Klagen vedrører grundværdiansættelsen for så vidt angår godkendelse af nedslag for ekstrafundering. Klagen vedrører endvidere genoptagelse af fastsættelse af fradrag for forbedringer i vurderingsårene 2001, 2002 og 2004.

Vurderingsankenævnet har givet afslag på genoptagelse af fradrag for forbedringer, og har desuden ikke godkendt af nedslag i grundværdien for ekstrafundering.

Landsskatterettens afgørelse
Fradrag for forbedringer
SKAT pålægges at genoptage vurderingen pr. 1. januar 2001, 1. januar 2002 og 1. oktober 2004, jf. § 17, stk. 4 i forretningsorden for Landsskatteretten.

Grundværdien
Landsskatteretten stadfæster vurderingsankenævnets afgørelse.

Sagens oplysninger
Det fremgår af sagen, at ejers forrige repræsentant R1 den 29. april 2005 indsendte anmodning til SKAT (masseanmeldelser for flere ejendomme) om ansættelse af fradrag for forbedringer fra og med vurderingen pr. 1. januar 2001.

Den 15. august 2005 fremsendte R1 opgørelse samt specifikationer over fradrag for forbedringer, vedlagt kopi af byggeregnskab i form af Boligministeriets skema 3 (godkendelse af den endelige anskaffelsessum efter byggeriets færdiggørelse) af 24. oktober 1979:

"På vegne af grundejeren, skal jeg herved anmode Vurderingsmyndigheden om at ændredet fastsatte fradrag for forbedringer i overensstemmelse med lov om vurdering af landets faste ejendomme af 03.09.2002 § 17 og § 18, samt landsskatterettens kendelser af 24. marts 1986 og 28. februar 2002. Kapitel 4 i Vurderingsprincipperne, vurderingsvejledningen samt forannævnte bidrager til den vedlagte specifikation af fradragsretten.
Af specifikationen (regnearket) er det muligt, at udlede hvordan beløbene fremkommer.
Forhøjelsen af fradrag for forbedringer bedes foretaget med virkning 5 år tilbage jf.
Skattestyrelseslovens § 35 stk. 1 pkt. 1 og 2."

Heraf fremgår det også at grundudgravning påbegyndtes den 25. oktober 1977 og byggeriet afsluttedes den 15. december 1978. Endvidere blev vedlagt kopi af skøder i forbindelse med overdragelsen.

Grundenes samlede areal udgjorde ved købet 3.707 m², heraf vej 508 m², approbation den 6. oktober 1981 til 2.588 m². Iflg. BBR er der på ejendommen opført 3 bygninger i 1978.

Der findes ikke nogen lokalplan for området.

Vurderingsmyndighedens traf følgende afgørelse af 27. oktober 2006, hvor der blev givet afslag på genoptagelse:

"De har i breve af 29. april 2005 og 15. august 2005 på vegne af grundejerne anmodet om genoptagelse af vurderingen som følge af manglende ansættelse af fradrag for forbedringer. De anmoder om at vurderingerne ændres til 5 år tilbage.

SKAT Ejendomsvurderingen kan ikke imødekomme Deres anmodning. Vi mener ikke der er fremlagt oplysninger som kan begrunde en genoptagelse af vurderingen efter skatteforvaltningsloven § 33 stk. 2.

Grunden udgør en størrelse på 2.588 m2. Af de medsendte skøder fremgår det at grunden tidligere har været bebygget. Det fremgår også at ejendommen bestod af fire matrikler som siden hen er blevet sammenlagt. Det skønnes derfor at der er sket byggemodning på grunden i forbindelse med opførslen af de ejendomme som er nævnte i de medsendte skøder.

Under visse betingelser skal vi ved vurderingen give fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien. Fradraget kan gives, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

Vi mener ikke at det arbejde som er foretaget på grunden i forbindelse med opførslen af byggeriet har bevirket en stigning i grundværdien. Kravet om, at forbedringerne skal medføre en stigning i grundværdien betyder, at der kun kan gives fradrag for forbedringer, hvis forbedringerne medfører en stigning af værdien afgrunden i ubebygget stand.

Som regel gives der kun fradrag for udgifter, der vedrører arbejder uden for grunden.(...)

En anmodning om genoptagelse af ejendomsvurdering behandles efter § 33, stk. 2 i Skatteforvaltningsloven. I henhold til denne kan ejere få ændret en ansættelse af en fast ejendom, såfremt man senest den 1. maj i det 4. år efter vurderingsårets udløb fremlægger oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Der er derfor ikke hjemmel til at genoptage tidligere end 2001."

Vurderingsankenævnets afgørelse
Grundværdien
Der er ikke godkendt nedslag for ekstrafundering, jf. vurderingslovens § 13.

