A klager for indkomståret 1997 over, at skatteankenævnet har anset erstatning ydet af hans revisors forsikringsselskab for at være skattepligtig kapitalindkomst.

Det fremgår af sagen, at klageren den 1. maj 1995 solgte ejendommen X. Ejendommen var erhvervet den 1. april 1984 ved slutseddel af 19. marts 1984. Der har i ejerperioden været foretaget skattemæssige bygningsafskrivninger på ejendommen. Den stedlige skatteforvaltning har opgjort genvundne afskrivninger til 290.873 kr., jf. afskrivningslovens § 29. Klageren har selvangivet genvundne afskrivninger til 164.359 kr. på baggrund af beregninger udført af klagerens revisor.

Det fremgår endvidere af sagen, at revisors forsikringsselskab herefter i 1997 har udbetalt erstatning til klageren på 75.000 kr., hvoraf er afholdt advokatomkostninger på 5.625 kr., hvorefter erstatningen beløber sig til 69.375 kr.

Det fremgår af kopi af brev af 4. april 1997 fra klagerens advokat (der på dette tidspunkt repræsenterede forsikringsselskabet) til forsikringsselskabet bl.a. følgende:

”A og hustru havde en forventning om, at den samlede skat ville andrage kr. 60.000. Skatten blev imidlertid kr. 145.000. –Tabet udgør således ikke skatten – men den fremrykkede betaling af skatten. Efter den foreliggende domspraksis medfører dette, at ægtefællerne har lidt et tab på omkring 60 % af kr. 85.000, eller ca. kr. 51.000. Hertil kommer omkostninger i sagen.”

Skatteankenævnet har anset erstatningen som værende skattepligtig kapitalindkomst, jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 4.

Nævnet har til støtte herfor bl.a. anført, at en modtagen erstatning som udgangspunkt skal behandles som det tab, erstatningen ydes for. Erstatning for tab af et aktiv skal behandles som et afståelsesvederlag for aktivet. Hvis erstatningen ikke dækker tab af et omsætteligt aktiv, vil det afgørende være, om der er tale om erstatning for en mistet skattepligtig indtægt eller dækning af en fradragsberettiget udgift – i så fald skal erstatningen medregnes ved indkomstopgørelsen. Hvis erstatningen derimod dækker et tab af selve indkomstgrundlaget, et ikke fradragsberettiget formuetab eller en skattefri indtægt, skal erstatningen ikke beskattes. Det er nævnets opfattelse, at erstatningen reelt er kompensation for det rentetab, som klageren har lidt ved ikke at opnå likviditet, som følge af den større skattebetaling, der var en følge af ejendommen blev afhændet i 1995 og ikke på et senere tidspunkt. Der er ikke tale om en erstatning for den forøgede skattebetaling, men alene kompensation for det rentetab klageren har lidt ved den fremrykkede skattebetaling. Det er endvidere væsentligt at fastslå, at den udbetalte erstatning ikke er ydet som følge af en pålagt merskat, idet skatten under alle omstændigheder ville blive udløst på et senere tidspunkt, såfremt ejendommen først var blevet solgt senere. Der henvises til advokatens skrivelse af 4. april 1997, hvoraf fremgår ”…tabet udgør således ikke skatten – men den fremrykkede betaling af skatten”. Det kan derfor fastslås, at erstatningen er udbetalt som følge af den fremrykkede betaling af skatten, og ikke den pålignede merskat. Under henvisning til den domspraksis der findes på området udmøntet i Vestre Landsrets Dom af den 27. august 1984, TfS 1984.428, er det nævnets opfattelse, at erstatningen reelt er kompensation for det rentetab, som klageren har lidt ved ikke at opnå likviditet som følge af den fremrykkede skattebetaling, der var en følge af, at ejendommen blev afhændet i 1995 og ikke på et senere tidspunkt. Nævnet har endvidere anført, at der ikke er nogen usikkerhed om skattens størrelse, hvorfor den subsidiære påstand ikke kan tages til følge.

Klagerens advokat har principalt over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at ansættelsen for indkomståret 1997 nedsættes med 69.375 kr. og subsidiært om nedsættelse med et mindre beløb fastsat af Landsskatteretten.

Advokaten har til støtte herfor bl.a. anført, at klageren solgte den omhandlende ejendom den 1. maj 1995. Han havde før salget kontaktet en registreret revisor med henblik på at få oplyst, hvor stor en skattebetaling et salg af ejendommen ville udløse. Revisoren beregnede herefter, at skatten ville udgøre ca. 60.000 kr. Imidlertid havde revisoren ved opgørelsen af det skattebeløb, som et salg ville medføre, glemt at medtage de ved købet foretagne investeringsfondsfrigivelser på ca. 300.000 kr. Den af revisor foretagne beregning var således ikke korrekt, da den korrekte skattebetaling udgjorde ca. 145.000 kr. Klageren gjorde herefter et erstatningskrav gældende over for revisoren. Der blev indgået forlig i sagen, således at revisorens forsikringsselskab udbetalte et beløb på 75.000 kr. på grundlag af den merskat, som klageren kom af med i forbindelse med afhændelsen af ejendommen.

