Indhold

Dette afsnit handler om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje).

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Anvendelsesområde
• Hvornår foreligger der arbejdsudleje?
• Arbejde integreret i den danske virksomhed
• Grænsetilfælde
• Hvervgivers pligter ved arbejdsudleje
• Grundlaget for opgørelse af arbejdsudlejeskat
• Valg af beskatning efter almindelige regler
• Overgang til anden skattepligt
• Selvstændige udenlandske enmandsvirksomheder
• Videreudlejning af udenlandsk medarbejder til kunden
• Arbejdsudleje i tilknytning til kulbrinteindvinding
• Betydningen af DBO'erne
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Skattepligten omfatter indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden her i landet. Således omfatter skattepligten lønindkomst til en udenlandsk arbejdstager, der af sin udenlandske arbejdsgiver (arbejdsudlejeren) er udlejet til en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark (hvervgiveren) med henblik på at udføre arbejde i dennes virksomhed. Se KSL § 2, stk. 1, nr. 3.

Eksempel

A, en dansk erhvervsvirksomhed (hvervgiver), får gennem en tysk virksomhed B (arbejdsudlejer) stillet en ansat til rådighed med henblik på at udføre et arbejde, der er integreret i A's virksomhed.

Overgangsregler

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012. 

For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013. Se afsnit C.F.3.1.4.2 om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - tidligere regler.

Anvendelsesområde

Reglen finder ikke anvendelse når

• Arbejdstageren er fuldt skattepligtig til Danmark
• Arbejdstageren er begrænset skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1
• Udlejeren er skattepligtig her i landet og har arbejdstageren ansat
• Arbejdstageren er udøvende kunstner, musiker, artist eller sportsudøver.

Det specielle ved arbejdsudlejeforholdet er, at arbejdstageren fortsat formelt er i et ansættelsesforhold til sin udenlandske arbejdsgiver (udlejeren) og modtager lønnen fra denne, samtidig med, at det arbejde, der udføres, indgår som en integreret del af arbejdet i den danske virksomhed (hvervgiveren). Hvis arbejdstageren ikke har en arbejdsgiver, så kan han ikke bruge arbejdsudlejereglerne. Arbejdstageren vil i denne situation være enten lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende.

Det er en betingelse for beskatning efter reglerne om arbejdsudleje, at arbejdet er udført i Danmark.

xReglen om arbejdsudleje finder ikke anvendelse, når udlejeren er en dansk virksomhed, eller når den udenlandske virksomhed er skattepligtig her i landet, hvilket i praksis vi sige, at udlejeren har fast driftssted her i landet i henhold til en DBO med et andet land. I disse situationer påhviler pligten til at indeholde kildeskat på de ansattes arbejdsvederlag den danske eller udenlandske udenlandske udlejer.x

Hvornår foreligger der arbejdsudleje?

Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin oprindelige udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, hvis arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Det er således afgørende at få fastslået, om arbejdet er integreret i virksomheden eller arbejdet ligger udenfor det område, som virksomheden beskæftiger sig med. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt har forpligtet sig til.

Den danske og udenlandske virksomhed kan ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde som udføres af den udenlandske arbejdskraft i den danske virksomhed, og som udgør en integreret del af virksomhedens arbejdsområde, skal anses som udført af en selvstændig udenlandsk virksomhed. Den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet bliver i denne situation undergivet arbejdsudlejebeskatning, uanset om aftalegrundlaget benævnes som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Det skal ikke tillægges betydning, om betalingen til den udenlandske virksomhed er fastsat som et bestemt beløb, eller om betaling sker efter forbrug af antal timer, når arbejdet udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

x

Selv om arbejdet som udgangspunkt anses som en integreret del af virksomheden er arbejdet ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne, hvis arbejdet outsources på mere permanent basis. Se afsnit om permanent outsourcing nedenfor.

xEksempel

Hvis et gartneri indgår en kontrakt med et udenlandsk firma om at plukke 100 tons tomater, er det uden betydning, om afregningen er fastsat til en til bestemt pris, eller om der skal afregnes efter timeforbrug. Der er i alle tilfælde tale om arbejdsudleje, fordi tomatplukningen udgør en integreret del af gartneriets virksomhed.

Det er ligeledes uden betydning i forhold til beskatningen af den udenlandske arbejdskraft, at den udenlandske virksomhed i aftalen med den danske virksomhed påtager sig et ansvar for fejl og mangler, når det arbejde, der udføres, er en integreret del af den danske virksomhed.

xHvis arbejdet ikke har forbindelse til den danske virksomhed, kan der ikke være tale om arbejdsudleje. Privat anvendelse af udenlandsk arbejdskraft falder derfor uden for arbejdsudlejereglerne. 