Som begrundelse er anført:

"Nedslag for ekstrafundering og pilotering.
Vurderingsankenævnet finder at der kan ske genoptagelse jf. skatteforvaltningsloven § 33 stk. 2 vedrørende ekstrafundering jf. afgørelse fra Landsskatteretten den 13. oktober 2009. På grund af den store tidsforskel fra vurderingsmyndighedens oversendelse af klagen til vurderingsankenævnet, behandles punktet i nævnet frem for at tilbagesende den til fornyet behandling i vurderingsmyndigheden.

Der foreligger ikke en geoteknisk rapport på ejendommen der kan dokumentere jordbundsforholdene.

Nævnet finder ikke at det er dokumenteret eller sandsynliggjort, at jordbundsforholdene på ejendommen er af sådan beskaffenhed, at en normal udnyttelse af grunden kræver ekstrafundering/pilotering, hvorfor der ikke gives nedslag i grundværdien for ekstrafundering/pilotering, jf. vurderingslovens § 13. Der er endvidere henset til, at ejendommen er opført med fuld kælder, hvorfor den afholdte udgift betragtes som hørende til byggeriet."

Fradrag for forbedringer
Der er ikke godkendt fradrag for udgifter til interne veje, parkeringspladser, stianlæg, fællesarealer og grønne områder, kloakforsyning, vandforsyning, fjernvarmeforsyning, forsyningsanlæg, stikledninger samt projektering og tilsyn, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Som begrundelse er anført:

"Nævnet bemærker, at der er tale om ny bebyggelse på en allerede tidligere bebygget grund, der er beliggende i et mange år gammelt og fuldt byggemodnet område. Bebyggelsen ligger ud mod gaden med direkte adgang.

De foretagne foranstaltninger inde på grunden, kan ikke betragtes som et hovedanlæg. Jf. kendelse fra LSR af 24. juli 2007. Den kendelse af 17. december 2008 der henvises til af R1, omhandler bygninger på areal, hvor ikke alle har direkte adgang til en ekstern vej.

Vurderingsankenævnets anser, at der ved de nye bygninger ikke er foretaget foranstaltninger af materiel karakter, som må antages at have øget handelsværdien af grunden i ubebygget stand. Endvidere anser nævnet ikke, at der af det indsendte materiale fremgår udgifter, der kan henføres til foranstaltninger foretaget uden for grunden, som forbedrer grunden i ubebygget stand, jf. vurderingslovens § 17 og 18.

Nævnet anser at udgifterne jf. det fremlagte byggeregnskab, alene er udgifter der kan henføres til selve byggeriet.

I R1 indsigelse over det fremsendte forslag henvises til LSR-kendelse af 4. november 2009 (07-02394) vedrørende Peter Bangsvej 21-25, Frederiksberg.

Af kendelsen fremgår det, at Retten ikke finder, uanset ejendommen tidligere har været bebygget, og der allerede var etableret forsyningsledninger i området, at dette ikke udelukker at en del af de afholdte udgifter kunne anses at vedrøre foranstaltninger der berettiger til fradrag for forbedringer. Retten havde bl.a. lagt vægt på, at en del af arealet var nyudstykket, samt at ikke alle bygninger har direkte vejadgang.

Nævnet finder, at denne kendelse kan sammenlignes med kendelsen af 17. december 2008. Hvorimod, at den kendelse nævnet har lagt til grund ved vurderingen, er kendelsen af 24. juli 2007, hvor denne ejendoms bygninger er beliggende med facade ud mod vejens fortov, benævnt randbebyggelse, som også er tilfældet for den påklagede ejendom.

Nævnet stadfæster herefter SKAT's afslag på genoptagelse, da der ikke er fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Jf. skatteforvaltningslovens § 33 stk.2."

Vurderingsankenævn København har den 8. juni 2011 fremsendt følgende udtalelse til klagen ved Landsskatteretten:

"Fradrag for forbedringer:
Nævnet har ingen bemærkninger til dette punkt.

Ekstrafundering/jordbundsundersøgelser:
I forbindelse med Vurderingsankenævnets høring af sagen har klager ikke fremsendt den geotekniske rapport. Ved klagen til Landsskatteretten ses dele af den geotekniske rapport at være indsendt. De fremsendte dele af rapporten indeholder ikke den geotekniske konklusion på, om der er et behov for ekstrafundering for det projekterede projekt. 

Grundværdien ansættes efter vurderingslovens § 13, stk. 1, og udgør grundens handelsværdi i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed, beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse.

For grunde til bebyggelse, spiller navnlig bundforholdene (jordens bæreevne) en rolle. Såfremt bebyggelse på et areal kræver ekstrafundering, pilotering eller andre særlige foranstaltninger, vil arealets værdi være reduceret i forhold til arealer, hvor sådanne foranstaltninger ikke er nødvendige.

I klagen til Landsskatteretten henvises der til, at det af s 129 i Statens Byggeforskningsinstituts SBI-anvisning 181 vedrørende fundering af mindre bygninger fremgår, at normalfundering antages at bestå af et fundament under ydervæggene ført 0,9 meter under eksisterende terræn og af en gulvkonstruktion/terrændæk umiddelbart under muldlaget, dvs. ca. 0,3 meter under terræn.