I skrivelse af den 4. april 1997 har advokaten til forsikringsselskabet anført, at tabet således ikke udgør skatten, men den fremrykkede betaling af skatten. Efter den foreliggende domspraksis medfører dette, at klageren har lidt et tab på omkring 60 % af 145.000 kr.

Til støtte for den principale påstand har advokaten bl.a. gjort gældende, at den modtagne erstatning ikke er skattepligtig, da tabet dækker et ikke fradragsberettiget formuetab. Som bekendt er det afgørende for, hvorledes en given erstatning skal behandles skattemæssigt, hvorvidt erstatningen træder i stedet for den skattepligtige indtægt. Såfremt dette er tilfældet, skal erstatningen beskattes på samme måde, som den skattepligtige indtægt skulle have været beskattet. Såfremt erstatningen træder i stedet for en ikke skattepligtig indtægt, f.eks. erstatning for et formuetab, skal erstatningen ikke beskattes. I nærværende sag er der tale om, at den udbetalte erstatning er ydet som følge af, at de i forbindelse med afhændelse af ejendommen blev udløst en merskat. I henhold til praksis udbetales erstatning som følge af den fremrykkede betaling af skatten. Baggrunden herfor er, at såfremt ejendommen ikke var blevet solgt, ville det opgjorte skattekrav på ca. 145.000 kr. først være forfaldet på et langt senere tidspunkt. En betaling af den udløste merskat om f.eks. 10 år ville således udgøre en langt mindre værdi. Der kan drages en sammenligning med fastsættelse af kursværdien af et krav på f.eks. 100.000 kr., som skal betales om 10 år. Kursen heraf vil kunne ansættes til en given procentsats, f.eks. 50.000 kr., hvilket er afhængig af prognoserne vedrørende inflation. Det vil således være muligt at erhverve en fordring på 100.000 kr. til 50.000 kr., som følge af at fordringen først kan kræves betalt om 10 år. Den i nærværende sag udbetalte erstatning er således udbetalt som følge af det formuetab, som klageren lider, som følge af at merskatten udgør en langt større værdi på det faktiske salgstidspunkt/beskatningstidspunkt end ved et eventuelt senere salg. Erstatningen er således ikke udbetalt som følge af et rentetab.

Advokaten har endvidere anført, at erstatning udbetalt som følge af pålagt merskat ikke er skattepligtig, fremgår af ligningsvejledningen 1998, afsnit E.B.9.3., hvor følgende er anført: ”En revisor kan fradrage en erstatning til en klient i form af det skattetillæg, der er pålagt klienten som følge af revisors fejl. Betaler revisor et sådant tillæg for sin klient, vil beløbet ikke være indkomstskattepligtigt for denne”.

Advokaten har endvidere henvist til de i ligningsvejledningen 1998, afsnit E.A.1.3.3. anførte afgørelser, hvoraf det fremgår, at en erstatning ydet som følge af en pålagt merskat er skattefri. I en sag refereret i LSR 1982.40 blev en skatteyder pålagt skattepligt af den del af en erstatning, der dækkede tidligere fratrukne udgifter, hvorimod den resterende del af erstatningen, der dækkede en yderligere skattebetaling var skattefri. Der er endvidere henvist til TfS 1995.47, hvor en erstatning, som en skatteyder fik udbetalt fra sit pengeinstitut til dækning af et tab, som følge af at en udbudt investeringspakke ikke forløb, som det var stillet i udsigt, blev anset for skattefri. Landsskatteretten fandt, at erstatningen dækkede den merskat, som skatteyderen måtte betale, da investeringspakken skattemæssigt ikke blev godkendt. På baggrund af ovennævnte kan det således konkluderes, at den udbetalte erstatning dækker et ikke-fradragsberettiget formuetab, hvorfor erstatningen ikke er skattepligtig for klageren.

