Indhold

Dette afsnit handler om momsfritagelse med fradragsret ved levering af varer til udførsel. Se ML § 34, stk. 1, nr. 5.

Afsnittet indeholder:

• Generelle bestemmelser
• Særligt om transportmidler
• Midlertidig brug af maskiner og driftsmidler til udførsel
• Bistand til udviklingslandene
• Udførsel via ambassader for stater udenfor EU
• Udførsel via Udenrigsministeriet
• Udførsel som rejsegods
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Se også

xSe også "Konto for eksport mv. (momsangivelsens rubrik C)" i afsnit A.B.3.3.3.2.1 Særlige konti.x

Generelle bestemmelser

I det følgende gennemgås først, hvem der momsfrit kan udføre varer til steder udenfor EU, og dernæst kravene til dokumentation af, at udførsel af en vare har fundet sted.

Hvem der momsfrit kan udføre varer til steder udenfor EU

Levering af en vare, der udføres af en virksomhed (sælger) eller for virksomhedens (sælgers) regning til steder udenfor EU, er fritaget for moms.

Dette gælder også, hvis en køber, der ikke er etableret her i landet, udfører varer til steder udenfor EU. Eller hvis udførslen sker for en sådan købers regning.

Varer købt her i landet til udførsel er således fritaget for moms uanset, om selve udførslen foretages af sælger eller af en køber, der ikke er etableret her i landet.

Hvis køber er etableret her i landet, er leverancen kun fritaget for moms, hvis sælger forestår udførsel af varen til steder udenfor EU.

Der skal således ikke beregnes moms af varer, som en underleverandør fakturerer til en anden dansk virksomhed, når varerne transporteres til et sted uden for EU ved underleverandørens foranstaltning. Se TfS1997, 870TSS.

Tilsvarende er gaver, der sælges af en virksomhed til en person bosat her i landet, fritaget for moms, hvis gaven forsendes til et sted udenfor EU af virksomheden.

Levering af varer til privatpersoner, der er bosat her i landet eller til virksomheder, der er etableret her i landet, er ikke omfattet af momsfritagelsen i ML § 34, stk. 1, nr. 5, selvom den pågældende privatperson m.fl. efterfølgende udfører varerne til steder udenfor EU.

Dokumentation

Det er en betingelse for momsfritagelse efter ML § 34, stk. 1, nr. 5, at sælger kan dokumentere, at varerne er udført. Udførselsdokumentation kan bestå af:

• fakturakopi
• skriftlig ordre
• korrespondance med køber
• bankafregning og lignende
• kopifragtbrev og lignende
• øvrige handelsdokumenter og
• udførselsangivelse med udpassageattest i e-Export, se afsnit F.A.25.1.3 Udførselsprocedure for varer, eller i forbindelse med nødprocedure attesteret eksemplar 3 af enhedsdokumentet, se afsnit F.A.25.1.9 Nødprocedure vedrørende udførsel af varer.

Sælger skal ved accept af dokumentation for udførsel fra en køber udvise sådan almindelig agtpågivenhed, som gælder i handelsforhold.

Hvis det efterfølgende måtte vise sig, at betingelserne for fritagelsen i realiteten ikke er opfyldt, er sælgers levering af de pågældende varer alligevel fritaget for moms, hvis sælger ikke ved udvisning af almindelig agtpågivenhed kunne have indset, at betingelserne for momsfritagelse ikke var opfyldt, fordi de beviser, som køberen fremlagde, var forfalskede. Se EF-Domstolens sag C-271/06, Netto Supermarkt.

Særligt om transportmidler

I det følgende gennemgås først praksis vedrørende udførsel af lystfartøjer og dernæst praksis vedrørende udførsel af motorkøretøjer.

Lystfartøjer

En virksomheds salg af lystfartøjer, som sejler til steder udenfor EU på egn køl, er fritaget for moms under følgende betingelser:

• køber skal overfor sælger dokumentere at have bopæl udenfor EU ved forevisning af pas, identitetskort eller tilsvarende legitimation
• sælger skal på fakturaen anføre følgende oplysninger:
  • sædvanlige oplysninger, herunder udstedelsesdato, fartøjets art og pris
  • momsbeløbets størrelse, som sælger hæfter for, hvis fornøden dokumentation ikke fremlægges og
  • købers navn og adresse udenfor EU
• ved salg af lystfartøjer til personer med bopæl i Norge skal sælger senest 6 måneder efter leveringen dokumentere, at lystfartøjet er anmeldt til toldmyndighederne i Norge, eksempelvis i form af
• de norske toldmyndigheders påtegning på salgsfakturaen
• kopi af toldkvittering eller
• erklæring fra de norske toldmyndigheder om, at de er bekendt med købet. Hvis dokumentation ikke kan fremlægges, skal sælger medregne det beregnede momsbeløb til salgsmomsen for den periode, hvor dokumentationsfristen udløber.
• ved salg af lystfartøjer til personer, der ikke har nærmere tilknytning til andre EU-lande eller de nordiske lande, skal der ved angivelsen til udførsel fremlægges dokumentation for købers bopælsforhold ved et toldekspeditionssted, og sælger skal fremlægge dokumentation for udførslen i form af et enhedsdokument afstemplet af dette ekspeditionssted. Ved ikke nærmere tilknytning ses der på bopæl, opholds- eller arbejdstilladelse mv.

Motorkøretøjer

Levering af motorkøretøjer (inkl. leveringsomkostninger mv.) bestemt til registrering på grænsenummerplader er fritaget for moms, når:

• køberen har tilladelse fra told- og skatteforvaltningen til direkte transport ud af landet på grænsenummerplader eller
• køretøjet er solgt til levering i udlandet, og told- og skatteforvaltningen har givet tilladelse til direkte transport ud af landet på grænsenummerplader.

Har køberen derimod alene tilladelse fra told- og skatteforvaltningen til midlertidigt at benytte et personmotorkøretøj her i landet på grænsenummerplader, skal der beregnes moms ved leveringen af køretøjet.

Se også

Afsnit D.A.10.1.1 om levering af nye transportmidler til andre EU-lande.

Midlertidig brug af maskiner og driftsmidler til udførsel

Ved salg af maskiner og driftsmidler til en køber udenfor EU kan en virksomhed undlade at beregne moms, selvom maskinerne eller driftsmidlerne skal anvendes midlertidigt her i landet til produktion af varer til køberen.

Det er en betingelse, at maskinerne eller driftsmidlerne efter produktionens afslutning udføres til køberen til steder udenfor EU eller bliver destrueret.

Der skal kunne fremlægges fornøden dokumentation for maskinernes eller driftsmidlernes midlertidige anvendelse her i landet samt salgsfaktura og dokumentation for indgåede aftaler i form af, eksempelvis købsaftale, ordrebekræftelse, bankafregning mv.

Bistand til udviklingslandene

I det følgende gennemgås praksis vedrørende varer, der udføres i forbindelse med udviklingsbistand via DANIDA, UN/FAO og IAPSO.

DANIDA

Levering af varer til DANIDA (Udenrigsministeriets afdeling for internationalt udviklingsarbejde) til brug for Danmarks bistand i udviklingslandene er momsfritaget, hvis

• varerne udføres direkte af leverandøren og i dennes navn, eller
• varerne udføres af DANIDA, og DANIDA afgiver erklæring til leverandøren om udførslen, herunder oplysning om enhedsdokumentets dato og nummer. Erklæringen skal afgives på salgsfakturaen.

UN/FAO

Levering af varer til Landbrugsministeriet til brug for projekter under UN/FAO World Food Program er fritaget for moms, hvis varerne udføres direkte fra leverandørvirksomheden og i dennes navn.

IAPSO

Forenede Nationers Udviklingsprogram har oprettet et fælles indkøbskontor i Danmark benævnt IAPSO (Inter-Agency Procurement Services Office).

Der er givet tilladelse til, at varer, der leveres til IAPSO af danske leverandører, er momsfritaget, når:

• varerne er bestemt til udførsel til projekter i udlandet, og
• IAPSO skal sende dokumentation til leverandøren for, at varerne er sendt til et bestemt projekt i udlandet, eksempelvis i form af kopifaktura eller kopifragtbrev med attest for udførsel.

Udførsel via ambassader for stater udenfor EU

Levering af varer til en ordregiver etableret i en stat udenfor EU, der leveres til den officielle repræsentation for den pågældende stat her i landet, er fritaget for moms, når

• der foreligger en skriftlig aftale med ordregiveren
• udførslen sker ved repræsentationens foranstaltning og
• leverandøren kan dokumentere udførslen.

Udførsel via Udenrigsministeriet

Levering af varer i form af kontormaskiner, papir og andre kontorartikler samt boliginventar til Udenrigsministeriet til brug for danske repræsentationer i lande udenfor EU er fritaget for moms, når

• udførslen sker ved Udenrigsministeriets foranstaltning og
• leverandøren kan dokumentere udførslen.

