Klagen vedrører spørgsmålet, om der kan godkendes fradrag for udgifter vedrørende to uindregistrerede biler, henholdsvis en Porsche ejet af selskabet selv og en Ferrari ejet af dettes søsterselskab, jf. statsskattelovens § 6a. Endvidere spørgsmål om straksafskrivning på Montana-reoler, jf. afskrivningslovens § 6.

Landsskatterettens afgørelse

Selskabsindkomst

Indkomståret 2000

Fradrag for biludgifter vedrørende Ferrari ejet af søsterselskabet, selvangivet med 11.387 kr., er godkendt af skatteforvaltningen med

0 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Indkomståret 2001

Fradrag for biludgifter vedrørende Ferrari ejet af søsterselskabet, selvangivet med 5.057 kr., og Porsche ejet af selskabet, selvangivet med 700 kr., godkendt af skatteforvaltningen med	0 kr.
Straksafskrivning på Montana-reoler, selvangivet med 83.005 kr., godkendt med	0 kr.
Ordinær afskrivning på Montana-reoler, selvangivet med 0 kr., godkendt med 25 % af 83.005 kr., svarende til	20.751 kr.

Landsskatteretten ændrer skatteforvaltningens afgørelse på følgende punkter:

Straksafskrivning på Montana-reoler, godkendt med 0 kr., forhøjes til	83.005 kr.
Ordinær afskrivning på Montana-reoler, godkendt med 20.751 kr., nedsættes til	0 kr.

Indkomståret 2002

Fradrag for biludgifter vedrørende Ferrari ejet af søsterselskabet, selvangivet med 18.674 kr., og Porsche ejet af selskabet, selvangivet med 6.872 kr., godkendt af skatteforvaltningen med

0 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Generelle oplysninger

A A/S, herefter benævnt selskabet, driver virksomhed med salg og pålægning af tæpper og andre former for gulvbelægning. Virksomheden drives fra lejede lokaler, som er ejet af B A/S, herefter benævnt søsterselskabet.

Selskabet er ejet af C, herefter benævnt hovedaktionæren, med 96 %. Den resterende kapital blev ejet af børnene D og E med 2 % til hver frem til den 25. maj 2002, hvor aktierne blev overdraget til hovedaktionæren.

Selskabet har regnskabsår fra den 1. juli til den 30. juni.

Søsterselskabets aktiviteter har primært været udlejning af fast ejendom. Ejerforholdene i søsterselskabet svarer til ejerforholdene i selskabet.

Fradrag for udgifter vedr. Ferrari og Porsche

Sagens oplysninger

- Oplysninger om Ferrarien:

Søsterselskabet købte den 17. marts 2000 en fabriksny Ferrari Modena for 918.750 kr. Bilen blev købt uindregistreret og blev ikke på noget tidspunkt i dettes ejertid indregistreret i Danmark.

Ferrarien blev annonceret til salg i Børsen den 26. juli 2002 og solgt den 29. august samme år for 550.212 kr. til F i en byttehandel med en Ferrari Maranello, der heller ikke var indregistreret.

I indkomstårene 2000 - 2002 har selskabet afholdt udgifter vedrørende Ferrarien på henholdsvis 11.387 kr., 5.057 kr. og 18.674 kr. Søsterselskabet afholdt ikke udgifter til bilen i indkomstårene 2000 og 2001. I indkomståret 2002 afholdt søsterselskabet udgifter på 6.031 kr. vedrørende Ferrarien. Det er oplyst, at de fratrukne udgifter ikke indeholder udgift til leje af prøveplader.

Der er fremlagt kilometerregnskab samt oplysninger fra motorkontoret om udstedelse af prøveplader. Ifølge kilometerregnskabet havde Ferrarien ved købet kørt 480 km, og ved salget havde bilen kørt 5.464 km. Bilen har været parkeret på hovedaktionærens bopælsadresse.