Advokaten har til støtte for den subsidiære påstand bl.a. gjort gældende, at en del af det samlede erstatningsbeløb på 75.000 kr. er ydet under hensyntagen til, at det var usikkert, i hvilket omfang det pågældende skattebeløb vil have været kommet til beskatning. Der henvises til Højesterets dom af den 9. december 1999 i en anden sag vedrørende erstatning for en latent skattebyrde. Som det fremgår af Højesterets bemærkninger, har Højesteret anført, at det må anses for usikkert, dels i hvilket omfang, dels hvornår en latent skattebyrde ville være blevet udløst. Under hensyntagen til de nævnte tvivlsspørgsmål blev erstatningen fastlagt. I nærværende sag har der på tilsvarende måde dels bestået en usikkerhed om, hvorvidt skatten overhovedet var blevet udløst – eller i hvert fald størrelsen af den eventuelle skat – dels hvornår den latente skattebyrde var blevet udløst. Under hensyntagen hertil må erstatningen på 75.000 kr. anses for givet dels om følge af usikkerheden om skattens størrelse, dels som følge af usikkerheden om tidspunktet for, hvornår skatten ville være blevet udløst. Efter advokatens opfattelse kan beløbet fastsættes med halvdelen til hver del.

Advokaten har forklaret, at han havde repræsenteret forsikringsselskabet i forbindelse med erstatningssagen. Ved fastsættelsen af erstatningens størrelse havde man taget udgangspunkt i den praksis, der havde dannet sig i 1980’erne vedrørende værdiansættelse af passivposter ved ægtefælleskifte. Det fremgår heraf, at kursen på skatten blev fastsat til kurs 60. Under forhandlingerne vedrørende erstatningsspørgsmålet havde man ikke diskuteret rentens størrelse, men havde taget udgangspunkt i, at skattegælden er uforrentet. Advokaten belyste praksis med følgende eksempel på beregning af kursen på skatten. Et ægtepar ejede en fælles ejendom, der var fuldt afskrevet, og som havde en handelsværdi på 5 mio. kr. og en skattebyrde på 1 mio. kr.  Skattebyrden blev ansat til kurs 40, altså 400.000 kr. under forudsætning af, at ejendommen først skulle sælges om mange år, samt usikkerheden ved fremtidig lovgivning m.m. Såfremt ejendommen alligevel blev solgt med det samme, ville det betyde, at den ægtefælle, der havde overtaget ejendommen, ville lide et tab på 60 %. Det er på den baggrund advokatens opfattelse, at erstatningen dækker en kursforskel, det vil sige et formuetab, hvorfor erstatningen er skattefri, jf. statsskattelovens § 5.

Advokaten har endvidere anført, at såfremt erstatningen ansås som dækning af rentetab var der tale om en markant udvidelse af rentebegrebet, idet der her var tale om et fast beløb.

Advokaten har henvist til Højesteretsdom af 9. december 1999, hvoraf det fremgår, at enhver afvigelse fra kurs 100 er et udtryk for usikkerheden. Det var derfor advokatens opfattelse, at der var tale om et formuetab.

Advokaten har endvidere oplyst, at klageren ville have udskudt salget af ejendommen, såfremt han havde kendt skattens reelle størrelse. Han henviste endvidere til fremgangsmåden ved dødsbobeskatning, hvor passivposter ligeledes bliver kursfastsat.

Advokaten har endvidere oplyst, at revisor havde fået fradrag for selvrisikoen. Men afviste, at der kunne gøres symmetribetragtninger gældende.

Advokaten har endvidere vedrørende praksis for værdiansættelse af passivposter ved ægtefælleskifte henvist til en utrykt dom fra Vestre Landsret af 4. februar 1985 ( i ankesag B 2718/1983). Dommen synes at kunne tages til indtægt for, at den rentefri skattekredit i sig selv bevirker en ”eventuel nedtrapning” af passiveringen til ca. 40 % af den latente skattebyrde af såvel almindelige indkomstskat som særlig indkomstskat, når det konkret kan sandsynliggøres, at der ikke vil ske realisation af vedkommende aktiver indenfor en tidshorisont på 5 år. Under hensyntagen til, at det ikke kunne antages, at klageren ville have solgt ejendommen indenfor en tidshorisont på 5 år, såfremt han var bekendt med sagens faktiske rette omstændigheder blev det lagt til grund, at den skattemæssige værdi af den betalte skat kunne opgøres til ca. 40 %. Tabet ”kursen på skatten” kunne således fastsættes til 60 %.

Advokaten har endvidere vedrørende den subsidiære påstand anført, at Højesteret har anført i den tidligere nævnte dom af 9. december 1999, at det måtte henstå som usikkert, i hvilket omfang og hvornår en latent skattebyrde bliver udløst. Den erstatning, som i nærværende sag blev ydet til klageren blev ydet under hensyntagen til de samme omstændigheder som i den pågældende Højesteretsdom.  Den udbetalte erstatning i nærværende sag må således anses at være ydet dels som følge af, at det var usikkert i hvilket omfang skattebyrden ville have været udløst og dels, hvornår skattebyrden ville have været udløst. Efter advokatens opfattelse er der ingen tvivl om, at den del af erstatningen, som blev ydet som følge af, at det må henstå som usikkert, hvorvidt skattebyrden ville have været blevet udløst er skattefri. Det samme er efter advokatens opfattelse tilfældet, for så vidt angår den del af erstatningen, som er ydet som følge af tvivlen om, hvornår den latente skattebyrde i givet fald var blevet udløst, jf. advokatens bemærkninger til støtte for den principale påstand. Såfremt retten måtte nå frem  til, at den del af erstatningen, som blev ydet som følge af tvivlen om, hvornår den latente skattebyrde ville have blevet udløst, er det advokatens opfattelse, at retten desuagtet må nedsætte den foretagne forhøjelse med det beløb, som retten skønsmæssigt må finde kan henføres til usikkerheden om, i hvilket omfang den latente skattebyrde var blevet udløst.

