Klagen skyldes, at skattecentret ikke har imødekommet selskabets anmodning om omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klager til skatteankenævnene for ansatte i selskabet.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster skattecentrets afgørelse.
Sagens oplysninger
Selskabet H1 A/S (herefter benævnt selskabet) er stålentreprenør med speciale i fremstilling af store komplekse stålkonstruktioner.
Selskabet indgik for årene 1998 og 1999 en aftale om arbejdsudleje samt en entrepriseaftale med et norsk selskab i forbindelse med dette selskabs opførelse af en olieplatform. Ifølge aftalen om arbejdsudleje skulle selskabet udleje et antal medarbejdere til det norske selskab til udførelse af arbejde på olieplatformen. Det var selskabets opfattelse, at den indgåede aftale om arbejdsudleje var omfattet af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 15, stk. 2, litra d, om arbejdsudleje. Selskabet oplyste derfor til de ansatte, at den indkomst, som de ansatte optjente i forbindelse med udførelsen af arbejde for det norske selskab, skulle beskattes i Norge.
Told- og Skattestyrelsen undersøgte efterfølgende de indgåede aftaler mellem de to selskaber. Det var Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at de to aftaler skulle anses for en samlet entreprise, og at aftalen om arbejdsudleje derfor ikke kunne anses for at være omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 2, om arbejdsudleje. Den indkomst, som selskabets ansatte havde optjent i forbindelse med arbejdet på olieplatformen, skulle derfor beskattes i Danmark. Told- og Skattestyrelsen indgik derfor en aftale med Sentralskattekontoret for utenlandssaker om, at Norge frafaldt beskatningsretten mod, at indkomsten blev beskattet i Danmark.
Som følge af aftalen mellem den danske og norske skattemyndighed forhøjede den lokale skatteforvaltning i Danmark skatteansættelserne for indkomstårene 1998 og 1999 for de af selskabets ansatte, der havde arbejdet på olieplatformen.
Selskabets repræsentant påklagede skatteforvaltningens afgørelser vedrørende følgende af selskabets ansatte til skatteankenævnet: LM, LO, FB og AK. Repræsentanten nedlagde påstand om, at skatteansættelserne skulle nedsættes til det selvangivne.
Skatteankenævnet tilsidesatte skatteforvaltningens afgørelser vedrørende LM, LO, FB og AK som ugyldige.
Selskabets repræsentant har på vegne af selskabet ansøgt om 100 % omkostningsgodtgørelse for en udgift på 17.500 kr. inklusiv moms til sagkyndig bistand i forbindelse med klagerne til skatteankenævnet vedrørende ovennævnte ansatte i selskabet. Af ansøgningen fremgår, at kravet på omkostningsgodtgørelse er overdraget til bistandsyder. Ved ansøgningen har selskabets repræsentant vedlagt en faktura, der er udstedt den 31. marts 2004 til Morten Larsen, c/o selskabet. Af fakturaen fremgår følgende:
"Samlet honorar ekskl. moms, jf. vedlagte specifikation = 14.000.
Moms, 25 % = 3.500
DKK = 17.500"
Af fakturaspecifikationen fremgår følgende:
"Fakturaspecifikation
Kunde: H1 A/S
Assistance og rådgivning i forbindelse med påklage af skatteforvaltningens afgørelse af 6. maj 2002 vedrørende skatteansættelsen for indkomståret 1998, herunder modtagelse af afgørelse af 5. maj 2003 fra den norske kommune X's skatteforvaltning.
Udarbejdelse af klage af 30. september 2003 til skatteankenævn, herunder gennemgang af sagens akter indeholdende selskabets korrespondance med Told- og Skattestyrelsen, korrespondance mellem Told- og Skattestyrelsen og de norske skattemyndigheder samt kontraktmaterialet mellem H1 A/S, [navn udeladt] og [navn udeladt].
Modtagelse og gennemgang af afgørelse af 16. januar 2004 fra skatteankenævn, hvor der ikke gives medhold i klagen.
Anmodning om genoptagelse af 12. juni 2002 på baggrund af positiv afgørelse i parallel sag.
Modtagelse af afgørelse af 12. september 2002 fra X Kommunes skatteankenævn af 12. september 2002, hvor den oprindelige afgørelse fastholdes.