Eksempel

Skatterådet kunne bekræfte, at der ikke var tale om arbejdsudleje, når en Litauisk gartnerivirksomhed leverede ydelser, der ikke havde havde forbindelse til spørgers juletræsproduktion. Udgiften blev afholdt privat af spørger. Se SKM2013.371.SR

På samme måde kan der ikke være tale om arbejdsudleje, hvis den udenlandske virksomhed udfører et arbejde for den danske virksomhed, som ikke er integreret i den danske virksomhed.

Eksempel

Skatterådet kunne bekræfte, at et reparationsarbejde, som en polsk virksomhed udførte på en dansk pram i Danmark, ikke var et arbejde, der var integreret i den danske rederivirksomhed. Der var derfor ikke tale om arbejdsudleje. Se SKM2013.32.SR.x 

Permanent outsourcing

Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed på mere permanent basis har udskilt arbejdsopgaven til en anden selvstændig virksomhed.

Det gælder fx, når opgaven er outsourcet til en anden selvstændig virksomhed. Ved outsourcing forstås, at en virksomhed ikke længere selv varetager opgaven, fx fordi det ikke økonomisk kan betale sig selv at løse opgaven, og overlader opgaven til en anden selvstændig og uafhængig virksomhed. Den virksomhed, der outsourcer opgaven, tilkøber sig herefter ydelsen fra den anden virksomhed.

xEksempel

Selvom støbningsarbejde måtte anses for en integreret del af spørgers byggevirksomhed, fandt Skatterådet, at ydelserne fra en udenlandsk virksomhed ikke var omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Den danske byggevirksomhed ansås for at have outsourcet støberiarbejdet på mere permanent basis til en bestemt udenlandsk virksomhed, da spørger over en længere periode udelukkende havde anvent samme underleverandør. Se SKM2013.373.SR. x

xEksempel

En producent ophører med selv med at køre sine produkter ud til kunderne. I stedet varetages dette arbejde af en selvstændig vognmand. Opgaven er så outsourcet til vognmanden og ikke længere integreret i virksomheden.

Tilsvarende foreligger der ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed får leveret varer af en selvstændig kontraktproducent.  

Eksempel

Hvis en dansk virksomhed fx af økonomiske grunde vælger at få en anden virksomhed (en kontraktproducent) til at producere bestemte komponenter, som skal indgå i den danske virksomheds produkter, foreligger der ikke arbejdsudleje.

Bemærk

Opgaven skal være udskilt fra den danske virksomhed på mere permanent basis. Hvis en opgave lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt, anses den ikke i forhold til arbejdsudlejereglerne for udskilt, og den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet er derfor undergivet arbejdsudlejebeskatning.

xEksempel

Et selskab, der beskæftigede sig med fremstilling af bestemte filtreringsanlæg inden for industrien, besluttede fra opgave til omgave om selskabet selv ville udføre opgaven eller om opgaven skulle udføres af en polsk underentreprenør. Da opgaven således ikke var udlagt på mere permanent basis, var arbejdet fortsat integreret i den danske virksomhed. Se SKM2013.399.SR.x

Eksempel

Hvis en dansk plantage hvert år aftaler med et eller flere udenlandske firmaer, at der for et bestemt vederlag skal fældes et antal juletræer i november måned, er denne opgave ikke udlagt permanent. Derfor er de udenlandske skovarbejdere i denne situation omfattet af reglerne om arbejdsudleje. 

Arbejde integreret i den danske virksomhed

Betydningen af, at arbejdet indgår som en integreret del i den danske virksomheds forretningsområde, kan illustreres med følgende eksempler:

1.  Et landbrug, der får bygget en ny stald af en udenlandsk byggevirksomhed. Da landbrugsvirksomheder ikke beskæftiger sig med byggeri, er byggeriet således ikke integreret i landbrugsvirksomheden. Derfor foreligger der ikke arbejdsudleje.

2. Hvis et selskab, der er beliggende i udlandet og specialiseret i computersoftware, indgår en kontrakt med et dansk firma om nærmere definerede instruktioner i brugen af software i det danske firma, og disse tjenesteydelser ikke er en integreret del af det danske firmas forretningsområde, kan ydelserne i det danske selskab ikke anses for omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

3. Hvis et moderselskab, der er hjemmehørende i udlandet, skal implementere en markedsstrategi i et dansk datterselskab, der ikke som sin opgave har markedsstrategi som en del af selskabets virksomhed, er serviceydelserne, som moderselskabet yder over for det danske datterselskab, ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

4. Hvis et dansk hotel, der er en del af en international hotelkæde, i en 5-måneders-periode får tilført en receptionist fra et andet hotel i kæden, vil den pågældende receptionist udføre et arbejde, der er en integreret del af hotellets almindelige arbejdsområde, og derfor vil vederlaget for disse serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

5. Hvis et dansk hotel indgår en aftale med et udenlandsk byggefirma om at få ombygget hotellets køkken, vil aftalen ikke anses for arbejdsudleje, fordi det danske hotel ikke som forretningsområde beskæftiger sig med at ombygge køkkener.

6. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk arbejdsformidlingsfirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

7. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk byggefirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, når ingeniørens tjenesteydelser ligger inden for det danske firmas forretningsområde.

8. Et dansk datterselskab er en del af en multinational koncern. Selskaberne i koncernen er funktionsopdelt. En medarbejder i et af de udenlandske selskaber har ansvaret for koncernens juridiske support og arbejder i 3 måneder med at supportere det danske selskab. Dette arbejde er en integreret del af det udenlandske selskabs forretningsområde, men ikke af det danske selskabs forretningsområde. Det danske selskabs betaling for tjenesteydelserne er derfor ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

9. Hvis en dansk vognmandsvirksomhed indgår kontrakt med et udenlandsk vikarbureau om at få tilført en chauffør i 6 måneder, udfører den udenlandske chauffør et arbejde, der er integreret i den danske virksomhed, og der foreligger derfor arbejdsudleje. Der skal kun svares arbejdsudlejeskat af vederlaget for den del af kørselen, der foregår i Danmark.

10. En dansk rådgivningsvirksomhed får tilført medarbejdere fra et andet land (gennem et udenlandsk søster-, moder eller datterselskab) for at udføre en opgave af kortere varighed hos den danske rådgivervirksomheds kunde. Opgaven består i at løse en projektopgave, typisk i samarbejde med den danskbaserede rådgivers danske medarbejdere. Da projektopgaven er en integreret del af rådgivningsvirksomhedens forretningsområde, foreligger der arbejdsudleje.

xArbejdsudleje indenfor koncern

Arbejdsudlejereglerne gælder også for virksomheder, der indgår i en koncern. 

Eksempel

Skatterådet fandt, at medarbejdere, der var ansat i et svensk datterselskab, der arbejdede i Danmark på et projekt, der var ledet af det danske moderselskab, var omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Det svenske selskab assisterede det danske skelskab i forhold til visse dele af aftalen med slutkunden. Medarbejdernes arbejdstimer på det danske projekt fakturedes til det danske moderselskab. Begge selskaber var inden for samme branche og gav samme slags tjenester inden for projektering i henholdsvise Danmark og Sverige. Se SKM2013.395.SR.

Det er en følge af, at arbejdet skal være integreret i den danske virksomhed, at ikke alt arbejde kan anses for integreret i den danske virksomhed. Selvom arbejdet foregår i den danske virksomhed, kan det ikke af den grund anses for integreret i den danske virksomhed. Det er afgørende om, arbejdet knytter sig til en funktion i det danske eller udenlandske selskab.

Eksempel

Hvis et moderselskab indkalder ledere mv. fra de udenlandske datterselskaber til en møderække med koncernledelsen i Danmark om de fremtidige opgaver indenfor koncernen, kan der ikke ske arbejdsudlejebeskatning. De udenlandske lederes ledelsesfunktion knytter sig til de udenlandske selskaber, og kan ikke anses for integreret i det danske moderselskabs virksomhed.

Tilsvarende foreligger der ikke arbejdsudleje, når moderselskabet fx beder en finansdirektør for et af de udenlandske selskaber om at komme til Danmark for at deltage i møder mv. for at bidrage med den viden og ekspertise, der knytter sig til det udenlandske selskab.

Derimod vil der foreligge arbejdsudleje, hvis en direktør i et udenlandsk datterselskab i en periode udlånes til det danske selskab for at udføre nogle af de ledelsesfunktioner, der er integreret i det danske selskab.

Om opgaven er integreret i den danske virksomhed må afgøres ud fra det konkrete tidspunkt, hvor opgaven udføres.

Eksempel

Skatterådet kunne bekræfte, at der ikke skulle betales arbejdsudlejeskat for svenske vikarer, der anventes i forbindelse med en flytning af en IT-opgave fra et svensk til et dansk selskab. De svenske vikarer udførte arbejde på en opgave, der endnu ikke var en integreret  del af det danske selskabs forretningsområde. Se SKM2013.433.SR.x

Arbejdets reelle indhold og karakter

Det er arbejdets reelle indhold og karakter, der er afgørende. Hvis opgaven ligger indenfor virksomhedens forretningsområde, er der tale om arbejdsudleje, også selvom opgaven fx adskiller sig ved at være mindre eller større end sædvanlig. Hvis arbejdet, der udføres typisk ligger inden for den danske virksomheds branche, er der en formodning for at arbejdet er integreret i virksomheden.