Advokaten har endvidere anført, at det er hans opfattelse, at denne type sager burde behandles som erstatning for kurstab i stedet for rentetab, hvorefter erstatningen ikke er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 5. Han henviste til et eksempel med en skattegæld på 100.000 kr. Såfremt den skal betales i dag, vil værdien være 100.000 kr., altså kurs 100. Men skal gælden først betales om 10 år, så vil værdien af skatten kun være 40.000 kr., hvorfor skatteyderen, såfremt gælden skulle betales i dag, ville lide et tab på 60.000 kr. Vedrørende opgørelsen af tabets størrelse henviste advokaten til praksis vedrørende passivering ved ægtefælleskifte.

Advokaten har endvidere anført, at såfremt erstatningen var skattepligtig, ville det medføre gigantiske erstatningsstørrelser, idet der så ved udmålingen af erstatningen måtte tages hensyn til modtagerens skatteforhold.

Told- og Skattestyrelsen har indstillet, at ansættelsen stadfæstes.

Landskatteretten skal udtale:

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:

En udbetalt erstatning skal som hovedregel skattemæssigt behandles som den indtægt, udgift eller det aktiv, erstatningen træder i stedet for. Erstatningen i den foreliggende sag er ikke omfattet af nogen særlovgivning, og den skattemæssige behandling af erstatningen skal derfor bedømmes efter reglerne i statsskattelovens § 4-6.

Disse retsmedlemmer finder på det foreliggende grundlag, i overensstemmelse med det af skatteankenævnet anførte, at erstatningen er kompensation for det rentetab, som klageren har lidt ved ikke at opnå den af revisor beregnede likviditet, som følge af den større skattebetaling, der var en følge af, at ejendommen blev afhændet i 1995 og ikke på et senere tidspunkt. Der er tale om et aktiv, hvor der påhviler et latent skattekrav, som under alle omstændigheder ville blive udløst, når ejendommen sælges. Det er herefter disse medlemmers opfattelse, jf. princippet i TfS 1984, 428 V, at den af revisor udbetalte erstatning er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, idet der er tale om erstatning for et rentetab, der er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e. 

Disse medlemmer skal vedrørende den subsidiære påstand anføre, at der ikke er nogen usikkerhed om skattens størrelse, hvorfor den subsidiære påstand ikke kan tages til følge.

To retsmedlemmer udtaler:

Det erstatningsansvar, som klagerens revisor har erkendt at have over for klageren som følge af den faglige fejl, der blev begået ved beregningen af de genvundne afskrivninger, må efter det oplyste antages at bygge på den forudsætning, at klageren ikke, hvis han havde været bekendt med den korrekte beregning af de genvundne afskrivninger, på det pågældende tidspunkt ville have solgt ejendommen til den aftalte pris, men derimod i stedet ville have solgt ejendommen på et senere tidspunkt. Det tab for klageren, som revisoren på denne baggrund har erkendt at skulle dække, er således den forringelse af klagerens formue pr. salgstidspunktet i 1995, der er en følge af, at klageren blev beskattet af de korrekt beregnede genvundne afskrivninger i skatteåret 1995 i stedet for at blive beskattet af de korrekt beregnede genvundne afskrivninger i et senere skatteår. Dette formuetab for klageren er et ikke-fradragsberettiget formuetab, og den erstatning, som skal dække dette tab, er således ikke skattepligtig efter statsskattelovens § 4. Det er herved uden betydning, hvordan parterne eller i givet fald domstolene fastsætter dette formuetab og dermed fastsætter den erstatning, der skal dække dette formuetab, herunder om det sker ved beregninger, hvorved man på grundlag af et anslået tidsrum og en anslået rentesats søger at beregne 1995-værdien af det yderligere skattebeløb, som klageren ikke i 1995 regnede med at skulle betale, men som han under alle omstændigheder på et tidspunkt skulle betale. Disse medlemmer stemmer derfor for at tage klagerens påstand til følge.

Der afsiges kendelse i overensstemmelse med stemmeflertallet. I henhold til skattestyrelsesloven § 20, stk. 5 er retsformandens stemme afgørende ved stemmelighed. Der afsiges kendelse i overensstemmelse med retsformandens afgørelse. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.