Omfattende sagsbehandling vedrørende FB, AK og LO, herunder udarbejdelse af klage til de respektive skatteankenævn, modtagelse og gennemgang af materiale vedrørende aktindsigt samt modtagelse og gennemgang af afgørelser fra de respektive skatteankenævn, idet Told- og Skattestyrelsen på trods af udtrykkelig anmodning herom ikke ønskede at medvirke til berostillelse af sagerne med henblik på fremme af en prøvesag.
Efter medgået tid og sagens omstændigheder ansat til 3.500 kr. pr. sag = 14.000
Samlet honorar ekskl. moms = 14.000"
Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet indgik aftale med de pågældende medarbejdere om, at deres sager ville blive påklaget, men at de under ingen omstændigheder ville komme til at betale for udgifterne i forbindelse hermed. Hvis sagerne blev stadfæstet, ville selskabet yde et skattefrit tilskud efter ligningslovens § 7 Q, stk. 1, nr. 2, til betaling af de udgifter til sagkyndig bistand, som ikke ville blive dækket efter reglerne om omkostningsgodtgørelse. Det blev således aftalt, at sagerne ville blive ført uden de ansattes medvirken.
Selskabets repræsentant har endvidere oplyst, at selskabet valgte at føre klagesagerne af hensyn til de ansatte og selskabets egne interesser. Derudover var det af afgørende betydning for selskabet at få fastslået retstilstanden, da selskabet også for fremtiden ønskede at arbejdsudleje sine ansatte og naturligvis ikke ville sende dem af sted på forkerte forudsætninger om, at der ikke skulle betales skat af lønnen i Danmark, hvorefter der ville blive rejst erstatningsansvar mod selskabet.
Skattecentrets afgørelse
Skattecentret har ikke imødekommet selskabets repræsentants anmodning om omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klager til skatteankenævnene for ansatte i selskabet.
Der kan ikke udbetales omkostningsgodtgørelse til selskabet, da selskabet på ingen måde kan anses som part i sagerne ved skatteankenævnene, jf. skatteforvaltningslovens §§ 52, 53 og 54.
Det er de pågældende ansatte i selskabet, som der er ydet bistand til, der er part i de pågældende sager og dermed godtgørelsesberettigede.
Selskabets påstand og argumenter
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til omkostningsgodtgørelse med 50 % af udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med klager til skatteankenævnene for ansatte i selskabet.
Skatteforvaltningslovens § 53, stk. 1, nr. 2, vedrører tilfælde, hvor en anden end den skattepligtige, som sagerne vedrører, fører en skattesag, som den pågældende har en direkte interesse i. Det er således ikke en betingelse for at være godtgørelsesberettiget, at man er klageberettiget. Selskabet er ikke klageberettiget. Afgørelserne refereret i SKM2008.87.LSR og SKM2007.289.LSR vedrører alene spørgsmålet om klageberettigelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 40, stk. 1.
Af bemærkningerne til lov nr. 464 af 31. marts 2000 fremgår blandt andet, at bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 53, nr. 2, eksempelvis er tiltænkt at skulle anvendes i det tilfælde, hvor skattemyndighederne anerkender en aktionær som part i selskabets skattesag, hvor aktionæren i forbindelse med selskabets likvidation eller konkurs får overdraget retten til at føre selskabets skattesag således, at aktionæren får ret til det provenu, der måtte komme ud af skattesagen. I den situation er der tale om, at en anden end den skattepligtige, som sagen vedrører, fører en skattesag, som den pågældende har en direkte interesse i, jf. betænkning nr. 1382. Et andet eksempel, som nævnes i betænkning 1382, er det tilfælde, hvor en sælger af et tømt overskudsselskab ønsker at føre selskabets skattesag og anerkendes som part i denne, fordi størrelsen af skattemyndighedernes erstatningskrav mod sælgeren har direkte sammenhæng med selskabets skatteansættelse.
Yderligere fremgår det af forarbejderne til lov nr. 464 af 31. marts 2000, at hvorvidt en fysisk eller juridisk person skal anses som part i en sag, skal afgøres efter forvaltningslovens almindelige regler. Forvaltningsloven indeholder ikke en definition af partsbegrebet, men det fremgår af forarbejderne til loven, at der bygges på forvaltningsrettens almindelige partsbegreb.
