A ApS klager for indkomståret 1999 over, at de stedlige skattemyndigheder har fikseret yderligere renteudgift på mellemregningskonto med B ApS, 112.079 kr., samt over, at der er fikseret yderligere renteindtægt på mellemregningskonto med C ApS, 82.766 kr.
Det fremgår af sagens oplysninger, at A ApS drev virksomhed med produktion og distribution af film, samt at selskabet havde regnskabsår i perioden 1. januar til 31. december. A ApS var koncernforbundet med selskaberne B ApS som helejet og C ApS via fælles aktionærkreds, og der var etableret mellemregningskonti med begge disse selskaber. Af regnskabet for 1999 fremgik, at mellemregningskontoen med B ApS pr. 31. december 1999 udviste en negativ saldo på 6.192.143 kr., samt at mellemregningskontoen med C ApS på samme tidspunkt udviste en positiv saldo på 1.641.760 kr. A ApS havde i indkomståret beregnet rente af disse mellemregningskonti med 4 pct. ud fra gennemsnitssaldo, jf. primo og ultimo saldo og havde fratrukket renteudgifter på 159.646 kr. vedrørende mellemregningskontoen med B ApS, samt indtægtsført 32.191 kr. i renter vedrørende mellemregningskontoen med C ApS.
De stedlige skattemyndigheder har anset selskaberne for omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, samt fundet, at forrentningen af mellemregningskontiene ikke svarede til, hvad der ville være aftalt mellem uafhængige parter. Myndighederne har herefter fikseret rente ud fra et gennemsnit af mellemregningskontienes primo og ultimo saldo i året. Rentesatsen er efter et skøn blevet fastsat til diskontoen med tillæg af 4 pct. Selskabets indkomst er herefter nedsat med 112.079 kr. vedrørende yderligere renteudgifter af mellemregningskontoen med B ApS, samtidig med at den manglende betalte rente er blevet anset for skattefrit udbytte fra B ApS efter selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2. Endvidere er selskabets indkomst blevet forhøjet med yderligere 82.766 kr. vedrørende mellemregningskontoen med C ApS.
Under Landsskatterettens behandling af sagen har de stedlige skattemyndigheder fremsendt en ny beregning af renterne, idet man i stedet har taget udgangspunkt i et gennemsnit af de største månedlige saldi i løbet af året på de respektive mellemregningskonti. Herved har myndighederne indstillet, at den samlede rente for mellemregningskontoen med B ApS ansættes til 158.563,85 kr., mens den samlede rente for mellemregningskontoen med C ApS ansættes til 59.128 kr. Dette repræsenterede en difference på henholdsvis 1.028,15 kr. og 26.937 kr. i forhold til det selvangivne.
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke fikseres yderligere rente af de respektive mellemregningskonti. Til støtte herfor har repræsentanten anført, at en forrentning af en mellemregningskonto med en renteprocent svarende til den af det offentlige fastsatte mindsterente, er udtryk for en forretningsmæssig rimelig forrentning i overensstemmelse med reglerne i ligningslovens § 2, stk. 1. En forrentning på diskontoen med tillæg af 4 pct. kan ikke anvendes på en mellemregningskonto, idet en mellemregningskonto ikke kan sidestilles med et almindeligt lån.
Repræsentanten har endvidere påpeget, at den anvendte beregningsmetode var behæftet med væsentlige mangler. Repræsentanten har bl.a. henvist til, at saldoen på mellemregningskontoen varierede meget fra dag til dag, således at en gennemsnitsberegning af primo og ultimo saldoen ikke giver et retvisende billede. Kommunens efterfølgende beregning, hvor den højeste månedlige saldo anvendes, har heller ikke været retvisende. Hertil kommer, at A ApS i løbet af 1999 modtog spilleindtægter, som tilhørte B ApS, hvorfor mellemregningskontoen pr. 31. december 1999 udviste en negativ saldo på 6.192.143 kr., mens A ApS samtidig havde en likvid beholdning på 4.480.254 kr. En fiksering med en rente på diskontoen med tillæg af 4 pct. har her været direkte strid med hensigterne i arms-længde reglerne, idet mere end 70 pct. af det beløb, som er indgået på mellemregningskontoen, befandt sig i A ApS’ bank til en forrentning på 0-3 pct. Herved er der ifølge repræsentanten opstået en indkomstforvridning.
Endelig har repræsentanten anført, at der var egentlige regnefejl i skattemyndighedernes beregning, idet diskontoen i perioden 9. april 1999 til 4. november 1999 alene udgjorde 2¾ pct., hvorfor en samlet forretning for hele året på 7½ pct. var for høj. Afslutningsvis har repræsentanten endvidere henledt opmærksomheden på, at C ApS først er indgået i koncernen efter afholdelsen af en ekstraordinær generalforsamling den 28. juli 1999, hvorfor der først kan fiskeres rente fra dette tidspunkt.
Landsskatteretten skal udtale:
Landsskatteretten bemærker, at selskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Det bemærkes endvidere, at ligningslovens § 2 er en lovfæstelse af den praksis vedrørende rentefiksering, som lå forud for Højesterets dom trykt i TfS 1998.199, hvorfor denne praksis er tilsigtet opretholdt.
Under hensyn til, at C ApS først er indgået i koncernen den 28. juli 1999 finder Landsskatteretten, at betingelserne for adgang til korrektion i ligningslovens § 2, stk. 1 om interessefællesskab først er opfyldt fra dette tidspunkt.
Det bemærkes, at mellemregningskontiene må sidestilles med anfordringstilgodehavender, samt at en forrentning på 4 pct. af sådanne fordringer ikke kan anses for at svare til markedsmæssige vilkår. I overensstemmelse med ligningslovens § 2, stk. 1 må der herefter ske en korrektion af forrentningen. Under hensyn til det oplyste om mellemregningskontiene finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte den af skattemyndighederne anvendte rentesats.
Med henblik på den anvendte beregningsmetode finder retten efter en konkret bedømmelse, at der under hensyn til udsvingene på mellemregningskontiene skal foretages en renteberegning på baggrund af årets gennemsnitlige månedlige saldi, hvor disse bestemmes ved gennemsnittet mellem de månedlige primo og ultimo saldi.