Klagen vedrører om fortjenesten ved afståelse af en blandet benyttet ejendom er fritaget fra beskatning principalt efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 subsidiært § 9, stk. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Boindkomst

Indkomståret 2004

Skattecenteret har forhøjet boets selvangivne boindkomst med fortjenesten ved afståelse af

ejendommen X. Fortjenesten er opgjort til 951.690 kr.

Landsskatteretten nedsætter fortjenesten til 0 kr.

Sagens oplysninger

Ifølge endeligt skøde af 15. september 2004 afstod boet ejendommen X, til overtagelse 1. august 2004. Boet afstod ejendommen til den afdøde ejers barn og barnebarn og deres respektive ægtefæller således, at afdødes ejers barn erhvervede en ideel anpart på 60 % af ejendommen, og afdøde ejers barnebarn erhvervede en ideel anpart på 40 % af ejendommen.

Af Det Centrale Person Register fremgår, at den afdøde ejer aldrig har været tilmeldt andre ejendomme end ejendommen X.

Ifølge salgs- og vurderingsoplysningerne har ejendommen et matrikuleret areal på 1.094 m² og er vurderet til beboelse og forretning med 2 lejligheder. I vurderingsåret 2004 er ejendomsværdien ifølge salgs- og vurderingsoplysningerne sat til 2.800.000 kr., hvoraf 1.875.000 kr. er henført til ejerboligen.

Af BBR-oplysningerne, der er ajourført 1. januar 1988, fremgår, at der på ejendommen er opført en etagebebyggelse i 2 etager med 2 lejligheder. Det fremgår endvidere, at bygningens grundareal er opgjort til 119 m², mens bygningens samlede bygningsareal er opgjort til 223 m², hvilket også er angivet som ejendommens beboede areal. I BBR er stueetagens areal angivet til 119 m², mens arealet for 1. sal er angivet til 104 m². Det fremgår videre, at der er bad og køkken på begge etager.

Det fremgår endvidere af BBR-oplysningerne, at der på ejendommen er opført en bygning med en etage, der anvendes til industri, håndværk eller lign. Bygningens samlede bygningsareal er angivet til 178 m², hvortil kommer en udnyttet tagetage på 127 m². Ifølge BBR-oplysningerne er der henført 305 m² til bygningens erhvervsareal. Der blev drevet snedkervirksomhed på ejendommen fra begyndelsen af forrige århundrede indtil 2003.

Af den indhentede skønserklæring af 30. januar 2007 fremgår bl.a. følgende vedrørende ejendommens tilstand:

"Beboelsesbygningen indeholder i stueplan blandt andet forstue med trappe til 1. sal og nedgang til kælderen. Badeværelse med separat toilet, køkken, 3 stuer samt soveværelse.

1. sal med blandt andet køkken, badeværelse, soveværelse og 2 stuer. Det køkken, som skønsmanden så ved besigtigelsen, er indsat efter købet som ideel anpart.

Kælder med blandt andet fyrrum med oliefyr og 3.600 ltr. kældertank til olie.

Ved besigtigelsen blev det oplyst, at 1. salen først i starten af 1950 blev indrettet med rigtig køkken. Det blev endvidere oplyst, at ejendommen af afdøde blev købt som enfamiliehus.

Hele erhvervsbygningen er i en stand, så den burde rives ned, idet den er uegnet til såvel menneskebolig som liberalt erhverv. Selve værkstedet bliver aldrig snedkerværksted igen. Anden erhvervsmæssig brug er ikke tilladt i henhold til byplanvedtægt 6 for dele af Y og Z by."

Endvidere fremgår følgende af den indhentede vurdering af ejendommen fra ejendomsmægleren:

"De ældre på ejendommen lyste servitutter vedr. bebyggelse, benyttelse, udstykning, ledninger og fælles brandmur giver som forannævnt ikke anledning til særlige bemærkninger, men ifølge byplan 6 må der kun opføres villabebyggelse i området og der må - bortset fra privatkontorer og lignende - ikke drives nogen form for erhvervsvirksomhed i området! Da snedkerværksted er etableret før byplanen, kan der fortsat lovlig drives snedkervirksomhed."

Der er endvidere fremlagt billeder af såvel værkstedet som beboelsesbygningen.