- Oplysninger om Porschen:

Selskabet købte den 11. juni 2001 en Porsche 993 Carrera, årgang 1995 uindregistreret for 325.000 kr. Der var tale om en byttehandel med en af selskabet ejet Porsche, årgang 1977, der indgik i handlen til en pris af 175.000 kr. Bilen blev indregistreret i august 2003

Bilen var parkeret i en garage hos hovedaktionærens søn E, der havde haft den solgte Porsche til rådighed som fri bil.

Selskabet har i indkomståret 2001 fratrukket biludgifter på 700 kr. vedrørende leje af prøveplader, mens der for indkomståret 2002 er fratrukket biludgifter på 6.872 kr., hvoraf 500 kr. vedrører leje af prøveplader, mens den resterende del angår forsikring.

I de to første år kørte bilen 7.492 km. Der er fremlagt kørselsregnskab og oplysninger om udstedelse af prøvepladerne.

Selskabet har oplyst, at Porschen blev anskaffet for at skulle anvendes som fri bil for E.

Selskabet ejer i øvrigt ca. 10 varebiler og en Mercedes personbil, der anvendes af hovedaktionæren som firmabil.

- Oplysninger fælles for Ferrarien og Porschen:

ToldSkat anmodede den 2. december 2003 Politimesteren i X om at afgøre, hvorvidt Ferrarien og Porschen var registreringspligtig i Danmark. Det blev bl.a. anført, at:

"...

Noteringerne i kilometerregnskabet dokumenterer ikke lystkørsel, men det dokumenterer heller ikke, at kørslen overholder reglerne for brug af prøveskilte. Da der er så mange uoverensstemmelser mellem leje og noteringer, samt antal kørte km i ejertiden, indicerer det, at kilometerregnskabet er konstrueret og at prøveskiltene har været anvendt til lystkørsel.

..."

Den 28. april 2004 meddelte Politimesteren i X, at bilen ikke var registreringspligtig i Danmark. Det blev bl.a. anført i afgørelsen, at:

"...

Materialet viser, at der ikke er udløst nogen særlig omhu med førelsen af kilometerregnskabet, og at der i nogle tilfælde er benyttet prøveskilte, der var udleveret til andre end B A/S. Der har tillige været tale om en noget kritikløs afkrydsning af felterne 1- 8 på ansøgningsblanketterne.

Disse forhold har været egnede til at sløre, om reglerne er overholdt.

Men på den anden side er der nu redegjort for alle de kørte kilometer og kørselsformålene.

...

Min afgørelse går derfor ud på, at ingen af bilerne er registreringspligtige til Danmark.

..."

Skatteforvaltningens afgørelse

Skatteforvaltningen har ikke godkendt fradrag for biludgifter, jf. statsskattelovens § 6a, vedrørende Porschen og Ferrarien i indkomstårene 2000-2002, idet disse er anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren.

Der er henvist til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og e samt ligningslovens § 16 A, stk. 1. Der er endvidere henvist til Vestre Landsrets dom af 8. marts 2002 offentliggjort som SKM2002.199.VLR og Østre Landsrets dom af 27. juni 2003 offentliggjort som SKM2003.327.ØLR.

Det følger af praksis vedrørende maskeret udlodning, at følgende tre betingelser skal være opfyldt:

1. Der skal være tale om forretningsmæssigt set unormale dispositioner mellem et selskab og dets hovedaktionær.

2. Der skal være interessefællesskab mellem selskabet og hovedaktionæren.

3. Det skal være aktionærindflydelse (interessefællesskabet), der har forårsaget anvendelsen af forretningsmæssigt unormale dispositioner.