Det fremgår endvidere af samme anvisning at: "Det betragtes således som ekstrafundering hvis AFRN for gulvet er beliggende mere end 0,3 m under eksisterende terræn, eller hvis OSBL for fundamenterne forekommer dybere end 0,9 m under terræn.

Idet der i 6 ud af 7 borringer på H1 blev fundet overside af bæredygtigt underlag imellem 1,2 og 2,4 m under terræn, konkluderes det af klager, at normalfundering defineret efter Statens Byggeforskningsinstitut ikke er mulig.

Nævnet skal gøre opmærksom på, at på side 128 i Statens Byggeforskningsinstituts SBI-anvisning 181 (Fundering af mindre bygninger), defineres et normalprojekt som fundering af et kælderløs, traditionelt byggeri, der opføres på et helt vandret areal.

H1 er en grund beliggende i et boligområde på Y1 hvor naboejendommene, opført i 1934-1969, er i 4-5 etager. Uanset, at der ikke findes en lokalplan for området, må det formodes, at en eventuel bebyggelse af grunden ville skulle følge naboejendommenes højder.

Nævnet finder ikke, at Statens Byggeforskningsinstituts SBI-anvisning 181 vedrørende funderingsforholdene for en mindre bebyggelse uden kælder kan overføres til en grund/område, hvor er normalbebyggelse ikke ville være af den type.

Nævnet er derfor ikke enig med klager i at det kan sluttes, at allerede fordi OSBL findes dybere end 0,9 m, at der er et behov for ekstra fundering af grunden, og dermed en fastsættelse af grundværdien ud fra dette behov.

H1´s beskaffenhed gør efter nævnets opfattelse ikke, at der er grundlag for et nedslag i grundværdien for ekstrafundering, idet grundens beliggenhed, samt den økonomiske gode anvendelse gør, at der i tilfælde af et byggeri, vil skulle bygges i 4-5 etager, samt at beboelsesejendomme i København som hovedregel bygges med fuld kælder, hvorefter man ved en bebyggelse under alle omstændigheder ville grave ned til under 2,4 meter for at fundere, og der derfor ikke ved et køb af denne grund i forhold til nabogrunden vil skulle påregne ekstra udgifter til fundering."

Klagerens påstand og argumenter
Grundværdi
Der er fremsat påstand om nedslag for ekstrafundering med 108.615 kr.

Til støtte for påstanden er anført:

"DEN RETLIGE VURDERING OG ANBRINGENDER - NEDSLAG SOM FØLGE AF GRUNDENS RINGE BESKAFFENHED
Vurderingsloven § 13, stk. 1, har følgende ordlyd:

"Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Med andre ord skal grundværdien nedsættes, hvis grundens bæredygtighed (beskaffenhed) er ringe. Det følger af landsskatteretspraksis, at nedslaget i grundværdien for dårlige jordbundsforhold skal fastsættes som udgiften til udførelse af ekstrafundering samt jordbundsundersøgelser, og at denne udgift skal fremskrives efter byggeomkostningsindekset. Der kan dog også for nemheds skyld regnes med SKATs fremskrivningsfaktorer i de år, for hvilke disse faktorer er offentliggjort og korrekte. Der kan herved henvises til kendelse af 24. september 2009 vedrørende Ærøvænget 26, 7000 Fredericia, kendelse af 28. september 2009 vedrørende Askeåsen 38, 2765 Smørum, samt kendelse af 28. september 2009 vedrørende Kobbelgårdsvej 151, 7000 Fredericia.

Det fremgår af byggeregnskabet (bilag 2), at klager har afholdt en udgift vedrørende "Ekstrafundering og pilotering" på 76.649 kr. og en udgift vedrørende "Geotekniker" på 31.966 kr. svarende til samlet 108.615 kr. Udgifterne må anses for at være afholdt i 1977, hvor grundudgravningen i forbindelse med byggeriet ifølge byggeregnskabet blev påbegyndt.

Af s. 129 i Statens Byggeforskningsinstituts SBI-anvisning 181 (bilag 6) vedrørende fundering af mindre bygninger fremgår det, at normalfundering antages at bestå af et fundament under ydervæggene ført 0,9 meter under eksisterende terræn og af en gulvkonstruktion/terrændæk umiddelbart under muldlaget, dvs. ca. 0,3 meter under terræn.

Det fremgår endvidere af SBI-anvisningens s. 129, at "Det betragtes således som ekstrafundering, hvis AFRN [afrømningsniveau] for gulvet er beliggende mere end 0,3 m under eksisterende terræn, eller hvis OSBL [overside bæredygtige lag] for fundamenterne forekommer dybere end 0,9 m under terræn."

Af Geoteknisk Instituts oversigtskort af 1. juli 1976 over klagers ejendom (bilag 7) fremgår det, at oversiden af bæredygtige lag (OSBL) i 6 ud af 7 boringer blev truffet i dybder mellem 1,2 og 2,4 meter under terræn, og at afrømningsniveauet i boringerne blev vurderet til mellem 1,0 og 2,2 meter under terræn.

