bekræftede, at skattemyndighederne efter praksis normalt ikke fikserer løn. I sagen blev et selskabs ejere, dog anset som rette indkomstmodtagere af et honorar. Ikke lønfiksering
TfS 1997, 80 DEP	Skatteministeren har redegjort for den administrative praksis om lønfiksering i hovedaktionærforhold. Det fremgår af redegørelsen, at der har været en helt klar administrativ praksis om, at der som absolut altovervejende hovedregel ikke blev foretaget lønfiksering.