Skatteforvaltningen har bl.a. begrundet afgørelsen med, at bilerne i hele ejertiden på ca. 2½ år for Ferrariens og ca. 2 år for Porschens vedkommende har været uindregistreret og derfor alene har kunnet anvendes med prøveplader, der stort set kun giver ret til kørsel i forbindelse med reparationer eller salg og demonstration af bilerne. Herudover har Ferrarien kunnet anvendes med de rekvirerede grænseplader, men alene til kørsel til grænsen den 14. og 15. december 2000, hvor der dog ikke ifølge kørselsregnskabet er kørt i bilen. Bilerne har derfor ikke kunnet anvendes i selskabernes drift.

Skatteforvaltningen har endvidere henvist til de konstaterede uoverensstemmelser mellem de førte kørselsregnskaber og antallet af lejeperioder for prøveplader og tidspunkterne herfor.

Det er forvaltningens opfattelse, at den alt overvejende del af den samlede kørsel må antages at være privat kørsel for hovedaktionæren, da der ikke udover værkstedsbesøgene, har været driftsmæssige årsager til kørslen, og da det førte kilometerregnskab ikke kan anses for betryggende ført, henset til den manglende sammenhæng mellem dette regnskab og de lejede prøveplader.

Bilerne ses således ikke at være anskaffet eller anvendt til erhvervsmæssige formål. Der er herved henset til, at bilerne ikke har været indregistreret i ejerperioden og dermed ikke har kunnet anvendes i virksomhedens drift, samt at der er tale om meget dyre biler, hvis anskaffelse ikke kan antages at have været begrundet i selskabets forhold, hverken i markedsføringsmæssig eller driftsmæssig henseende. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Bilerne ses på denne baggrund alene eller i det væsentligste at være erhvervet for at tilgodese hovedaktionærens og dennes søns personlige interesse for biler, hvorfor omkostningerne relateret til bilen, der er afholdt af selskabet domineret af hovedaktionæren, anses for maskeret udlodning til hovedaktionæren, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for biludgifter vedrørende Porschen med 700 kr. i indkomståret 2001 og 6.872 kr. i indkomstårene 2002 Ferrari med 11.387 kr. i indkomståret 2000, 5.057 kr. i indkomståret 2001 og 18.674 kr. i indkomståret 2002 som selvangivet. Subsidiært er der fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for mindre beløb end de angivne.

Repræsentanten har oplyst, at de afholdte omkostninger vedrørende Ferrarien er refunderet af søsterselskabet ved betaling af administrationsvederlag til selskabet. Administrationsaftalen mellem selskaberne var mundtlig frem til og med indkomstår 2003. Aftalen gik på, at selskabet afholdt alle betalinger - også på vegne af søsterselskabet. Aftalen havde afsæt i en praktisk håndtering af de daglige betalingsbilag, sådan at disse alle blev gennemført i det ene selskab. Administrationsaftalen gik i øvrigt nærmere ud på, at de pågældende udgifter blev refunderet af søsterselskabet som et samlet beløb til selskabet for såvel de omhandlede biludgifter som for andre administrationsydelser.

De pågældende udgifter kan fradrages som driftsomkostninger, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet disse har været afholdt med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Udgifterne må anses for nødvendige, da der bl.a. er tale om en dyr bil. Udgifterne er afholdt for at sikre, at værdierne er sikret imod risici. Indkomsten i selskabet sikres herved. Det gøres derfor gældende, at der er den nødvendige og tilstrækkelige årsagssammenhæng mellem udgifternes afholdelse og den indkomsterhvervelse, der i øvrigt er i selskabet.

Udgifterne er ikke afholdt i hovedaktionærens interesse. For det første er der tale om en almindelig investering. Det er en sædvanlig disposition at erhverve et køretøj til brug som fri bil. Dette kan på ingen måde betegnes som usædvanligt.

For det andet er det heller ikke usædvanligt at optimere virksomhedens resultat her i form af sparede udgifter til registreringsafgift, der anføres således for Ferrariens vedkommende, at registreringsafgiften kunne forventes reduceret fra 1.653.750 kr. ved indregistrering straks til 661.500 kr. efter 24 måneders ejertid.