Normalfundering som defineret af Statens Byggeforskningsinstitut var således ikke mulig.

Det gøres på denne baggrund gældende, at såvel udgifternes afholdelse, som behovet for ekstrafundering er tilstrækkeligt dokumenteret, til at det skal indrømmes nedslag i grundværdien som følge af jordens ringe beskaffenhed svarende til de afholdte udgifter på samlet kr. 108.615, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1.

Nedslaget fremskrives efter SKATs fremskrivningsfaktorer fra ekstrafunderingens påbegyndelse i 1978, og indsættes i genoptagelsesåret 2001 og derefter. For perioden 1984-1986 skal der dog fremskrives med faktor 120 og for perioden 1986-1992 med faktor 129, jf. Landsskatterettens kendelse af 29. april 2010 vedrørende Havslunde 1A-35D. Nedslaget er fremskrevet i overensstemmelse hermed i tabellen nedenfor. SKAT's fremskrivningsfaktorer er kun tilgængelige for perioden 1984-2008. Fremskrivning af nedslaget for perioden 1978-1984 er derfor udregnet efter byggeomkostningsindekset.(...)

Fradrag for forbedringer
Påstanden vedrører fradrag for følgende udgifter:

Interne veje	66.153 kr.
Parkeringspladser	1 kr.
Stianlæg	59.470 kr.
Fællesarealer og grønne områder	1 kr.
Kloakforsyning	139.683 kr.
Vandforsyning	24.014 kr.
Fjernvarmeforsyning	56.907 kr.
Forsyningsanlæg, stikledninger	1 kr.
Projektering og tilsyn	34.623 kr.
I alt	380.854 kr.

Subsidiært er der fremsat påstand om, at klagers fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter forhøjes mest muligt, og der indrømmes højst muligt nedslag i grundværdien som følge af jordens ringe beskaffenhed, alt efter Landsskatterettens skøn.

Til støtte for påstanden er anført:

"Interne veje
Det er fast antaget, at udgifter til anlæg af gade og vej berettiger til fradrag i grundværdien for forbedringer. Det fremgår således af lovens forarbejder, at etablering af gader og veje udgør fradragsberettigende grundforbedringer.

Klager har etableret to små veje ind på grunden. Det gøres gældende, at vejene er at betragte som hovedanlæg til betjening af flere, hvorfor klager ifølge vurderingsvejledningen og praksis har ret til fradrag for den afholdte omkostning, idet vejanlægget udgør en forbedring af grundens værdi i ubebygget stand.

Der anmodes følgelig om fradrag svarende til de afholdte udgifter til anlæg af vej, som på baggrund af opmåling af vejen via luftfotos (bilag 8) og beregninger efter enhedspriserne i V&S-prisbogen er anslået til 66.153 kr. (bilag 9). Udgifterne til anlæg af intern vej må antages at være indeholdt i posten "Interne veje", som følge byggeregnskabet (bilag 2) er afholdt med 155.144 kr.

Parkeringspladser
Parkeringspladser er at betegne som en typisk anlægsudgift helt på linje med selve vejanlægget og har sin naturlige adækvate forbindelse med vejanlægget. Begrebsmæssigt at undtage en byggemodningsforanstaltning, der har karakter af anlægsudgift fra fradrag, er en klar indskrænkende fortolkning af begrebet anlæg, og er tillige i modstrid med lovens formål - nemlig at friholde grundforbedringer fra beskatning.

Idet Landsskatteretten sædvanligvis nægter fradrag for udgiften til anlæg af parkeringspladser, har klager ikke fundet anledning til at opgøre udgifterne hertil via enhedspriserne i V&S-prisbogen, men vil foreløbig blot anmode om fradrag herfor med 1 kr., således at posten bliver behandlet af Landsskatteretten og dermed vil kunne blive prøvet af domstolene. Landsskatteretten anmodes således udtrykkeligt om at realitetsbehandle fradraget på sædvanlig vis og - som for de øvrige fradrag - meddele klager, om Landsskatteretten savner oplysninger, herunder til skønsudøvelsen.

Stianlæg
Det kan af Landsskatterettens praksis udledes, at udgifter til etablering af stisystemer berettiger til fradrag. Der henvises herved til Landsskatterettens kendelse af 18. december 1984, der godkendte fradrag for hovedstier og kvarterstier, der tjener adgangen til udstykningen. I afgørelsen SKM2009.70.LSR vedrørende Poppelhaven godkendtes fradrag for stianlæg som adgangsvej for gående trafik.

Det gøres på baggrund af nævnte praksis gældende, at anlæg af stisystemer i forbindelse med ejendommen udgør en forbedring af grundens værdi i ubebygget stand, og at udgifterne hertil må anses at være af fradragsberettiget karakter.

