Spørgsmål
Vil fortjeneste ved afståelse af et jordareal fra landbrugsejendommen, matr. nr. x, beliggende X, være fritaget for beskatning efter § 11 i ejendomsavancebeskatningsloven?
Svar
Nej, se indstilling og afgørelse
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger ejer landbrugsejendommen, matr. nr. x m.fl. beliggende X. Ejendommen har et samlet jordtilliggende på ... m2.
Den 29. november 2005 godkendte P Byråd lokalplanforslag nr. 350 B-38 for et område til boligformål i P øst ved ... vej.
Lokalplanforslaget, der omfatter et areal på ca. 86.470 m2, blev endelig vedtaget af byrådet den 20. juni 2006, hvorefter lokalplanen trådte i kraft den 30. juni 2006.
Lokalplanens formål er at bl.a. fastlægge områdets anvendelse til boligformål, at sikre udlægning af fælles opholdsarealer for områdets beboere samt at sikre vejadgang og etablering af stiforbindelser i området mv.
En del af spørgers ejendom, matr. nr. x med et areal på ... m2, er omfattet af lokalplanområdet. Ifølge lokalplanen skal området udstykkes til i alt 15 grunde til parcelhusbebyggelse.
Spørger indgik den 15. november 2006 en aftale om købsret til arealet med M og N eller ordre. Køberne har i henhold til aftalen køberet til arealet for en kontakt pris på K kr. indtil 01. maj 2007. Køber kan mod betaling af ... kr. få udskudt fristen til 1. august 2007. Det er en forudsætning for aftalen, at sælger ikke beskattes. Køberne er dog berettiget til at beholde køberetten, selv om sælger beskattes, såfremt de betaler skatten. Hvis P Kommune inden 1. januar 2007 fremkommer med et mere fordelagtigt tilbud til sælger, er sælger fritstillet med hensyn til aftalen. Sælger er dog forpligtet til at genforhandle aftalen, for så vidt angår pris og frist for endelig ubetinget overtagelse.
Aftalen er underskrevet af både køber og sælger.
På mødet den 22. november 2006 i kommunens økonomiudvalg blev det besluttet, at kommunen skulle forhandle om køb af spørgers areal til en pris af ... kr. pr. m2. Der blev ikke på mødet truffet beslutning om en eventuel ekspropriation.
Den 23. november 2006 blev der herefter afholdt møde mellem kommunen og spørger om afståelse af arealet til kommunen. Spørger oplyste på mødet, at han havde modtaget tilbud på arealet fra anden side til en pris på ... kr. pr. m2 (efter skat). Spørger var dog indstillet på at indgå aftale med kommunen til en pris af ... kr. pr. m2.
Den 13. december 2006 blev sagen på ny behandlet i Økonomiudvalget, uden at der kunne opnås enighed på mødet om køb af arealet til en pris af ... kr. Sagen blev derfor udsat med henblik på fornyet behandling i udvalget efter kommunesammenlægningen.
På baggrund af Økonomiudvalgets beslutning den 13. december 2006 afholdt kommunen møde den 11. januar 2007 med deltagelse af bl.a. borgmesteren samt spørgers repræsentant. Repræsentanten tilkendegav på mødet, at spørger ønskede at sælge arealet i fri handel og oplyste, at de nye ejere ville påtage sig at opfylde lokalplanens forpligtelser. Det var her kommunens klare opfattelse, at der var grundlag for ekspropriation, men at såfremt der kunne indgås en frivillig aftale, ville man indstille til Økonomiudvalget, at arealet ikke blev eksproprieret.
På grund af nye/yderligere oplysninger blev sagen fremsendt til fornyet behandling på Økonomiudvalgets møde den 16. januar 2007.
Følgende fremgår af referatet:
"På baggrund af den beslutning økonomiudvalget traf d. 13. december 2006 har der den 11. januar 2007 været afholdt møde på P Rådhus vedr. ejendommen X.
Det fremgår af referatet fra mødet samt brev af 12. januar 2007 fra spørgers advokat, at de nye ejere af ejendommen tilbyder at påtage sig en række forpligtelser i forbindelse med gennemførelsen af lokalplanen for det pågældende område til boligformål:
Ejeren vil foretage udstykning i overensstemmelse med lokalplanen.
Ejeren vil bekoste etablering af grønne arealer ...
De beløb der skal afholdes til etablering af de grønne områder må fastsættes på baggrund af dialog med kommunen.