Endelig er der for det tredje anført, at den kørsel, der nu engang har været i bilerne, alene har været forretningsmæssig. Det er hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at der har været kørt privat i bilerne. Det er herved bl.a. henvist til de udfærdigede kørselsregnskaber samt til politimesteren i X's afgørelse af 28. april 2004, hvorved ingen af bilerne er fundet registreringsafgiftspligtige i Danmark. Dette underbygger efter repræsentantens opfattelse, at bilerne har været erhvervsmæssigt anvendt uden nogen form for privat islæt overhovedet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fradragsberettigede driftsudgifter er defineret som udgifter, der i årets løb er afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

I den foreliggende sag har de omhandlede biler ikke været indregistreret, og de har derfor ikke kunnet anvendes i virksomhedens drift. Kørsel til/fra reparation og fremvisninger i forbindelse med salgsforsøg gør ikke, at bilerne kan anses for erhvervsmæssigt anvendt.

Det bemærkes samtidig, at politimesteren fra X's afgørelse af 28. april 2004 om, at den skete brug af de omhandlede biler ikke har medført, at bilerne er blevet registreringsafgiftspligtige, ikke er ensbetydende med, at den brug, der har været, kan anses for erhvervsmæssig i skatteretlig henseende.

Det forhold, at bilerne angiveligt er indkøbt til lager med henblik på at spare på indregistreringsafgiften ved overgangen til brug som firmabil/fri bil på et ikke nærmere bestemt fremtidigt tidspunkt ses heller ikke at medføre, at bilerne dermed kan anses for erhvervsmæssigt anvendt i de omhandlede indkomstår.

Det bemærkes særligt om selskabets betaling af udgifter vedrørende søsterselskabets Ferrari, at disse udgifter - uanset hvordan bilen i øvrigt er anvendt i søsterselskabet - ikke er en driftsudgift i det betalende selskab. Denne betaling må derfor som udgangspunkt anses for et tilskud til søsterselskabet, der er skattepligtigt i dette.

For så vidt angår den påberåbte administrationsaftale bemærkes det, at indholdet af aftalen ikke er dokumenteret over for retten, ligesom administrationsbidragene medtaget i søsterselskabets regnskaber med 500.000 kr. i indkomståret 2000, 700.000 kr. i indkomståret 2001 og 600.000 kr. i indkomståret 2002 ikke kan genfindes i regnskaberne for selskabet i den foreliggende sag. Under disse omstændigheder ses selskabets betaling at måtte anses for et ikke fradragsberettiget tilskud til søsterselskabet.

Skatteforvaltningens afgørelse stadfæstes.

Straksafskrivning af Montana reoler

Sagens oplysninger

Selskabet købte den 12. marts 2001 Montana-reoler til en samlet pris af 91.401 kr. Det er oplyst, at reolerne er opstillet i selskabets tre kontorer.

Selskabet har den 30. juni 2003 oplyst følgende om brugen af reolerne:

Kontor A med 3 ansatte:
4 sektioner med 2 skabe og 8 sektioner ovenpå til ringbind.	19.166 kr.
1 sektion med 2 skabe og 2 sektioner ringbind.	6.043 kr.
3 mobilkassetter på hjul, der står særskilt	10.361 kr.
6 sektioner med 2 skabe og 6 sektioner ovenpå til ringbind.	19.844 kr.
2 sektioner med 2 skabe og 2 sektioner ovenpå til ringbind.	9.583 kr.
Kontor B, hovedaktionærens kontor: 3 sektioner med skillevæg og hylder monteret på væg	6.211 kr.
3 sektioner med 2 døre og hylder	11.797 kr.
Kontor C, sælgerkontor:
1 sektioner med 2 låger og 1 sektion ovenpå med glaslåger	6.261 kr.
1 sektion med 2 låger	2.136 kr.