Under tilsvarende betingelser er levering af varer i form af udstillings- og dekorationsmaterialer til Udenrigsministeriet bestemt til salgsfremstød for danske varer i udlandet fritaget for moms.

Udførsel som rejsegods

I det følgende gennemgås først reglerne for udførsel af rejsegods af rejsende med bopæl eller sædvanligt opholdssted i Norge eller på Ålandsøerne og dernæst reglerne for udførsel af rejsegods af rejsende med bopæl eller sædvanligt opholdssted i andre lande udenfor EU. Endelig omtales særlige turistordninger for personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted udenfor EU.

Rejsende med bopæl eller sædvanligt opholdssted i Norge eller på Ålandsøerne

Levering af varer, der medbringes af personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted i Norge eller på Ålandsøerne i deres personlige bagage, er fritaget for moms. Se ML § 34, stk. 1, nr. 5, 2. og 3. pkt.

Det er dog en forudsætning for fritagelsen, at følgende betingelser alle er opfyldt:

• Salgsprisen for den enkelte vare skal overstige 1.200 kr. inkl. moms. En gruppe af ting, der normalt udgør en helhed, anses som én vare.
• Varen skal transporteres til et sted udenfor EU inden udgangen af den tredje måned efter leveringsmåneden.
• Køber skal overfor sælger dokumentere sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted i Norge eller på Ålandsøerne ved forevisning af pas, identitetskort eller anden tilsvarende legitimation. Se § 51 i momsbekendtgørelsen.
• Varerne skal angives til udførsel til henholdsvis Norge eller Ålandsøerne på en forenklet faktura. Fakturaen skal udover oplysning om udstedelsesdato (fakturadato), sælgers navn og adresse samt registreringsnummer, varernes art og værdi (salgspris inkl. moms) samt momsbeløbet indeholde købers navn og adresse. Se § 49 i momsbekendtgørelsen.
• Moms af salget skal medregnes til salgsmomsen i den periode, hvor salget finder sted. Momsen kan fradrages i den afgiftsperiode, hvor sælger kan fremlægge dokumentation for udførslen i form af:
  • Norge: Dokumentation fra den kompetente virksomhed i Norge på, at der er betalt afgift ved indførslen af varen i Norge.
  • Ålandsøerne: Forenklet faktura påtegnet af myndighederne ved det udgangssted, hvor udførsel sker fra EU. Påtegningen kan ske digitalt, hvis told- og skatteforvaltningen har godkendt it-systemet, hvormed den digitale påtegning foretages. Fakturaen skal vedlægges virksomhedens regnskab som dokumentation for afgiftsfritagelsen.

Se kapitel 9, §§ 49 - 52, i momsbekendtgørelsen. Om kravene til sælgers agtpågivenhed, se C-271/06 Netto Supermarkt.

De særlige regler for personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted i Norge eller på Ålandsøerne skyldes, at der er indgået en overenskomst mellem Danmark, Finland, Norge og Sverige om beskatning af rejsegods i rejsetrafikken. Se BKI nr. 93 af 23/9/1982, BKI nr. 99 af 11/12/1985 og BKI nr. 112 af 23/9/1988.

Rejsende med bopæl eller sædvanligst opholdssted i andre lande udenfor EU

Levering af varer, der medbringes af personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted andre steder udenfor EU end i Norge eller på Ålandsøerne i deres personlige bagage, er fritaget for moms. Se ML § 34, stk. 1, nr. 5, 4. pkt.

Det er dog en forudsætning for fritagelsen, at følgende betingelser alle er opfyldt:

• Købet skal omfatte varer til en værdi over 300 kr. inkl. moms og være foretaget i samme forretning. Ved beregningen af, om værdien overstiger 300 kr., tages udgangspunkt i fakturaværdien. Den samlede værdi af flere varer kan kun anvendes, hvis samtlige varer er anført på samme faktura udstedt af samme afgiftspligtige person, der leverer varerne til samme kunde. Se artikel 48 i Momsforordningen.
• Varerne skal transporteres til et sted udenfor EU inden udgangen af den tredje måned efter leveringsmåneden.
• Køber skal overfor sælger dokumentere sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted udenfor EU ved forevisning af pas, identitetskort eller anden tilsvarende legitimation. Se § 51 i momsbekendtgørelsen.
• Der skal udstedes forenklet faktura, der udover oplysning om udstedelsesdato (fakturadato), sælgers navn og adresse samt registreringsnummer, varernes art og værdi (salgspris inkl. moms) samt momsbeløbet skal indeholde købers navn og adresse. Se § 50 i momsbekendtgørelsen
• Moms af salget skal medregnes til salgsmomsen i den periode, hvor salget finder sted. Momsen kan fradrages i momsgrundlaget i den afgiftsperiode, hvor sælger kan fremlægge dokumentation for udførslen i form af forenklet faktura påtegnet af myndighederne ved det udgangssted, hvor udførsel sker fra EU. Påtegningen kan ske digitalt, hvis told- og skatteforvaltningen har godkendt it-systemet, hvormed den digitale påtegning foretages. Fakturaen skal vedlægges virksomhedens regnskab som dokumentation for afgiftsfritagelsen.