Med hensyn til de af kommunen afholdte udgifter til etablering af vejanlæg til området er ejeren indstillet på at betale et beløb på ... kr. som delvis refusion for de af kommunen afholdte udgifter for etablering af fællesvejen.
Det er ejerens vurdering, at der ikke er hjemmel til for kommunen at foretage en ekspropriation af ejendommen i medfør af grundlovens § 73 samt planlovens § 47, idet ekspropriation alene kan gennemføres, såfremt almenvellet kræver det, og såfremt det er af væsentlig betydning for at sikre gennemførelsen af en byudvikling i overensstemmelse med kommuneplanen eller for virkeliggørelse af en lokalplan.
Da ejeren selv agter at realisere formålet i lokalplanen er der således ikke den fornødne adgang for kommunen til at gennemføre en ekspropriation, idet motiv båret af finansielle hensyn ikke er tilstrækkeligt til at påberåbe sig ekspropriationsadgang.
Henset til sagens hidtidige forløb og det forhold at ejeren af ejendommen vil gennemføre byggemodning m.v. i overensstemmelse med lokalplanens bestemmelser og i overensstemmelse med de vilkår som er skitseret ovenfor, er teknisk direktør enig i, at der ikke på nuværende tidspunkt er belæg for at gennemføre en ekspropriation som angivet i den tidligere sagsfremstilling.
Teknisk direktør indstiller, at der indgås frivillig aftale med ejeren af ejendommen som skitseret i advokatens brev til kommunen d. 12. januar 2007.
Beslutning fra Økonomiudvalget den 16-01-2007
Afbud: ...
Teknisk Direktørs seneste indstilling godkendt med et erstatningsbeløb på ... kr."
Af referatet fra Byrådets møde den 23. januar 2007 fremgår følgende:
"Beslutning fra møde i P Byråd den 23-01-2007:
Afbud: ...
Indstillingen enstemmigt vedtaget."
De nye ejere er som nævnt M og N. Ifølge repræsentanten er der ingen familiemæssig forbindelse eller andet på anden måde interessefællesskab mellem sælger og køberne.
Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
Salgssummen er skattefri efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, da rådgiver finder at betingelserne for skattefrihed er til stede.
Spørger er enig i at der gælder to betingelser for, at fortjeneste ved indgåelse af en frivillig aftale om afståelse af fast ejendom er omfattet af ekspropriationshjemmel i lovgivningen.
Spørger fremfører, at "I sagens natur kan der aldrig fremlægges egentlig dokumentation for, at kommunen ville have eksproprieret, såfremt der ikke blev indgået en frivillig aftale. Det er således tilstrækkeligt at skatteyder sandsynliggør kommunens hensigt.
Herefter fremføres følgende forhold som begrundelse for at kommunen ikke har besluttet at ekspropriere:
Endnu engang skal jeg henvise til de særlige forhold omkring kommunesammenlægningen, der har betydet at man i efteråret under alle omstændigheder ikke ville foretage egentlige beslutninger af den art. I stedet ville man henskyde disse afgørelser til efter d. 01. januar 2007.
Der er udarbejdet en lokalplan, som meget detaljeret beskriver, hvad der skal ske med det pågældende område. En del af arealet ejede kommunen allerede på forhånd, og udstykning heraf var påbegyndt. Herudover havde kommunen allerede afholdt omkostninger - kr. ... ved etablering af adgangsvej til området. Disse omkostninger ville man naturligvis ikke afholde, såfremt man ikke havde tænkt, at lokalplanen skulle føres ud i livet.
Kommunen har stillet deciderede betingelser for at undlade ekspropriation. Således har ejeren skullet bekoste etablering af grønne arealer, svarende til det anlæg, som beskrevet i lokalplanen, og tilskøde disse arealer vederlagsfrit til grundejerforeningen. Herudover har ejeren skullet betale et beløb på kr. ... til dækning af P Kommunes omkostninger til vejanlæg. Såfremt kommunen ikke mente sig berettiget/havde til hensigt at foretage ekspropriation, ville det være usagligt at stille sådanne betingelser. Det er helt evident, at disse krav direkte er betingelser for at undlade ekspropriation.
Der henvises til tre afgørelser, TfS 1986,593, TfS 1996,356 og SKM2005.128.LSR, hvor der i alle tre tilfælde sker afståelse til offentlig myndighed, men hvor betingelserne for skattefri efter EBL § 11 ikke er opfyldt.