Partsstatus efter forvaltningslovens almindelige regler beror på en vurdering af, hvorvidt den pågældende har en væsentlig, direkte, retlig og individuel interesse (af økonomisk eller personlig karakter) i den pågældende sag, jf. side 25 i Kristian Nørskov Stidsen m.fl., Omkostningsgodtgørelse i skattesager, 2. udgave. Partsbegrebet kan ikke afgrænses fuldstændigt, og i tvivlstilfælde bør der anvendes en formålspræget fortolkning, det vil sige, at der bør lægges vægt på den pågældende persons reelle behov for at udøve partsbeføjelser. I tilfælde, hvor en afgørelse har direkte virkning for en fysisk eller juridisk person, uden at denne er afgørelsens adressat, har der i praksis ikke været megen tvivl om at anerkende disse som parter i forvaltningslovens forstand, jf. side 129 i John Vogter, Forvaltningsloven med kommentarer, 3. udgave. Som eksempler fra praksis kan nævnes FOB1992.238 og FOB1979.457. I sidstnævnte beretning erklærede Folketingets ombudsmand sig enig i, at en lønmodtager var part i sin arbejdsgivers skattesag, fordi beskatningen af lønmodtageren afhang direkte af afgørelsen vedrørende arbejdsgiveren. Endvidere har ombudsmanden i FOB 1985.153 udtalt, at i de sjældne tilfælde, hvor der opstår spørgsmål om regres over for arbejdsgiveren, er arbejdsgiveren formentlig (også) part i forhold til sagen om erstatning til arbejdstageren.
Væsentlighedsbetingelsen indebærer, at der skal være et vist direkte forhold mellem den involverede interesse og parten. Desuden skal afgørelsens udfald angå den pågældende persons forhold med en vis styrke og intensitet.
Selskabets interesse i sagerne må utvivlsomt anses som væsentlig. Alene i indkomstårene 1998 og 1999 blev der indgået aftale om udførelse af arbejde for 6 mia. norske kroner. Selskabet indgår ofte aftaler om arbejdsudleje af sine medarbejdere, og det er af overordentlig væsentlig betydning for selskabet at få fastslået retstilstanden om, hvorvidt disse aftaler er omfattet af reglerne om arbejdsudleje eller entrepriseaftaler, idet dette har betydning for, om selskabet skal indeholde A-skat i forbindelse med udbetaling af lønnen.
Manglende indeholdelse af A-skat, hvor dette er påkrævet efter kildeskatteloven, er sanktioneret i skattekontrolloven, og selskabet hæfter umiddelbart for den ikke indeholdte skat i medfør af kildeskattelovens § 69, medmindre det kan godtgøres, at der ikke er handlet forsømmeligt. Der findes flere tilfælde i praksis, hvor arbejdsgiver i tilsvarende situationer er blevet anset for at hæfte umiddelbart overfor SKAT, jf. blandt andet afgørelsen refereret i TfS2008.800 (SKM2008.434.BR). Det er uden betydning, at skattecentret ikke har bragt kildeskattelovens § 69 i anvendelse overfor selskabet.
- Om det spørgsmål, der ønskes indbragt for domstolene, er egnet til at løses af domstolene.
- Om spørgsmålet er modent, det vil især sige aktuelt og konkret nok.
- Om den, der ønsker at rejse sagen, har en tilstrækkelig tilknytning til denne.
Kravet om individuel interesse indebærer, at det er en forudsætning, at partsstatus i en bestemt forvaltningssag kun kan tilkomme en begrænset personkreds. Eksempelvis kan en afgørelse, der gør indgreb i en større ikke nærmere defineret personkreds interesser, som udgangspunkt ikke medføre, at en person omfattet af denne personkreds anses som part.
De påklagede skattesager havde interesse for medarbejderen, som var afgørelsens adressat, og for selskabet, jf. det ovenfor anførte om hæftelse efter kildeskatteloven, medarbejdernes eventuelle erstatningskrav og en eventuel sanktion efter skattekontrolloven.
Selskabet har således en sådan væsentlig, direkte, retlig og økonomisk interesse i de ansattes klagesager, at selskabet skal anses som part i sagen. Selskabet er derfor berettiget til omkostningsgodtgørelse efter skatteforvaltningsloven.