Skattecenterets afgørelse

Skattecenteret har anset boet for skattepligtig af den del af fortjenesten ved afståelse af ejendommen X, der efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9 ikke kan henregnes til den del af ejendommen, der har tjent til bolig for den afdøde ejer.

Fritagelse for beskatning efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8 fordrer, at ejendommen i overvejende grad har tjent beboelsesformål. Der lægges vægt på vurderingsmyndighedernes fordeling af ejendomsværdien på beboelsen og resten af ejendommen.

Ejerboligvurderingen for stuelejligheden d. 31. december 2003 udgør 953.300 kr. ud af den samlede ejendomsværdi 2.750.000 kr. Boligdelen udgør herefter 34,6 % af den samlede vurdering, og erhvervsdelen udgør 65,4 %.

Da boligdelen er under 50 % kan fortjenesten ved salg af ejendommen X ikke opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, men skal opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9, hvor der så skal gives nedslag for ejerboligdelen (stuelejligheden).

Skattecenteret har opgjort fortjenesten på følgende måde:

Salgssum - omkostninger	3.573.600 kr.
Ejerboligandel i forhold til vurderingsloven d. 31. december 2003 34,6 % * 3.573.600 kr.	1.236.465 kr.
	2.337.135 kr.

Anskaffelsessum:
Vurdering 1. januar 1993	1.750.000 kr.
- ejerboligværdi	800.000 kr.
	950.000 kr.
+10 %	95.000 kr.	1.045.000 kr.
Vurderingen 1. januar 1996	2.100.00 kr.
- ejerboligværdi	730.000 kr.
	1.370.000 kr.
Forskellen mellem vurderingerne:	325.000 kr.
Halvdelen af forskellen		162.000 kr.
Tillæg pr. år 1993-2002 10.000 kr. x 10 år.		100.000 kr.	1.217.500 kr.
			1.119.635 kr.
Ejertidsnedslag 15 %			167.945 kr.
Fortjeneste til beskatning			951.690 kr.

Efter dødsboskattelovens § 21, stk. 3 skal indkomstopgørelsen for hele beskatningsperioden foretages efter de regler, der gælder for dødsåret.

Klagerens påstand og argumenter

Der er fremsat principal påstand om, at salget af ejendommen er skattefrit for boet efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Subsidiært at en større andel af ejendommens salgspris henføres til privat beboelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9.

Det gøres gældende, at der ved vurderingen af, om tofamilieshuset X skal anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 eller § 9, alene skal henses til omfanget og karakteren af værkstedsudlejningen. Det forhold, at beboelseslejligheden på første sal har været udlejet (til familie), er uden betydning for bedømmelsen jf. TfS 1989, 17 LSR.

Det kan ikke antages at have været hensigten med at sidestille tofamilieshuse med enfamilieshuse i relation til fritagelse for beskatning af ejendomsavance ved salg, at det skulle kunne diskvalificere, at den del af tofamilieshuset, som ejeren ikke selv beboede, blev udlejet, så længe der er tale om udlejning til beboelse.

Til støtte herfor kan der tillige peges på det forhold, at der i 2004 er gennemført en ny vurderingsfordeling, hvor såvel stueetagen som 1. sal er henført til boligdelen. Man har altså ikke i relation til vurderingslovens § 33, stk. 5, anset familieudlejningen af 1. salen for at være erhvervsmæssig anvendelse af ejendommen.

Det bør således alene være "beboelsesfremmed" anvendelse, der skal medtages ved vurderingen af, om tofamilieshuset opfylder betingelserne for skattefritagelse, og det gøres gældende, at anvendelsen af værkstedsbygningen ikke har haft et sådant omfang og en sådan karakter, at det bringer ejendommen uden for området af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Da værkstedet var i meget dårlig stand, og i realiteten rede til nedrivning, er den beboelsesfremmede anvendelse således så ringe, at den ikke kan være hindrende for anvendelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, og dermed skattefritagelsen.