Klager er ikke i besiddelse af fakturaer eller lignende, der belyser den nøjagtige udgift, der er afholdt i forbindelse med stiernes etablering, men på baggrund af opmålinger på luftfotos (bilag 10) og beregninger efter enhedspriserne i V&S-prisbogen (bilag 11) er udgiften anslået til 59.470 kr.

Der anmodes om fradrag herfor.

Fællesarealer og grønne områder
Det er ikke fast antaget, at udgifter til fællesarealer og grønne områder er omfattet af vurderingsloven § 17. Landsskatteretten har således tidligere udtalt, at beplantning m.v. ikke berettiger til fradrag.

Der gøres imidlertid gældende, at der må differentieres mellem såning og beplantning og det egentlige jordarbejde og terrænregulering. Ved anlæg af græsplæne foretages eventuel dræning, fræsning, fjernelse af trærødder, jordknolde, planering, tromling og efterregulering. Foranstaltninger der - isoleret set - er omfattet af vurderingsloven § 17.

Det gøres følgelig gældende, at der ved etablering af fællesarealer og grønne områder i forbindelse med ejendommen, er tale om en forbedring af grundes værdi, og at der følgelig er fradrag for kapitalanvendelsen ved betaling af den del af udgifterne, der relaterer sig til det egentlige jordarbejde og terrænregulering.

Idet Landsskatteretten sædvanligvis nægter fradrag for udgiften til anlæg af fællesarealer og grønne områder, har klager ikke fundet anledning til at opgøre udgifterne hertil via enhedspriserne i V&S prisbogen, men vil foreløbig blot anmode om fradrag herfor med 1 kr., således at posten bliver behandlet af Landsskatteretten og dermed vil kunne blive prøvet af domstolene. Landsskatteretten anmodes således udtrykkeligt om at realitetsbehandle fradraget på sædvanlig vis og - som for de øvrige fradrag - meddele klager, om Landsskatteretten savner oplysninger, herunder til belysning af fradraget størrelse eller skønsudøvelsen i øvrigt.

Generelt om forsyningsanlæg
Det er fast antaget, at udgifter til etablering af forsyningsanlæg er grundforbedrende og dermed omfattet af vurderingsloven § 17, jf. Landsskatterettens kendelser af 26. marts 1986 og SKM2008.143.LSR, hvor Landsskatteretten anså udgifter til etablering af varmeforsyningsanlæg i en parcelhusudstykning for fradragsberettigende. Af nyere praksis kan henvises til Landsskatterettens kendelser vedrørende Poppelhaven (SKM2009.70.LSR), Hyldestenten (afsagt 29. maj 2009 - ikke offentliggjort) og Bygmarken (afsagt 20. januar 2010 - ikke offentliggjort), hvoraf de to sidstnævnte er storparceller ligesom klagers.

Det gøres i overensstemmelse med nævnte praksis gældende, at etablering af forsyningsanlægget på storparcellen har haft til formål som hovedanlæg at betjene flere, og at anlægget derfor har virket værdiforøgende på grunden i ubebygget stand. De afholdte udgifter må følgelig berettige til fradrag i grundværdien for forbedringer.

Kloakforsyning
Som det fremgår af kloakledningskortet (bilag 12), eksisterer der på ejendommen et omfattende kloakanlæg, som må betegnes som et hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg, men på baggrund af opmålinger af regnvandsledningerne på ledningskortet er udgiften til etablering af regnvandsledninger (ekskl. stikledninger) via enhedspriserne i V&S-prisbogen (bilag 13) anslået til 139.683 kr.

Der anmodes om fradrag for denne udgift, der må anses for indeholdt i byggeregnskabets samlede entreprisesum på 8.964.888 kr.

Vandforsyning
Som det fremgår af vand- og fjernvarmeledningskortet (bilag 14), er ejendommen forsynet med vand fra Y2 på ejendommes vestlige side.

Fra den vestlige bygning er der ført vandledninger frem til bygningen mod syd og videre fra denne bygning til bygningen mod øst.

De rørføringer, der forbinder bygningerne har karakter af hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning, hvorfor udgiften til etablering af rørene berettiger til fradrag.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg, men på baggrund af opmålinger af regnvandsledningerne på ledningskortet er udgiften til etablering af vandforsyningsledninger (ekskl. stikledninger) via enhedspriserne i V&S-prisbogen (bilag 15) anslået til 32.019 kr.

Idet ledningerne efter Landsskatterettens praksis ville have karakter af stikledninger, såfremt der kun var opført en enkelt bygning på storparcellen, anmodes der blot om fradrag på skønsmæssigt 75 % af den beregnede udgift svarende til 24.014 kr., der må anses for indeholdt i byggeregnskabets samlede entreprisesum på 8.964.888 kr.

Fjernvarmeforsyning
Som det fremgår af vand- og fjernvarmeledningskortet (bilag 14), er ejendommen forsynet med vand fra Y3 på ejendommes sydlige side.

Fra den sydlige bygning er der ført fjernvarmeledninger frem til bygningerne mod øst og vest.