Problematikken i nærværende sag kan sammenlignes med problematikken i sagen offentliggjort som TfS1986.282 vedrørende massesager. Nærværende sag skal derfor afgøres i overensstemmelse hermed. I nærværende sag er der tale om et stort antal enslydende sager, hvor det blev aftalt, at der blev udarbejdet én "master-klage", som blot blev tilrettet med hensyn til navn mv. for den enkelte medarbejder og indsendt til personens respektive skatteankenævn. Dette blev gjort for at undgå forældelsesproblematikken - alternativet var at påklage en enkelt sag og få genoptaget de øvrige sager i overensstemmelse med afgørelsen. Den samlede udgift for udarbejdelse af klagen, brevfletning mv. blev herefter fordelt pr. medarbejder. Det blev således aftalt, at der skulle faktureres 3.500 kr. pr. medarbejder/klage.
Den afgørelse, som skattecentret har henvist til (SKM2008.135.LSR), kan ikke anvendes i dette tilfælde, da der er væsentlig forskel på erstatning og hæftelse, og da det selskab, der anmodede om omkostningsgodtgørelse i sagen, ikke havde nedlagt selvstændig påstand i den materielle sag.
Skattecentrets udtalelse
I en udtalelse til Landsskatteretten i forbindelse med klagen har skattecentret fastholdt, at anmodningen om omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klager til skatteankenævnene for ansatte i selskabet ikke kan imødekommes.
Skattecentret har anført, at spørgsmålet om, hvorvidt selskabet kan anerkendes som part i de pågældende ansattes sag ved de respektive skatteankenævn, skal afgøres efter de almindelige forvaltningsretlige regler. Det antages i den forvaltningsretlige litteratur, at den, der har en væsentlig individuel interesse i udfaldet af en afgørelsessag, er part i sagen, jf. f.eks. Hans Gammeltoft-Hansen m.fl., Forvaltningsret, 2. udgave, side 61 ff.
Det er ikke selskabet, der er klageberettiget i de sager, som skatteforvaltningen har truffet afgørelse i vedrørende den enkelte ansattes indkomstopgørelse og skattepligtige forhold. Selskabet har derfor på intet tidspunkt været part i sagerne.
Det forhold, at selskabet som arbejdsgiver har haft en interesse i sagernes udfald i forbindelse med eventuelt erstatningskrav og derfor har ydet tilskud til dækning af de ansattes udgifter til sagkyndig bistand i klagesagerne, medfører ikke, at selskabet efter skatteforvaltningslovens § 53, stk. 1, nr. 2, kan anses som part i den enkelte klagesag. Der henvises herved til Landsskatterettens afgørelse af 11. januar 2008 offentliggjort som SKM2008.135.LSR.
Selskabet kan endvidere ikke anerkendes som part i de pågældende sager med henvisning til kildeskattelovens 69, da der ikke er rejst et hæftelseskrav, hvorfor en sådan hæftelse i den sammenhæng er ikke eksisterende og derfor heller ikke eksisterer som potentiel hæftelse.
Endvidere er problematikken i nærværende sag ikke sammenfaldende med sagen offentliggjort som TfS1986.282.SKM vedrørende massesager. I den pågældende sag var der tale om en flerhed af skatteydere, hvis skatteansættelser blev stadfæstet i Landsskatteretten. Der var tale om enslydende sager. De pågældende skatteydere aftalte, at alene to af sagerne skulle indbringes for domstolene som prøvesager. Samtlige skatteydere skulle deltage i afholdelse af omkostningerne, der var forbundet med de to prøvesager. Alle skatteydere blev anset for godtgørelsesberettigede, selvom kun to umiddelbart opfyldte betingelserne for at opnå omkostningsgodtgørelse. I nærværende sag er der tale om sager, der af den enkelte skatteyder er påklaget til det respektive skatteankenævn. Alle sager er således påklaget, og selskabet deltager ikke i en prøvesag, hvor selskabet selv har en enslydende sag.
Selskabet er således ikke godtgørelsesberettiget.
Såfremt Landsskatteretten mod forventning når til det resultat, at selskabet er godtgørelsesberettiget som part i sagerne, er betingelsen for at opnå omkostningsgodtgørelse ikke opfyldt, da fakturaen ikke er udstedt til den godtgørelsesberettigede, men til LM, jf. § 2, stk. 3, 1. pkt., i bekendtgørelse nr. 958 af 10. oktober 2005.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af kildeskattelovens § 69, stk. 1, (lovbekendtgørelse nr. 1086 af 14. november 2005) fremgår følgende:
"Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov."