Se kapitel 9, §§ 49 - 52, i momsbekendtgørelsen. Om kravene til sælgers agtpågivenhed, se C-271/06 Netto Supermarkt.

Særlige turistordninger for personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted udenfor EU

Der er givet tilladelse til tre forskellige turistordninger, der kan anvendes ved køb af varer her i landet af personer med bopæl eller sædvanligt opholdssted udenfor EU. Tilladelserne er givet til Global Refund DK A/S, Tax-Free International/Eurocard Denmark og Denmark Tax-Free Refund ApS. Hver enkelt ordning gennemgå i det følgende i hovedtræk.

Global Refund DK A/S

De tilsluttede forretninger opkræver moms ved salg til turister bosat mv. udenfor EU. Der udfyldes dog ved salget en særlig faktura/cheque med Global Refund DK A/S 's navn. Denne faktura/cheque træder i stedet for en almindelig faktura, og fakturaen/chequen påtegnes i forbindelse med varernes udførsel fra EU.

Global Refund DK A/S udbetaler mod et gebyr momsrefusion til køber på grundlag af den påtegnede faktura og mod dokumentation for, at køber har bopæl mv. udenfor EU, se § 51 i momsbekendtgørelsen.

Global Refund DK A/S opkræver den forretning, der har solgt den udførte vare, momsrefusionsbeløbet via en konto, som forretningen har hos Global Refund DK A/S.

Kontoudtog over denne konto tjener som forretningens dokumentation for, at salget kan ske momsfrit under forudsætning af, at kontoudtoget udelukkende indeholder oplysninger om salg til personer med bopæl udenfor EU og i øvrigt indeholder følgende oplysninger:

• dato for kontoudtogets udfærdigelse
• den tilsluttede forretnings navn og adresse
• faktura/cheque nr. og dato
• faktura/chequebeløbets størrelse inkl. moms
• momsbeløbets størrelse samt
• kontoudtogets nummer.

Efter en faktura/cheque er påtegnet for udførsel det sted, hvor varerne udføres af EU, skal den opbevares i mindst 5 år.

Opbevaring sker hos Global Refund International AB i Sverige under følgende betingelser:

• bilagsmaterialet skal kunne fremlægges for en længere periode af mindst 5 år,
• Global Refund DK A/S skal oplyse de tilsluttede forretninger om, at opbevaringspligten påhviler disse som sælgere, og at de derfor er ansvarlige for, at dokumentationen kan tilvejebringes, og
• de tilsluttede forretninger/sælgere skriftligt har erklæret sig indforstået med ordningen.

Tax-Free International/Eurocard Denmark (nu PBS International)

De tilsluttede forretninger opkræver moms ved salg til turister bosat mv. udenfor EU. Der udfyldes dog ved salget en særlig formular, der skal indeholde oplysning om

• dato
• købers navn og bopæl
• vareart
• pris inkl. moms og
• momsbeløbet.

Køber modtager originalformularen og forretningen/sælger beholder en kopi af formularen.

Som bevis for udførsel skal originalformularen påtegnes af toldmyndighederne på det sidste sted, hvor køber udrejser af EU.

Køber sender den påtegnede formular til Tax-Free International, der efter modtagelsen af formularen udbetaler et beløb svarende til det betalte momsbeløb med fradrag af et ekspeditionsgebyr til køber.

Tax-Free International opkræver herefter beløbet hos forretningen/sælger, der får tilsendt en Betalingsoversigt, der skal indeholde følgende oplysninger for hvert enkelt køb:

• købsdato
• formularnummer
• pris og
• momsbeløb

Betalingsoversigten sammenholdt med den påtegnede originalformular godkendes som udførselsdokumentation. Den påtegnede originalformular skal opbevares af Tax-Free International i 5 år.

Denmark Tax-Free Refund ApS

De tilsluttede forretninger opkræver moms ved salg til turister bosat mv. udenfor EU, og der udstedes almindelig kassebon i forbindelse med salget.