De rørføringer, der forbinder bygningerne har karakter af hovedanlæg til betjening af flere i tilfælde af udstykning, hvorfor udgiften til etablering af rørene berettiger til fradrag.

Klager er desværre ikke i besiddelse af fakturaer, der belyser den nøjagtige udgift til dette anlæg, men på baggrund af opmålinger af fjernvarmeledninger på ledningskortet er udgiften til etablering af fjernvarmeforsyningsledninger (ekskl. stikledninger) via enhedspriserne i V&S-prisbogen (bilag 16) anslået til 75.876 kr.

Idet ledningerne efter Landsskatterettens praksis ville have karakter af stikledninger, såfremt der kun var opført en enkelt bygning på storparcellen, anmodes der blot om fradrag på skønsmæssigt 75 % af den beregnede udgift svarende til 56.907 kr., der må anses for indeholdt i byggeregnskabets samlede entreprisesum på 8.964.888 kr.

Forsyningsanlæg, stikledninger
Vurderingsankenævnet har ikke indrømmet fradrag for den del af fjernvarmeforsyningsanlægget, der ikke kan karakteriseres som hovedforsyningsanlæg.

Det gøres imidlertid gældende, at der ikke er hjemmel til at skelne mellem hovedledninger og stikledninger i relation til fradrag for forbedringer, idet også stikledninger udgør en værdiforøgende forbedring af grunden i ubebygget stand, og at der følgelig er fradrag for kapitalanvendelsen ved betaling af den del af udgifterne, der relaterer sig til etablering af stikledninger.

Idet Landsskatteretten sædvanligvis nægter fradrag for udgiften til anlæg af stikledninger, har klager ikke fundet anledning til at opgøre udgifterne hertil via enhedspriserne i V&S-prisbogen, men vil foreløbig blot anmode om fradrag herfor med 1 kr., således at posten bliver behandlet af Landsskatteretten og dermed vil kunne blive prøvet af domstolene. Landsskatteretten anmodes således udtrykkeligt om at realitetsbehandle fradraget på sædvanlig vis og - som for de øvrige fradrag - meddele klager, om Landsskatteretten savner oplysninger, herunder til belysning af fradragets størrelse eller skønsudøvelsen i øvrigt.

Projektering og tilsyn
Ved Landsskatterettens kendelse af 26. marts 1986 knæsattes en praksis, hvorefter projekterings- og tilsynsopgaver i forbindelse med fradragsberettigende byggemodningsopgaver i sig selv berettiger til fradrag. Denne praksis er senest fulgt i Landsskatterettens afgørelser af 15. december 2009 og 20. januar 2010 vedrørende henholdsvis Rosenvænget og Bygmarken. Af afgørelserne fremgår endvidere, at i tilfælde, hvor udgiften ikke lader sig fastslå på baggrund af fakturaer eller lignende, indrømmes skønsmæssigt 10 % af anlægsudgifterne vedrørende vej-, sti- og forsyningsanlæg som fradrag for projektering og tilsyn.

På baggrund heraf anmodes om fradrag med 10 % af de afholdte anlægsudgifter til internt vejanlæg (66.153 kr.), parkeringspladser (1 kr.), stianlæg (59.470 kr.), fællesarealer og grønne områder (1 kr.), kloakforsyning (139.683 kr.), vandforsyning (24.014 kr.), fjernvarmeforsyning (56.907 kr.) og stikledninger i forbindelse med forsyningsanlæggene (1 kr.) på i alt kr. 346.231, svarende til 34.623 kr."

Repræsentanten har derudover fremsendt følgende bemærkninger af 15. august 2011 til Landsskatteretten:

"Vurderingsankenævnet bemærker i dets udtalelse af 8. juni 2011, at den økonomisk gode anvendelse af ejendommen vil være opførelse af bebyggelse i 4-5 etager med fuld kælder, og at der derfor under alle omstændigheder var behov for at grave til under 2,4 meter for at fundere, hvorved der ikke ved køb af den påklagede ejendom i forhold til naboejendommen vil skulle påregnes ekstra udgifter til fundering.

Dette bestrides imidlertid, idet det kan lægges til grund, at der ifølge de geotekniske boringer (bilag 7) sammenholdt med SBI-anvisning 181 (bilag 6) var behov for ekstrafundering. og at der rent faktisk blev ekstrafunderet, hvilket er dokumenteret ved byggeregnskabet (bilag 2), hvoraf udgifterne til ekstrafunderingen fremgår.

Det i klagen anførte fastholdes på denne baggrund.

Anmodningen om retsmøde opretholdes, medmindre der gives fuldt medhold."

Endvidere har repræsentanten anført følgende til Landsskatteretten den 11. juni 2013:

"Grundværdien
Henset til, at den påklagede ejendom er bestående af i alt 3 bygninger i henholdsvis fire og fem etager med kælder, finder kontoret ikke, at nedslag for ekstrafundering kan ske på baggrund af SBI-anvisning nr. 181 fra Statens Byggeforskningsinstitut. SBI-anvisning nr. 181 vedrører - ifølge kontoret - fundering af små bygninger og lave boligbebyggelser på 1½ plan med kælder eller op til 2 plan uden kælder.