Af skatteforvaltningslovens § 52, stk. 1 og stk. 5, § 53, stk. 1, § 54, stk. 1, nr. 1 og stk. 2, og § 55, stk. 1, (lovbekendtgørelse nr. 907 af 28. august 2006) fremgår følgende:
"§ 52. Der ydes en godtgørelse på 50 pct. af de udgifter, som en person omfattet af § 53 ifølge regning skal betale eller har betalt til sagkyndig bistand m.v. som nævnt i § 54 i de sager, der er nævnt i § 55. Dog ydes en godtgørelse på 100 pct., hvis den pågældende person i sagen har fået fuldt medhold eller medhold i overvejende grad.
Stk. 5. Krav på godtgørelse efter stk. 1-3 kan ikke sælges, pantsættes eller på anden måde overdrages. Kravet kan dog overdrages, herunder pantsættes, til den sagkyndige. Kravet kan i øvrigt ikke gøres til genstand for retsforfølgning eller modregning.
§ 53. Den godtgørelsesberettigede er, uanset om denne er en fysisk eller juridisk person, herunder et dødsbo:
1) Den, der ifølge lovgivningen er berettiget til at klage over en afgørelse i en sag, som er nævnt i § 55, eller som kan indbringe en sådan afgørelse for domstolene.
2) Den, som i øvrigt må anerkendes som part i en sag, som er nævnt i § 55.
3) Den, som en myndighed inddrager i en sag omfattet af § 55, fordi myndigheden skønner, at den pågældende har en direkte retlig interesse i sagens udfald.
§ 54. Godtgørelsesberettigede er følgende udgifter, når de ifølge regning skal betales eller er betalt:
1) Udgifter til sagkyndig bistand, medmindre den sagkyndige er ansat hos den godtgørelsesberettigede.
Stk. 2. De godtgørelsesberettigede udgifter reduceres med:
1) Tilkendte sagsomkostninger.
2) Offentlig retshjælp.
3) Afgiftstilsvar, der kan fradrages som indgående moms efter lov om merværdiafgift (momsloven).
§ 55. Godtgørelse ydes i følgende tilfælde:
1) Ved klage til skatteankenævnet eller til Landsskatteretten.
2) Ved Landsskatterettens behandling af en sag, som skatteministeren har indbragt efter § 40, stk. 2.
3) Ved en anmodning til skatteankenævnet eller Landsskatteretten om genoptagelse af vedkommende myndigheds egen tidligere afgørelse.
4) I en sag vedrørende skatter for EF-Domstolen, hvor den godtgørelsesberettigede er part
5) I en klagesag, hvor den godtgørelsesberettigede er part, om ophævelse af dobbeltbeskatning i forbindelse med regulering af forbundne foretagenders overskud (EF-voldgiftskonventionen)."
Det er ubestridt, at selskabet ikke er godtgørelsesberettiget efter skatteforvaltningslovens § 53, nr. 1 og 3.
Det fremgår af bemærkningerne til skatteforvaltningslovens § 53, (L110, Folketingstidende 2004-2005, 2. samling, tillæg A, sp. 4218 ff.), at bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 33 B.
Af bemærkningerne til skattestyrelseslovens § 33 B, nr. 2, (L220, Folketingstidende 1999-2000, tillæg A, sp. 7469 ff.) fremgår blandt andet følgende:
"For det andet består udvidelsen i, at også personer, som i øvrigt må anerkendes som part i en sag, som er omfattet af bestemmelsen i § 33 D, må anses som godtgørelsesberettigede, jf. nr. 2. Spørgsmålet om, hvorvidt den pågældende kan anses som part, må afgøres efter de almindelige forvaltningsretlige regler.
Bestemmelsen kan tænkes anvendt i det tilfælde, hvor skattemyndighederne anerkender en aktionær som part i selskabets skattesag, hvor aktionæren i forbindelse med selskabets likvidation eller konkurs får overdraget retten til at føre selskabets skattesag, således at aktionæren får ret til det provenu, der måtte komme ud af skattesagen. I den situation er der tale om, at en anden end den skattepligtige, som sagen vedrører, fører en skattesag, som den pågældende har en direkte interesse i.
Et andet eksempel kunne være det tilfælde, hvor en sælger af et tømt overskudsselskab ønsker at føre selskabets skattesag og anerkendes som part i denne, fordi størrelsen af skattemyndighedernes erstatningskrav mod sælgeren har en direkte sammenhæng med selskabets skatteansættelse."