Hvis sagen skal afgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 9 gøres det i anden række gældende, at der skal ske en anden fordeling af fortjenesten end efter SKATs afgørelse, hvor der alene henførtes 34,6 % eller 953.000/2.750.000 til ejerboligandelen. Det gøres i denne forbindelse gældende, at der alene skal ske en beskatning ud fra den andel af fortjenesten, som værkstedet udgjorde af den samlede ejendom, således at beboelsesdelen i såvel stueetage og på 1. sal holdes udenfor. Det gøres videre gældende, at når værkstedet som nævnt var i en meget ringe stand og modent til nedlæggelse, skal der henføres en meget lille del af den samlede fortjeneste til beskatning.

Skattecenterets indstilling

Kontorets indstilling har været til udtalelse i Skattecentret, der med henvisning til Landsskatterettens kontors begrundelse kan tilslutte sig kontorets indstilling.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes som udgangspunkt den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 1, stk. 1.

Ved afståelse af ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, hvor ejendommen både tjener eller har tjent til bolig for ejeren og benyttes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang jf. vurderingslovens § 33, stk. 5, skal den del af fortjenesten, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerbolig ikke medregnes jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.

På baggrund af salgs- og vurderingsoplysningerne lægges det til grund, at ejendommen er vurderet som en beboelses- og forretningsejendom med to lejligheder til beboelse efter vurderingslovens § 33, stk. 5, og at ejendommen har et matrikuleret areal på 1.094 m².

Af ligningsvejledningens afsnit E.J.1.4 for 2004 følger, at ejendomsavancebeskatningslovens § 8 kan finde anvendelse i stedet for ejendomsavancebeskatningslovens § 9 ved afståelse af ejendomme, der er vurderet efter vurderingslovens § 33, stk. 5, hvis ejendommen udover at opfylde de almindelige betingelser i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 har bevaret karakteren af et en- eller tofamilieshus uanset den erhvervsmæssige anvendelse, således at ejendommen i overvejende grad må siges at tjene beboelsesformål.

For så vidt angår dødsboer fremgår det af dødsboskattelovens § 27, stk. 2, at gevinst eller tab ved et dødsbos afståelse af en ejendom mv. omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 ikke skal medregnes bobeskatningsindkomsten, hvis en afståelse før dødsfaldet ville have været skattefri efter bestemmelsen.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8 skal fortjeneste ved afståelse af en- eller tofamilieshuse og ejerlejligheder ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvor denne har ejet ejendommen. Med hensyn til en- eller tofamilieshuse er fritagelsen endvidere betinget af, at ejendommen opfylder et af kravene i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 stk. 1, nr. 1 - 3.

Idet ejeren af X før dødsfaldet har været tilmeldt Det Centrale Person Register på ejendommens adresse siden oprettelsen af registeret, lægges det til grund, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren i ejendomsavancebeskatningslovens § 8's forstand. Da ejendommens samlede grundareal endvidere er under 1.400 m², er betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, nr. 1, ligeledes opfyldt.

Idet ejendommen X afstås i indkomståret 2004 må det være den for det pågældende indkomstår gældende ejendomsvurdering, der lægges til grund ved opgørelsen af ejendommens ejerboligfordeling i forhold til den samlede ejendomsværdi. I indkomståret 2004 er ejendomsværdien for ejendommen X ifølge salgs- og vurderingsoplysningerne fastsat til 2.800.000 kr. Heraf er henført 1.875.000 kr. til ejerboligen svarende til ca. 67 % af den samlede ejendomsværdi.

Det må endvidere lægges til grund på baggrund af syns- og skønsrapporten og det fremlagte billedmateriale, at den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendommen på afståelsestidspunktet var i en så ringe forfatning, at denne del ikke egnede sig til erhvervsmæssig virksomhed. Det må således anses for godtgjort, at ejendommens areal på afståelsestidspunktet hovedsagligt tjente beboelsesformål.

På baggrund af vurderingsmyndighedernes fordeling af ejendomsværdien i indkomståret 2004 og den faktiske fordeling af ejendommens areal mellem beboelsesformål og erhvervsmæssig benyttelse på afståelsestidspunktet må ejendommen på trods af sin særlige fremtræden anses for reelt på afståelsestidspunktet at være et en- eller tofamilieshus uanset den tidligere erhvervsmæssige anvendelse. Det er herved tillagt særligt vægt, at ejendommen på grund af sin tilstand ikke længere egnede sig til erhvervsmæssig virksomhed.

Landsskatteretten anser herefter fortjenesten ved afståelsens af ejendommen for fritaget fra beskatning efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8.