Herudover udskrives dog en elektronisk formular, der bl.a. indeholder oplysning om forretningens/sælgers navn og CVR-nummer. Den almindelige kassebon, der bl.a. specificerer de købte varer, vedhæftes formularen, der endvidere påføres oplysning om:

• navn og adresse på køber
• oplysning om hjemland og
• pas- eller id-nummer.

Som bevis for udførsel skal den udskrevne elektroniske formular påhæftet kassebon påtegnes i forbindelse med købers udrejse af EU.

Køber sender den påtegnede formular til Denmark Tax-Free Refund ApS, der efter modtagelsen af formularen udbetaler et beløb svarende til det betalte momsbeløb til køber med fradrag af et ekspeditionsgebyr.

Denmark Tax-Free Refund ApS udsteder endvidere en faktura til forretningen/sælger, som på grundlag af denne faktura kan foretage regulering af salgsmomsen.

Fakturaen danner endvidere grundlag for, at forretningen/sælger kan foretage fradrag for moms af det ekspeditionsgebyr, som Denmark Tax-Free Refund ApS har tilbageholdt i forbindelse med "tilbagebetaling" af moms til køber.

Denmark Tax-Free Refund ApS er forpligtet til at opbevare de afstemplede formularer som en del af selskabets regnskabsmateriale og efter ønske fra told- og skattemyndighederne at stille de afstemplede formularer til rådighed til brug for momskontrol af de tilsluttede forretninger.

Salg til diplomater m.fl.

Ved salg til diplomater m.fl., der efter andre regler er fritaget for at betale moms i det land, hvor de bor, anses det for tilstrækkelig dokumentation, at fakturaen er forsynet med påtegning fra det endelige indførselslands toldmyndighed eller anden kompetent myndighed om, at varerne er indført.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-563/12, BDV Hungary Trading Kft.	National lovgivning, hvorefter de varer, der i forbindelse med en levering til udførsel er bestemt til at blive udført fra EU, skal have forladt EU inden for en frist, der er fastsat til tre måneder eller 90 dage efter leveringsdatoen. Domstolen udtalte, at det i princippet er tilladt medlemsstaterne at fastsætte en rimelig frist for udførsel, som tager hensyn til handelspraksis på området for at sikre, at en vare, som er bestemt til udførsel, faktisk har forladt EU (præmis 34). En national lovgivning, der underlægger fritagelsen for udførsel en frist for udførsel med det formål bl.a. at bekæmpe skatteunddragelse og -svig uden at give de afgiftspligtige mulighed for at godtgøre, at betingelsen om udførsel er opfyldt efter denne frists udløb, med henblik på at kunne drage fordel af fritagelsen og uden at give de afgiftspligtige ret til godtgørelse for den moms, som allerede er betalt på grund af den manglende overholdelse af den pågældende frist, når de har godtgjort, at varen har forladt EU, går dog videre end, hvad der er nødvendigt for at nå dette formål (præmis 39). Momssystemdirektivets artikel 131 og artikel 146, stk. 1, er derfor til hinder for en national lovgivning, hvorefter de varer, der er bestemt til at blive udført fra EU, skal have forladt EU inden for en sådan frist, når en enkel overskridelse af fristen medfører, at den afgiftspligtige endeligt mister retten til fritagelse for denne levering (præmis 42).
C-271/06, Netto Supermarkt	En leverandør skal kunne stole på lovligheden af den transaktion, han udfører, uden at risikere at miste sin ret til fritagelse for momsen, når han ikke ved udvisning af almindelig agtpågivenhed i handelsforhold kunne have indset, at betingelserne for fritagelse i realiteten ikke var opfyldt, fordi de beviser for udførsel, som køberen fremlagde for ham, var forfalskede.
Højesteretsdomme
SKM2013.219.HR	Højestret stadfæstede landsrettens dom, hvorefter sagsøgeren ikke fik medhold i, at et påtænkt "dobbeltsalgskoncept"/"moms-refusions-koncept" indebar to særskilte salg af varer fra henholdsvis danske detailforretninger til sagsøgeren og videre fra sagsøgeren til kunder (privatpersoner bosiddende uden for EU). Der var således ikke tale om henholdsvis ét momspligtigt salg i henhold til momslovens § 4, stk. 1, og ét momsfritaget (videre)salg i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 5. Landsretten fandt, at kundens købsaftale under de i sagen foreliggende omstændigheder måtte anses for indgået med forretningen og ikke med sagsøgeren, som reelt alene havde fungeret som et uselvstændigt mellemled (jf. tilsvarende retsanvendelse i SKM2010.396.HR om et grænsehandels-koncept).