Det antages i den forvaltningsretlige litteratur, at den, der har en væsentlig individuel interesse i udfaldet af en afgørelsessag, er part i sagen, jf. således f.eks. Hans Gammeltoft-Hansen m.fl., Forvaltningsret, 2. udgave, side 61 ff.
Selskabets interesse i udfaldet af de ansattes skattesager bestod i, at de ansatte eventuelt kunne rejse erstatningskrav mod selskabet, og/eller at selskabet eventuelt kunne blive pålagt et hæftelsesansvar efter kildeskattelovens § 69, hvis skatteforvaltningens forhøjelser af de ansattes skatteansættelser blev opretholdt.
Denne interesse er en afledet (indirekte) interesse.
Ved bedømmelsen af, om en afledet interesse er tilstrækkelig væsentlig til at kunne medføre partsstatus, indgår blandt andet mængden og arten af de led, der indgår mellem sagens udfald og den aktuelle betydning for den pågældende, jf. således Hans Gammeltoft-Hansen m.fl., side 67.
Hæftelsesansvar efter kildeskattelovens § 69, stk. 1, forudsætter, at skattemyndigheden rejser krav over for den pågældende arbejdsgiver, og at denne arbejdsgiver ikke kan godtgøre, at han ikke har udvist forsømmelighed.
Hvorvidt de ansatte kunne rejse et erstatningskrav mod selskabet afhænger blandt andet af, om selskabet har handlet ansvarspådragende over for de ansatte, og/eller om selskabet har tilsikret de ansatte en bestemt skattemæssig behandling af deres vederlag for det udførte arbejde.
Skatteforvaltningens forhøjelser af de ansattes skatteansættelser havde således hverken den umiddelbare konsekvens, at selskabet hæftede for betalingen af A-skat m.v., eller at det blev erstatningsansvarlig over for de ansatte.
Det bemærkes herved, at en af de ombudsudtalelser, selskabets repræsentant har henvist til (FOB1985.153), vedrørte en i arbejdsskadeforsikringsloven fastsat bestemmelse, der afskar regres over for en skadevolder, og at ombudsmanden alene udtalte, at i de sjældne tilfælde, hvor der opstod spørgsmål om regres over for arbejdsgiveren, var arbejdsgiveren formentlig (også) part i forhold til sagen om erstatning til arbejdstageren.
Selskabets afledede interesse i udfaldet af de ansattes skattesager kan derfor ikke anses for så væsentlig, at den kan begrunde, at selskabet anses som part i de ansattes skattesager.
Selskabet kan derfor ikke anses for godtgørelsesberettiget efter skatteforvaltningslovens § 53, nr. 2. Det er derfor for så vidt berettiget, at SKAT har afslået selskabets ansøgning om omkostningsgodtgørelse.
De pågældende ansatte i selskabet er imidlertid godtgørelsesberettigede, da disse kunne påklage skatteforvaltningens afgørelser til skatteankenævnene, jf. skatteforvaltningslovens § 53, stk. 1, nr. 1.
Det lægges til grund, at der bestod en aftale mellem selskabet og de pågældende ansatte, om at selskabet skulle friholde de ansatte for enhver udgift i forbindelse med førelse af de ansattes skattesager. En sådan aftale svarer til, at selskabet yder et tilskud til de ansatte til førelse af deres sag.
Det fremgår af bemærkningerne til skatteforvaltningslovens § 54, (L110, Folketingstidende 2004-2005, 2. samling, tillæg A, sp. 4218 ff.), at bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 33 C. Skattestyrelseslovens § 33 C fik sin nuværende formulering ved lov nr. 464 af 31. maj 2000, fremsat som lovforslag nr. 267 af 5. april 2000 (Folketingstidende 1999-2000, tillæg A, sp. 7469 ff.). Af lovforslagets bemærkninger til bestemmelsen fremgår blandt andet følgende:
"Forslaget går ud på, at beregningen af omkostningsgodtgørelsen ikke skal reduceres med andre godtgjorte udgifter end eventuelle tilkendte sagsomkostninger og offentlig retshjælp, jf. nr. 1 og nr. 2. Dette har sammenhæng med forslaget under § 2 om muligheden for, at tredjemand kan yde et skattefrit tilskud til den godtgørelsesberettigede."