SBI-anvisning nr. 181 er siden klagens indgivelse erstattet af SBI-anvisning nr. 231, der er en revision af SBI-anvisning nr. 181. Det fremgår af anvisningens (nr. 231) forord, at anvisningen er udformet med henblik på bygningskonstruktioner, der er omfattet af Bygningsreglementet 2010 (Erhvervs- og Byggestyrelsen, 2010).

Af Bygningsreglementet 2010 (www.bygningsreglementet.dk) § 1, stk. 1, fremgår det, at reglementet gælder for alt byggeri, med mindre andet er bestemt i kap. 1.2. Endvidere fremgår det af Erhvervs- og Byggestyrelsens vejledning til reglementet, at hovedanvendelsesområdet for reglementet er etageboligbyggeri og alle former for erhvervs- og institutionsbyggeri, herunder de bygningskategorier, der er nævnt i byggelovens § 11, huse med én bolig til helårsbeboelse, enten som fritliggende enfamiliehuse eller som helt eller delvis sammenbyggede enfamiliehuse (dobbelthuse, rækkehuse, kædehuse, gruppehuse og lignende), sommerhuse i sommerhusområder, kolonihavehuse, campinghytter samt garager, udhuse og andet såkaldt sekundært byggeri.

Kontorets vurdering af godkendelse af nedslag for den afholdte udgift til ekstrafundering skal således ske på baggrund af SBI-anvisning nr. 231. Det fremgår af anvisningens side 43, at det betragtes som ekstrafundering, hvis det højest mulige funderingsniveau (AFRN) for gulvet er beliggende mere end 0,3 meter under eksisterende terræn, eller hvis overside af bæredygtigt lag (OSBL) for fundamenterne forekommer dybere end 0,9 meter under terræn. Der er således ikke sket nogen ændring af anvisningens definition af ekstrafundering. Den påklagede ejendom består af to bygninger med hver fire etager og en bygning med fem etager. Under alle tre bygninger er der etableret kælder. Der er dog ikke tale om kælder i fuld dybde, som Landsskatterettens kontor tilsyneladende har lagt til grund, men "høj kælder". Der henvises til det som bilag 7 fremlagte oversigtskort fra Geoteknisk Institut, hvoraf det fremgår, at overkant af kældergulvet er ca. 1,13 meter under terræn. Endvidere henvises til vedlagt billede af ejendommen fra Google Streetview, hvoraf det tydeligt fremgår, at der er tale om en ejendom med høj kælder. Det fremgår endvidere af bilag 7, at der ifølge aftale ikke er udfærdiget rapport over de indhentede undersøgelsesresultater, hvorfor Geoteknisk Institut ikke har vurderet de funderingsmæssige og de udførelsesmæssige konsekvenser af resultaterne af de foretagne boreprøver. Oversiden af bæredygtigt lag, afrømningsniveau og vandspejlet fremgår ligeledes af bilag 7 med følgende værdier (meter under terræn): (...)

Det fremgår således af boreprøverne, at der ved boring 1, 3, 4, 5 og 6 skal funderes op til ca. 1,3 meter dybere end overkant af kældergulvet, at der ved boring 1, 3, 5 og 6 skal afrømmes op til 1 meter muld og muldholdige aflejringer forinden etablering af kældergulvet samt, at grundvandspejlet skal sænkes ved boring 1 og 5.

Fundering og afrømning til niveauer væsentligt under oversiden af kældergulvet må anses som ekstrafundering, idet den dårlige jordbund langt fra er elimineret med den udførte kælder. Der er altså med andre ord stadig et ikke uvæsentligt behov for ekstrafundering, selvom bebyggelsen er opført med kælder. Behovet for ekstrafundering er således fuldt ud dokumenteret med det som bilag 7 fremlagte oversigtskort, hvorpå resultaterne af de foretagne boreprøver er påført."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af vurderingslovens § 6, 1. pkt., at vurderingen skal foretages på grundlag af værdien i handel og vandel. Af vurderingslovens § 13, stk. 1, følger endvidere:

"§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende:

"§ 17.  Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen."

Grundværdien
Hvor normal udnyttelse af et areal i henhold til gældende lokalplan kræver ekstrafundering eller pilotering af jordbundsforholdene, vil arealets værdi ofte være reduceret i forhold til arealer, hvor sådanne foranstaltninger ikke er nødvendige. Grundværdien må derfor ansættes under hensyn hertil, jf. bl.a. Østre Landsrets dom af 26. september 2012, offentliggjort i SKM2012.611.ØLR.