Eksempel

En byggevirksomhed, der påtager sig et større byggeri end sædvanligt, og som derfor ikke kan udføre byggeriet alene med de faste ansatte, skal indeholde arbejdsudlejeskat af vederlaget til den arbejdskraft, som en udenlandsk virksomhed stiller til rådighed i forbindelse med arbejdet. Det gælder uanset om aftalen med den udenlandske virksomhed er udformet som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt. 

Underleverandører

Det forekommer, at en virksomhed vælger ikke selv at udføre dele af arbejdet i virksomhedens produktion, og i stedet lader denne del af arbejdet udføre af en udenlandsk virksomheds ansatte. Hvis arbejdet udføres i tilknytning til virksomhedens produktion anses arbejdet ikke for udskilt fra den danske virksomhed.

Eksempel

Hvis et værft lader bestemte dele af skibsbygningsarbejdet udføre af en udenlandsk virksomhed på selve værftet, anses dette arbejde for integreret i værftets virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i skibsbygningsarbejdet.

Eksempel

Hvis en entreprenør lader bestemte dele af et byggeri udføre af en udenlandsk virksomhed, anses dette arbejde xsom udgangspunkt xfor integreret i entreprenørens virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i byggeriet.

Når en virksomhed udbyder eller påtager sig en arbejdsopgave, anses arbejdet som udgangspunkt for integreret i virksomheden.

xEksempel

En dansk konsulentvirksomhed anvendte udenlandske konsulenter til at forestå bestemte konsulentydelser i situationer, hvor den danske virksomhed ikke selv havde de rette kompetencer. Det var afgørende at den danske virksomhed påtog sig bestemte opgaver over sine kunder. Derved indgik de udenlandske underleverandøres konsulentydelser direkte i den danske virksomheds omsætningsled og blev derved et integreret i den danske virksomhed. Se SKM2013.381.SR. Se også SKM2013.432.SR.x    

Udføres arbejdet på en anden selvstændig virksomhed, anses arbejdet for udført af en selvstændig kontrakt producent, og indgår således ikke som en integreret del af hvervgivers virksomhed.

Jævnligt tilbagevendende opgaver

At opgaven er integreret i den danske virksomhed kræver ikke, at den danske virksomhed vedvarende løser netop den type opgave. Hvis en arbejdsopgave er jævnligt tilbagevendende i den danske virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, når virksomheden anvender en udenlandsk virksomheds medarbejdere til at udføre opgaven. Hvis en arbejdsopgave er jævnligt tilbagevendende er der således en formodning for, at opgaven er integreret i den danske virksomhed.

Således kan en byggevirksomhed have jævnligt tilbagevendende opgaver, dvs. opgaver, der naturligt kan forekomme i en byggevirksomhed, uden at de nødvendigvis forekommer hele tiden.

Landbrugs-, gartneri og plantagevirksomhed har sæsonarbejde, der er jævnligt tilbagevendende, og som i sin natur er integreret i virksomheden, uanset at opgaven ikke er udføres hele året eller hver eneste år.

Grænsetilfælde

Det kan være relevant at inddrage andre faktorer i bedømmelsen af, om der foreligger arbejdsudleje eller entreprise. Det gælder, når der er tvivl om, hvorvidt ydelserne er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomheds forretningsområde. Det forekommer navnlig, når der er indgået en kontrakt mellem en udenlandsk virksomhed og en dansk virksomhed, der begge har leveret ydelser inden for samme område. I så fald kan det være relevant at se på:

• Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, på hvilken måde arbejdet skal udføres?
• Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, hvor arbejdet udføres?
• Om den formelle arbejdsgiver direkte har afkrævet den virksomhed, som tjenesteydelserne leveres til, vederlaget til personen?
• Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen?
• Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet, og deres kvalifikationer?
• Hvem har retten til at udvælge den person, som skal udføre arbejdet, og retten til at opsige den kontrakt, der er indgået med personen vedrørende arbejdet?
• Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner, der er relateret til arbejdet?
• Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?

Det kan i disse tilfælde have betydning, hvordan der afregnes mellem den danske og udenlandske virksomhed, men det er ikke nødvendigvis afgørende. Hvis den udenlandske virksomhed af den danske hvervgiver afkræver et vederlag, der udgør vederlaget og øvrige personaleomkostninger til personen uden nogen avancemargin eller med tillæg af en avancemargin, der er beregnet som en procentdel af vederlaget og øvrige personaleomkostninger, tyder dette på arbejdsudleje. Hvis den betaling, der er afkrævet for tjenesteydelserne, omvendt ikke har relation til vederlaget til personen, eller hvis dette vederlag kun er en af mange faktorer, der indgår i kontrakten, kan dette pege på selvstændig virksomhed (entreprise).