Af ligningslovens § 7 Q, stk. 1 og stk. 2, fremgår følgende:
"Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke:
1) Godtgørelse efter skatteforvaltningslovens § 52 samt renter efter samme lovs § 57, stk. 2 og 5.
2) Beløb, som betales til en godtgørelsesberettiget person efter skatteforvaltningslovens kapitel 19 til dækning af dennes udgifter til sagkyndig bistand m.v. Det gælder dog ikke, i det omfang beløbet med tillæg af omkostningsgodtgørelsen og andre godtgjorte udgifter overstiger personens samlede udgifter til sagkyndig bistand m.v. i sagen, eller i det omfang beløbet ikke må anses for ydet som følge af yderens retlige interesse i sagen.
Stk. 2. Beløb, som er nævnt i stk. 1, nr. 2, kan ikke fradrages i den skattepligtige indkomst, medmindre yderen er en fond eller forening m.v., der efter lovgivningens almindelige regler har fradrag for udlodninger eller uddelinger. Ydes beløbet som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om personligt arbejde i øvrigt til dækning af modtagerens udgifter til sagkyndig bistand m.v., og fradrager arbejdsgiveren m.v. beløbet i sin skattepligtige indkomst, medregnes beløbet til modtagerens skattepligtige indkomst."
Ligningslovens § 7 Q blev ligeledes indført ved lov nr. 464 af 31. maj 2000, fremsat som lovforslag nr. 267 af 5. april 2000. Af lovforslagets bemærkninger til bestemmelsen fremgår blandt andet følgende:
"Efter de gældende regler skal tilskud fra almennyttige fonde til dækning af udgifter, der er tilskudsberettigede efter skattestyrelseslovens § 33 B, ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Et sådant tilskud fragår efter den gældende omkostningsdækningsordning i beregningsgrundlaget for omkostningsdækning, jf. skattestyrelseslovens § 33 B, stk. 2.
Efter forslaget kan alle, herunder også almennyttige fonde, men også andre fysiske og juridiske personer, som f.eks. sammenslutninger, faglige foreninger og interesseorganisationer samt arbejdsgivere som udgangspunkt yde et skattefrit tilskud til den godtgørelsesberettigede til dækning af dennes udgifter til sagkyndig bistand m.v.
Forslaget skal ses i sammenhæng med forslaget til bestemmelsen i § 7 Q, stk. 2, hvorefter det tilskud, som en sådan tredjemand vil kunne yde, som udgangspunkt ikke er fradragsberettiget hos denne, jf. dog nærmere bemærkningerne til denne bestemmelse nedenfor.
Endvidere skal forslaget ses i sammenhæng med forslaget til bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 33 C, stk. 2, hvoraf det fremgår, at det foreslåede tilskud fra tredjemand ikke reducerer de godtgørelsesberettigede udgifter."
Det tilskud, som selskabet har ydet til de ansatte til førelse af deres sag, reducerer således ikke de godtgørelsesberettigede udgifter, jf. skatteforvaltningslovens § 54, stk. 2, modsætningsvis og bemærkningerne til denne bestemmelse.
Efter § 2, stk. 3, 1. punktum, i bekendtgørelse nr. 958 af 10. oktober 2005 om oplysninger om udgifter til sagkyndig bistand m.v. ved godtgørelse efter skatteforvaltningslovens kapitel 19 (omkostningsgodtgørelsesbekendtgørelsen), er det en betingelse for at opnå omkostningsgodtgørelse, at regningen fra den sagkyndige er udarbejdet på grundlag af sædvanlig fakturering, som er stilet til den godtgørelsesberettigede.
Den udstedte faktura kan alene anses for at opfylde bekendtgørelsens krav til fakturaudstedelse for så vidt angår LM. Selskabets ansatte, herunder LM, kan imidlertid ikke overdrage deres krav på omkostningsgodtgørelse til selskabet, jf. således skatteforvaltningslovens § 52, stk. 5.
Det er derfor en forudsætning for udbetaling af godtgørelse efter § 52, stk. 1, 1. punktum, at der udstedes nye fakturaer til de pågældende ansatte, og at disse ansatte ansøger SKAT om omkostningsgodtgørelse.
Ved SKATs vurdering af om sådan eventuel ansøgning skal imødekommes, skal det ikke tillægges vægt, at selskabet har betalt udgifterne til sagkyndig bistand.