Skatteforvaltningen har godkendt udgiften vedrørende reolerne på Kontor C, 8.397 kr., straksafskrevet.

Skatteforvaltningens afgørelse

Selskabets indkomst er forhøjet med 62.254 kr. vedrørende afskrivning på Montana-reoler, idet straksafskrivning, selvangivet med 83.005 kr., er godkendt med 0 kr. Reolerne er i stedet godkendt ordinært afskrevet med 20.751 kr.

Skatteforvaltningen har bl.a. begrundet afgørelsen med, at aktiver i et samlesæt eller lignende samt aktiver, der er bestemt til at fungere samlet, anses for ét driftsmiddel. Aktiver, der er bestemt til at fungere sammen med allerede anskaffede aktiver, kan ikke straks-afskrives, hvis den samlede anskaffelsessum overstiger grundbeløbet. Forbedringsudgifter sidestilles med udgifter til anskaffelse af aktiver, der er bestemt til at fungere sammen med allerede anskaffede aktiver. Bestemmelsen gælder derimod ikke udgifter til vedligeholdelse. Dette følger af afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2, 2. - 4. punktum.

Det afgørende er om de enkelte aktiver efter deres konstruktion og indretning må anses for at være bestemt til at blive anvendt samlet, og ikke den faktiske benyttelse af aktiverne. Det afgørende er, om de anskaffede aktiver funktionsmæssigt udgør et hele. Det er efter bestemmelsen uden betydning, om et aktiv, der er bestemt til at fungere sammen med et allerede anskaffet aktiv, kan fungere sammen med flere ensartede allerede anskaffede aktiver. Ved anskaffelsen af aktiver i samlesæt eller lignende, sker der kun en samlet anskaffelse, der omfatter alle delene i samlesættet.

Da de indkøbte Montana-reoler er opstillet i tre kontorer og på hvert kontor udgør en helhed, er det skatteforvaltningens opfattelse, at reolerne på kontor A til i alt 64.997 kr. og reoler på kontor B til i alt 18.008 kr. skal anses for 2 samlesæt eller lignende, som i medfør af afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2 ikke kan straksafskrives.

Reolerne findes i stedet at skulle optages på driftsmiddelsaldoen og afskrives i henhold til afskrivningslovens § 5, stk. 1-3:

Køb af Montana-reoler overføres til driftsmiddelsaldoen	83.005 kr.
Afskrivning 25 % á 83.005 kr.	20.751 kr.
Nettokorrektion vedr. Montana-reoler	62.254 kr.

Selskabets påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at udgiften til Montana-reoler, 83.005 kr., godkendes straks-afskrevet.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. henvist til, at driftsmidler med en anskaffelsessum på et grundbeløb i 1987 på 6.700 kr. eller derunder - i 2001 på ca. 9.500 kr. kan straksafskrives, jf. afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2. Aktiver i et samlesæt eller lign, eller aktiver, der er bestemt til at fungere samlet, anses for ét driftsmiddel. Det gøres gældende, at de pågældende montana-reoler ikke er aktiver i samlesæt. Endvidere er de heller ikke bestemt til at fungere samlet.

I forarbejderne til AFL § 6, stk. 1, nr. 2, fremgår bl.a. følgende:

"Efter den nu foreslåede bestemmelse i 2. pkt. skal aktiver i samlesæt eller lign, eller aktiver, der er bestemt til at fungere sammen, anses for ét driftsmiddel Efter den foreslåede bestemmelse er den praktiske anvendelse ikke afgørende for adgang til straksafskrivning, men afgørende skal alene være, om de enkelte aktiver efter deres konstruktion og indretning må anses for at være bestemt til at blive anvendt samlet. Efter bestemmelsen er det ikke tilstrækkeligt, at aktivet kan fungere selvstændigt på den måde, at det vil kunne indgå som en funktionsdygtig del af forskellige driftsmidler, men afgørende er kun, om det pågældende aktiv må anses for at være bestemt til at fungere sammen med et andet aktiv. Efter den foreslåede bestemmelse vil f.eks. forrum og skillerum til en spalteboks i en landbrugsstald ikke kunne anses for selvstændige driftsmidler, idet de pågældende aktiver må anses for at være bestemt til at fungere samlet. Ligeledes vil sammenbyggede reoler, stilladser, husdyrbure, PC'er og printere - uanset at der er tale om flere separate aktiver - i konkrete tilfælde kunne anses for ét driftsmiddel."