SKATs indstilling og begrundelse
Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring ved handel med fast ejendom, medregnes som udgangspunkt ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.
Det gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL). Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, 2. pkt. også ved salg til en erhverver, der efter formålet opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.
Det er ved højesteretsdom fastslået, at det efter sammenhængen med EBL § 11, 1. pkt., må være en betingelse for anvendelse af EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke bliver indgået, jf. SKM2006.438.SKAT og Ligningsvejledningen 2007-3, afsnit E.J.2.8.
Betingelserne for, at fortjeneste ved indgåelse af en frivillig af tale om afståelse af en fast ejendom er omfattet af ekspropriationshjemmel i lovgivningen, er herefter:
- at der på aftaletidspunktet skal være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål og
- at det på aftaletidspunktet må påregnes, at ekspropriationen vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs., at den ekspropriationsberettigede myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal være ekspropriationsrealitet.
I det følgende vil det blive vurderet, om de angivne betingelser kan anses for opfyldt, idet det dog først skal afklares, på hvilket tidspunkt aftalen kan anses for indgået.
Ad tidspunktet for indgåelse af aftalen
Parterne har den 15. november 2006 indgået en "køberetsaftale", der er underskrevet af begge parter.
SKAT finder, at aftalen er suspensiv, således at aftaletidspunktet skattemæssigt er udskudt, indtil køber gør sin køberet gældende.
Ad hjemmel til at ekspropriere arealet på aftaletidspunktet.
Hjemmelen til at ekspropriere ejendommen til det pågældende formål findes i planlovens § 47, stk. 1.
Det fremgår af denne bestemmelse, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre gennemførelsen af en byudvikling i overensstemmelse med kommuneplanen eller for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt.
Endvidere fremgår det af sagen, at spørgers areal er omfattet af lokalplan nr. 350 B-38, der er trådt i kraft den 30. juni 2006.
Det foreligger imidlertid ikke hjemmel til at ekspropriere en ejendom, hvis lodsejeren selv er indstillet på at opfylde ekspropriationsformålet.
I forlængelse heraf etableres der heller ikke en ekspropriationssituation ved, at en lodsejer af egen drift overdrager sin ejendom til en person eller et selskab med henblik på, at erhververen opfylder formålet med i lokalplanen.
Tilsvarende gælder også, hvis to private parter har indgået en suspensivt betinget aftale om overdragelsen af en ejendom eller har indgået aftale om køberet til en ejendom, der er betinget af en ekspropriationsbeslutning (tilsagn om skattefritagelse), inden kommunalbestyrelsen har truffet en principbeslutning om ekspropriation. Sådan en aftale giver formodning for, at der foreligger sammenfaldende interesser. Når der i en sådan situation foreligger sammenfaldende interesser, er der ikke tale om en ekspropriationssituation.
SKAT finder herefter ikke, at den første betingelse for skattefritagelse er opfyldt på aftaletidspunktet.
Ad ekspropriationsvilje
Efter den anden bestemmelse skal der være vilje til at ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet.
Det betyder, at det skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet, hvis den frivillige aftale ikke indgås.
Da det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget i den foreliggende sag efter planlovens § 47, stk. 1, er repræsentanten blevet opfordret til at fremlægge en udskrift fra kommunalbestyrelsens beslutningsprotokol om, at arealet ønskes erhvervet om nødvendigt ved ekspropriation.
Byrådets ekspropriationsvilje er dokumenteret ved et fremlagt udskrift af mødeprotokollen for Byrådets møde den 23. januar 2007, hvoraf det fremgår, at der ikke er hjemmel for kommunen til at foretage ekspropriation, da ejeren selv agter at realisere formålet i lokalplanen.
SKAT finder ikke, at det med den fremlagte oplysning er dokumenteret, at Byrådet vil ekspropriere ejendommen, hvis spørger ikke indgår en frivillig aftale om overdragelse af ejendommen.
Under henvisning til ovenstående er det SKATs opfattelse, at betingelsen om ekspropriationsvilje på aftaletidspunktet heller ikke er opfyldt.
Da betingelserne for skattefritagelse efter § 11, 2. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven således ikke er opfyldt, indstiller SKAT, at spørgsmålet besvares med et nej.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder indstillingen og begrundelsen
Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode
Svaret er bindende i en periode på 5 år.