Hvervgivers pligter ved arbejdsudleje

Det forudsættes, at hvervgiveren (den danske arbejdsgiver) har hjemting eller fast driftssted i Danmark.

Hvervgiver er indeholdelsespligtig og må ved opgørelsen af trækgrundlaget skaffe sig oplysninger om, hvor stor en del af vederlaget til udlejer, der skal anses for vederlag til den udlejede arbejdstager.

Skatten beregnes som 30 pct. af bruttoindtægten efter KSL § 48 B. Skatten anses for endeligt ved indeholdelse af 30 pct. skatten samt arbejdsmarkedsbidrag. Se KSL § 2, stk. 3. Danmark kan beskatte fra 1. arbejdsdag, men der er ingen selvangivelsespligt.

Se også

Se også afsnit A.B.4.1.1.1 om indeholdelse af A-skat og AM-bidrag.

Hvis den danske hvervgiver har fuldmagt til at udbetale lønnen til arbejdstageren, er lønnen A-indkomst for arbejdstageren efter den almindelige regel i KSL § 43, stk. 1, jf. § 46, stk. 5.

Grundlaget for opgørelse af arbejdsudlejeskat

Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Alle former for personalegoder er xsom udgangspunktx omfattet af bestemmelsen. Grundlaget omfatter xdog ikkex  værdien af fortæring og overnatning, som dækkes efter regning af den udenlandske arbejdsgiver, xhvis rejsereglerne er opfyldtx.

Der kan som udgangspunkt ikke foretages nogen form for fradrag i indkomst, hvor hvervgiveren skal indeholde en endelig skat på 30 pct., medmindre arbejdstageren har valgt beskatning efter KSL §§ 5 A - 5 D eller er omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

xArbejdsudlejede personer, der opfylder betingelserne i rejsereglerne, kan modtage xfri kost og logix, uden at der skal indeholdes 30 pct. skat af ydelsen. Se SKM2013.182.LSR.x

Hvis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt efter de gældende regler indeholdes skat af det samlede vederlag.

Sammensatte ydelser

Det forekommer, at en ydelse er sammensat af både arbejde og materialer. Anses arbejdet for omfattet af reglerne om arbejdsudleje, skal der alene indeholdes arbejdsudlejeskat af den del af betalingen, der kan henføres til vederlaget til den udenlandske arbejdskraft. 

Eksempel

Hvis en entreprenør indgår aftale med en udenlandsk leverandør om at levere maling og arbejdskraft til at påsmøre malingen i forbindelse med et byggeri, skal entreprenøren skaffe sig oplysning om, hvilken del af den samlede betaling, der kan henføres til vederlaget for det udførte arbejde og angive arbejdsudlejeskat.

En fordeling af fakturasummen på de enkelte ydelser og leverancer skal være i overensstemmelse med almindelige markedsvilkår. Herved undgår den danske virksomhed (hvervgiveren) at hæfte for manglende indeholdelse af arbejdsudlejeskat.

Valg af beskatning efter almindelige regler

Den udlejede arbejdstager kan vælge at blive beskattet som en almindelig begrænset skattepligtig lønmodtager efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, med pligt til at indgive selvangivelse. Valget skal i så fald træffes senest den 1. maj i året efter det pågældende indkomstår. Valget kan omgøres til og med den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Se KSL § 2, stk. 4.

Den arbejdsudlejede har også mulighed for at blive omfattet efter reglerne om beskatning af grænsegængere. Se afsnit C.F.5 om grænsegængerreglerne.

Overgang til anden skattepligt

Hvis en arbejdsudlejet person under opholdet i Danmark bliver fuldt skattepligtig, fx fordi han erhverver bopæl her i landet under sit ophold, skal den danske virksomhed i stedet for bruttoskatten indeholde almindelig skat. Se KSL § 43, stk. 2, litra h, sammenholdt med KSL § 46, stk. 1, 2. pkt.

Indeholdelsespligten omfatter også arbejdsmarkedsbidrag. Se KSL § 49 B, stk. 1, 2. pkt.

Tilsvarende gælder, hvis en arbejdsudlejet person opfylder betingelserne for begrænset skattepligt i forbindelse med vederlag fra tjeneste forhold, fordi denne opholder sig her i landet i mere end 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Se KSL § 2, stk. 9, sammenholdt med KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

Når en person overgår til beskatning efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, skal den danske virksomhed indeholde A-skat efter de almindelige regler. Indeholdelsespligten omfatter også arbejdsmarkedsbidrag.