Af vurderingsvejledningen 2012-2 C.1 følger:

"Et forhold, der samtidig må tages i betragtning ved grundværdiansættelsen i et område, hvor kældre er almindeligt, er, om etablering af kælder helt eller delvis kan indgå som alternativ til ekstrafundering. I disse områder vil den i økonomisk henseende gode anvendelse af grunden være at etablere kælder, hvorfor grundværdien almindeligvis ikke bør ansættes lavere end for tilsvarende grunde, hvor der ikke er behov for ekstrafundering.

Hvor bundforholdene er af en sådan beskaffenhed, at normal udnyttelse af grunden ikke kræver ekstrafundering/pilotering, må grundværdien ikke ansættes lavere, fordi en speciel bebyggelse af grunden kræver ekstrafundering, f.eks. opførelse af højhuse eller støbning af særligt svære fundamenter til tung belastning."

Der er af klageren henvist til normerne i dagældende "Statens Byggeforskningsinstituts SBI-anvisning 181" fra 1994. Det fremgår af denne anvisning, at den vedrører fundering af små bygninger og lave boligbebyggelser på 1½ plan med kælder eller op til to plan uden kælder.

Da den påklagede ejendom er bestående af i alt tre bygninger, hvoraf bygning 1 og 2 er i fire etager (stuen, 1., 2. og 3. sal) samt bygning 3 i fem etager (stuen, 1., 2, 3. og 4. sal) og at alle har etableret kælder, finder Landsskatteretten ikke, at vurderingen af godkendelse af nedslag for ekstrafunderingen kan ske på baggrund af den dagældende SBI-anvisning.

Repræsentanten har udover byggeregnskabet, hvoraf det fremgår, at der er udført "ekstrafundering og pilotering" for 76.649 kr. samt udgifter til geotekniker på 31.966 kr., fremlagt Geologisk Instituts oversigtskort af 1. juli 1976, hvoraf en række boreprøver fremgår uden yderligere beskrivelse af de udførte funderingsarbejder eller årsagen hertil. Det ikke har været muligt for repræsentanten at fremskaffe yderligere dokumentation.

Efter en samlet vurdering finder retten i lighed med vurderingsankenævnet i udtalelsen til Landsskatteretten, at det med byggeriets omfang og karakter, byggeregnskabet samt oversigtskortet ikke er godtgjort, at posten "ekstrafundering og pilotering" alene eller delvist knytter sig til ekstrafundering udelukkende som følge af jordens beskaffenhed.

Retten bemærker, at posterne i et byggeregnskab ofte dækker over en flerhed af arbejder, således at byggeregnskabets post "ekstrafundering og pilotering" ikke nødvendigvis er sammenfaldende med størrelsen af de udgifter, som efter vurderingsloven berettiger til nedslag for ekstrafundering som følge af jordens beskaffenhed.

Retten skal endvidere bemærke, at der er tale om et nedslag for ekstrafundering af mindre størrelse sammenholdt med grundværdiansættelsen. Retten har skønnet, at et nedslag af den påståede størrelse selv efter en fremskrivning til genoptagelsesårene vil ligge indenfor skønsusikkerheden ved ansættelse af grundværdien i de omhandlede år 2001, 2002 og 2004.

Retten stadfæster derfor vurderingsankenævnets afgørelse.

Fradrag for forbedringer
En klageberettiget, der ønsker at få genoptaget en ejendomsvurdering, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter vurderingsårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2.

Det følger således af bestemmelsen, at der skal fremlægges oplysninger, som myndighederne ikke har været bekendt med, og som ikke har dannet grundlag for den afgørelse, som ønskes genoptaget, og at de nu forelagte oplysninger giver anledning til en ændret ansættelse.

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingsloven, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Vestre Landsrets dom af 6. februar 2012, offentliggjort i SKM2012.112.VLR.

Retten bemærker, at det ikke generelt er udelukket, at der kan indrømmes fradrag for forbedringer i situationer, hvor der tidligere er sket byggemodning af den pågældende grund. Der henvises til Landskatterettens kendelse af 4. november 2009 offentliggjort i SKM2009.696.LSR.

Det er rettens opfattelse, at det med de afholdte udgifter til eksempelvis tilslutning til forsyningsanlæggene ikke kan udelukkes, at en del af de i byggeregnskabet anførte udgifter vedrører foranstaltninger, der kan berettige til et fradrag for forbedring. 

Retten har herved henset til det af klageren fremlagte byggeregnskab, som indeholder oplysninger om bl.a. udgifter til tilslutningsafgifter. Der kan desuden henvises til rettens kendelse af 24. februar 2010 offentliggjort i SKM2010.793.LSR.

Da Landsskatteretten herefter finder at genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2 (LBKG nr. 907 af 28. august 2006) burde have fundet sted, pålægges SKAT at genoptage vurderingerne for 2001, 2002 og 2004 med henblik på ansættelsen af fradrag for forbedringer, jf. § 17, stk. 4 i forretningsorden for Landsskatteretten (Bek. nr. 974 af 17. oktober 2005).

Det bemærkes, at retten ved afgørelsen af spørgsmålet om genoptagelse ikke har taget stilling til sagens realitet.