I forarbejderne er der direkte angivet et eksempel på "sammenbyggede reoler". Dette foreligger der ikke i den konkrete sag.

Hver reol har bund og top samt sider og kan stå for sig selv. At de tilfældigvis står op ad hinanden er en anden sag. I det omfang en reol f.eks. ikke har bund og top og kun én side, idet hensigten er, at den skal påsættes en anden reol, vil der være tale om en sammenbygget reol. Dette er imidlertid ikke tilfældet i denne sag. Hver reol er bestemt til at kunne stå for sig selv. Dette fremgår tydeligt af vedlagte brochure samt fotografi af reolopstillingerne.

Det gøres derfor gældende, at de pågældende reoler m.v. ikke er bestemt til at skulle fungere samlet, men meget let kunne være købt hver for sig og kunne fungere hver for sig og er bestemt til at kunne fungere hver for sig.

De pågældende reoler kan derfor straksafskrives i medfør af AFL § 6, stk. 1, nr. 2, da samtlige erhvervelsessummer er under småaktivgrænsen som dokumenteret ved fremlagte fakturaer.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ifølge afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2, kan anskaffelsessummen på driftsmidler med en anskaffelsessum på et reguleret grundbeløb på 6.700 kr. eller derunder straksafskrives. For indkomståret 2001 udgør grundbeløbet 9.800 kr.

Aktiver i et samlesæt eller lignende samt aktiver, der er bestemt til at fungere samlet, skal anses for ét driftsmiddel. Anskaffelsessummen for sådanne aktiver kan ikke straksafskrives, såfremt den samlede anskaffelsessum overstiger grundbeløbet. Det fremgår af afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2, 2. - 3. pkt., der har været gældende fra og med indkomståret 1999.

Det fremgår af forarbejderne til afskrivningsloven (lovforslag nr. 102 af 2. juni 1998), at det afgørende for adgangen til straksafskrivning ikke er aktivets faktiske anvendelse, men derimod om de enkelte aktiver efter deres konstruktion og indretning må anses for bestemt til at anvendes samlet. Aktiver, der herefter i konkrete tilfælde ikke kan straksafskrives, er eksempelvis: forværk og skillerum i en landbrugsstald, sammenbyggede reoler, stilladser, husdyrbure, pc´er og printer. Der kan endvidere henvises til ligningsvejledningen 1999 afsnit E.C.2.4.5.2

Det bemærkes herefter, at selvom Montana-reolen er tænkt således, at de enkelte reol-elementer såvel designmæssigt som funktionelt kan anvendes som et hele, så kan det enkelte reolelement ligeledes anvendes selvstændigt. De omhandlede Montana-reoler ses således at have større lighed med andre enkeltstående møbler som fx spisebordsstole, der anses for selvstændige enheder, selvom de typisk vil blive anskaffet i flertal, end med de i forarbejderne omtalte sammenbygningsreoler, der ved deres konstruktion er forudsat udbygget med andre elementer. Montana-reolerne findes herefter at kunne straksafskrives efter reglerne i afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2.

Selskabsbeskatningens afgørelse ændres herefter, så den godkendte straksafskrivning på Montana-reolerne, 0 kr., forhøjes til 83.005 kr. samtidig nedsættes godkendt ordinær afskrivning, 20.751 kr., til 0 kr.