Selvstændige udenlandske enmandsvirksomheder

Det forekommer, at en selvstændig udenlandsk person lejer sig selv ud til en dansk virksomhed. Dette falder ikke ind under definitionen på arbejdsudleje. Det skal herefter vurderes, om den selvstændige udenlandske person skal anses som lønmodtager eller om der er tale om selvstændig udenlandsk virksomhed.

Sondringen følger af den almindelige afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige. Se afsnit C.C.1.2.

Hvis den selvstændige altovervejende er beskæftiget på den danske virksomhed, og/eller hvis han indgår i det almindelige arbejde i virksomheden, vil der efter omstændighederne være en formodning for, at den pågældende skal anses for lønmodtager, og således vil blive undergivet begrænset skattepligt efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

Videreudlejning af udenlandsk medarbejder til kunden

Der forekommer, at en dansk virksomhed (selskab) videreudlejer en udenlandsk medarbejder til sin kunde, for at arbejde i kundens virksomhed. Den danske virksomhed får fx stillet medarbejderen til rådighed fra et udenlandsk koncernforbundet selskab.  Da er det kunden, der skal anses for hvervgiver, og som skal indeholde arbejdsudlejeskatten.

Det gælder også, når et dansk rekrutteringsfirma indgår aftale med udenlandske konsulentfirmaer om, at disse firmaer skal stille udenlandske konsulenter med specialviden til rådighed for danske kunder. Se SKM2007.232.SR.

Arbejdsudleje i tilknytning til kulbrinteindvinding

Personer, der stilles til rådighed for at udføre arbejde i tilknytning til kulbrinteindvinding, er omfattet af reglerne for arbejdsudleje, hvis hvervgiveren har hjemting her i landet.

Har hvervgiveren ikke hjemting her i landet, bliver personen i stedet omfattet af reglerne i KULBR § 21, stk. 2.

Skatten betales med 30 pct. af bruttoindtægten og indeholdes af den egentlige udenlandske arbejdsgiver (udlejer). Den skattepligtige kan dog vælge at blive beskattet, som om den pågældende var omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 1, og udførte arbejde her i landet for en dansk arbejdsgiver, jf. KULBR § 21, stk. 2, 3. - 5. pkt., og derved opnå fradrag for de udgifter, der vedrører den danske indkomst.

Betydningen af DBO'erne

Arbejdsudleje falder ind under reglerne om vederlag for personligt arbejde, der er optjent i Danmark af en person, der er hjemmehørende i udlandet, jf. OECD's modeloverenskomst artikel 15.

Ved arbejdsudleje kan Danmark (arbejdslandet) altid beskatte vederlaget til den arbejdsudlejede, fordi vederlaget anses for at være betalt af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i arbejdslandet (Danmark).  Se OECD's modeloverenskomst artikel 15, stk. 2, litra b.

I tilfælde af arbejdsudleje bliver lempelse af dobbeltbeskatning indrømmet af det land, hvor personen er hjemmehørende, selv om dette land ikke i henhold til sin egen nationale lovgivning anser ydelserne for leveret i et tjenesteforhold. Se kommentarerne til OECD's modeloverenskomst artikel 15, punkt 8.10.

Bemærk

Bemærk at visse DBO'er indeholder særlige bestemmelser om arbejdsudleje.

Se også

Se også afsnit

• C.F.8.2.2.15 om OECD's modeloverenskomst artikel 15
• A.B.4.1.1.1 - Skema over beskatningsretten til virksomhedsindkomst og til lønindkomst ved udenlandsk bygge- og anlægsvirksomhed i Danmark
• C.F.8.2 om OECD's modeloverenskomst
• C.F.9.2 om danske dobbeltbeskatningsoverenskomster og internationale aftaler.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
SKM2013.182.LSR	xEn arbejdsudlejet person skulle ikke beskattes af fri kost og logi, hvis rejsereglerne var opfyldt, jf. ligningslovens § 9 A, da han i så fald ikke kunne anses at have modtaget et skattepligtigt gode. Udgiften ansås for arbejdsgiverens og ikke arbejdstagerens i denne situation. x	xSe SKM2013.276.SKATx
SKAT
SKM2013.451.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis det danske selskab B indgik kontrakt med det tyske selskab A om opførelse af tre broer. Dette blev begrundet med, at selskab A havde fast driftssted i Danmark, og medarbejderne i selskab A derfor var begrænset skattepligtig til Danmark af løn for arbejde udført i Danmark for selskab A, jf. kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1. Ikke arbejdsudleje
SKM2013.450.SR	Skatterådet bekræftede, at køb af arbejdskraft til at udføre enkeltstående og større restaurerings- og vedligeholdelsesopgaver på bygninger, der blev udlejet til privat beboelse, ikke var omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Der blev henset til, at udførelse af disse opgaver ikke udgjorde en integreret del af A I/S' udlejningsvirksomhed. Hvis der var tale om arbejdskraft til at udføre løbende driftsvedligeholdelsesopgaver, der var nødvendige som led i at drive udlejningsvirksomheden, fandt Skatterådet, at udførelse af disse opgaver var integreret i virksomheden og derfor omfattet af arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje / arbejdsudleje.
SKM2013.433.SR	Skatterådet bekræftede, at der ikke var tale om arbejdsudleje for svenske vikarer, som udførte arbejde i Danmark i forbindelse med flytning af en IT-opgave fra en svensk virksomhed til en dansk virksomhed i samme koncern. Dette var begrundet i, at de svenske vikarer i en begrænset tidsperiode udførte arbejde på en opgave, der endnu ikke kunne anses for en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.432.SR	Skatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje, hvis A A/S lejede en belgisk konsulent til at udføre opgaver i forbindelse med et projekt om SAP-integration. I A A/S' virksomhed var der ikke personale med de nødvendige kompetencer. Afgørelsen blev begrundet i, at konsulenten udførte arbejde, der blev anset for en integreret del af A A/S' forretningsområde, alene af den grund at spørgers virksomhed afgav bud på et projekt af den omhandlede art. Der var ikke tale om outsourcing på mere permanent basis, da opgaverne blev lagt ud til andre virksomheder fra projekt til projekt.
SKM2013.402.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje for distributionsydelser leveret af en udenlandsk underleverandør. Den udenlandske underleverandør skulle udføre distributionsopgaver, der var en kerneydelse i spørgers virksomhed, og derved udgjorde en integreret del af denne virksomhed. Distributionsopgaven blev ikke anset for outsourcet på mere permanent basis, da virksomheden tilrettelagde distributionen, så omfanget af brug af underleverandører blev ændret løbende efter behov. Hvis spørger på mere permanent basis lavede en fast aftale med en selvstændig erhvervsdrivende udenlandsk underleverandør om et større geografisk område, fandt Skatterådet, at der ikke forelå arbejdsudleje. Omfattede en sådan aftale en tidsbegrænset periode på 6 måneder, blev opgaven dog ikke anset for outsourcing på mere permanent basis. Arbejdsudleje / ikke arbejdsudleje.
SKM2013.399.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis S A/S indgik kontrakter med underleverandører om fremstilling af rustfrie filtreringsanlæg. Henset til, at S A/S beskæftigede sig med fremstilling af disse anlæg fandt Skatterådet, at underleverandørens udførte arbejde udgjorde en integreret del af S A/S' virksomhed. Dette blev endvidere begrundet med, at spørger fra opgave til opgave besluttede, om S A/S' eller underleverandøren skulle udføre den pågældende opgave. Dette indikerede, at de pågældende arbejdsydelser stadig var integreret i S A/S' virksomhed, og fremstillingen kunne dermed ikke anses for outsourcet til underleverandøren. Arbejdsudleje.
SKM2013.395.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis medarbejdere i et svensk datterselskab arbejdede på projekter, der var ledet af det danske moderselskab. Det svenske selskab assisterede det danske selskab i forhold til visse dele af aftalen med slutkunden. Medarbejdernes arbejdstimer blev faktureret fra det svenske selskab til det danske selskab, der fakturerede de samlede anvendte timer til slutkunden. Begge selskaber var inden for samme branche og leverede samme slags tjenesteydelser inden for projektering i Sverige og Danmark. Arbejdsudleje.
SKM2013.381.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje vedrørende virksomhed A's køb af konsulentydelser fra udlandet. Dette gjaldt både i den situation, hvis A aldrig havde haft de nødvendige kompetencer "in house" og hvis A efterfølgende havde fravalgt at have ansatte med de nødvendige kompetencer til levering af konkrete konsulentydelser. I begge situationer var der tale om konsulentydelser uden for de 8 typer af konsulentydelser, som A udbød. Det var afgørende, at A's kerneydelser bestod i at levere konsulentydelser til sine kunder, og at spørger over for sine kunder påtog sig at levere konsulentydelser både inden for og uden for  kompetenceområdet for spørgers ansatte. Underleverandørens konsulentydelser indgik derved direkte i A's omsætningsled og blev derved integreret i spørgers virksomhed. Arbejdsudleje.
SKM2013.373.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje vedrørende arbejdskraft leveret i henhold til kontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH. A A/S' virksomhed bestod i at opføre og projektere byggeri og anlæg. Henset til aktiviteterne i A A/S' virksomhed, fandt Skatterådet, at underleverandøren, ved at levere arbejdskraften til særlige støbningsopgaver, som udgangspunkt udførte arbejde, der udgjorde en integreret del af A A/S' virksomhed. Skatterådet anså imidlertid spørger for på mere permanent basis at have outsourcet støbningsopgaven, da A A/S over en længere periode udelukkende havde anvendt den samme underleverandør til at udføre opgaven. Det var afgørende, at underleverandørens ydelser var individualiserede og klart afgrænsede fra de ydelser, som A A/S selv udførte eller fik udført af andre underleverandører i sin virksomhed. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.371.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis virksomhed A indgik kontrakt med virksomhed B om levering af gartneriydelser til en ejendoms omgivende arealer. Kontrakten angik ikke en erhvervsmæssig virksomhed, herunder virksomhed A's juletræsproduktion, da udgiften blev afholdt privat af ejeren af ejendommen, person C. Gartneriydelserne var derfor ikke integreret i virksomhed A. Vederlag for personligt arbejde ved køb af ydelser til privat brug er ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje
SKM2013.251.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje i forbindelse med en kontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH om opførelse og montering af A A/S' nye forlystelse. Henset til, at A A/S' kerneydelser ikke bestod i at opføre og montere forlystelser, udgjorde arbejdskraften leveret af B GmbH ikke en integreret del af A A/S' virksomhed. Endvidere udgjorde B GmbH's ydelser ikke et naturligt led i den løbende drift af A A/S' forlystelsesvirksomhed. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.206.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje vedrørende kontrakt 3036, som A ApS indgik med en udenlandsk underleverandør. A ApS beskæftigede sig med service og montage men havde ikke egne ansatte, der udførte disse opgaver. Henset til de kerneydelser, som A ApS påtog sig at levere til sine kunder, fandt Skatterådet, at A ApS' underleverandør ved at levere arbejdskraften dertil, udførte arbejde, der udgjorde en integreret del af A ApS' virksomhed. A ApS besluttede fra opgave til opgave hvilken underleverandør, der skulle udføre service- og montageopgaverne. Der var dermed ikke tale om outsourcing på mere permanent basis. Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje vedrørende kontrakt 3028, da arbejdsydelserne ikke blev udført her i landet. Arbejdsudleje / ikke arbejdsudleje.
SKM2013.158.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis A ApS indgik kontrakter med en underleverandør, der svarede til et fremlagt eksempel. Spørger drev tømrervirksomhed. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed udgjorde underleverandørens udførelse af kontraktens entreprise en integreret del af A ApS' virksomhed. Da A ApS fra entreprise til entreprise besluttede, hvordan disse skulle løses, blev arbejdet med entrepriserne ikke anset for outsourcet på mere permanent basis. Arbejdsudleje.
SKM2013.86.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis A ApS indgik en kontrakt om, at en udenlandsk kontraktpart skulle stå for produktion af minkhvalpe. A ApS drev en minkfarm. Der blev henset til karakteren af A ApS' virksomhed og de beskrevne kontraktopgaver mv. Endvidere blev produktionen ikke anset for outsourcet på mere permanent basis, da der var tale om en midlertidig kontrakt. Afgørelsen blev truffet under forudsætning af, at den udenlandske kontraktpart ikke havde fast driftssted i Danmark. Skatterådet afviste at tage stilling til spørgsmålet om fast driftssted i Danmark, da spørgsmålet ikke kunne besvares med den fornødne sikkerhed. Arbejdsudleje.
SKM2013.32.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje i forbindelse med, at en polsk virksomhed udførte reparationsarbejde på en pram for et rederi i Danmark. Det udførte arbejdet blev ikke anset for at udgøre en integreret del af de aktiviteter, som den danske virksomhed udøvede. Ikke arbejdsudleje
SKM2007.232.SR	Skatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje i en situation, hvor et dansk rekrutteringsfirma indgik aftale med udenlandske konsulentfirmaer om, at disse firmaer skulle stille udenlandske konsulenter med specialviden til rådighed for danske kunder, der havde overladt rekrutteringsopgaven til det danske rekrutteringsfirma. Konsulenterne var ansat i de udenlandske konsulentfirmaer, der også udbetalte løn til konsulenterne. De danske kunder ville være forpligtet til at indeholde arbejdsudlejeskat samt AM-bidrag.

Se også

Se også oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre i afsnit C.F.3.1.4.2. Bemærk at disse afgørelser er truffet på baggrund af de tidligere regler om arbejdsudleje, og derfor efter omstændighederne ikke længere er udtryk for gældende ret.