Spørgsmål

1. Har spørgers udlån af biler til professionelle idrætsklubber karakter af en byttehandel efter momslovens § 28, stk. 2, når de idrætsklubber, der får brugsret til bilerne, samtidig forpligter sig til at køre i bilerne og herved udbrede reklamebudskabet, der er forbundet med de reklamer, som er påført bilerne?
2. Kan spørger fratrække købsmomsen på de af idrætsklubberne leverede modydelser?
3. Udgør spørgers udlån af biler en momspligtig leasingydelse, hvoraf momsen kan beregnes på grundlag af forskelsbeløbet, jf. momslovens § 28, stk. 2?
4. Vil det påvirke svaret under spm. 3, hvis den bil, der stilles til rådighed for klubberne er en personbil, som delvist skal anvendes til privat kørsel af idrætsudøvere i klubberne?
5. Er spørgers efterfølgende merbetaling for køb af reklameydelserne, der er fastsat på baggrund af omkostninger hos idrætsklubben til forsikring, grøn ejerafgift og dækning af eventuel ikke fradragsberettiget moms ved byttehandlen, fradragsberettiget for spørger?

Svar

1. Ja.
2. Ja, se dog sagsfremstilling.
3. Ja, se dog sagsfremstilling.
4. Ja.
5. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et nystiftet selskab, der vil opbygge en reklamevirksomhed, der bygger på følgende koncept

• leasing af biler hos et leasingselskab
• aftaler med erhvervsvirksomheder om salg af reklameplads på de leasede biler og
• aftaler med professionelle idrætsklubber mv. om at stille varevogne og eventuelt personbiler vederlagsfrit til rådighed for klubberne mod, at klubberne udbreder reklamebudskabet på bilerne.

Der er fremlagt udkast til brugsretsaftale mellem selskabet og klubberne samt udkast til aftale mellem selskabet og sponsorer om reklamer på bilerne.

Selskabet ønsker at etablere virksomhed efter ovenstående koncept.

Spørger påtænker at opbygge et forretningskoncept, hvis omsætningsgrundlag hviler på salg af reklameplads på varevogne, der efter fuldtegning af reklamepladsen stilles vederlagsfrit til rådighed for landets førende idrætsklubber. Aftaleperioden løber over 3 år. Varevognene leases af selskabet hos et uafhængigt leasingselskab.

Spørger træffer aftale med navngivne idrætsklubber om deltagelse i arrangementet og går på dette grundlag ud og sælger reklamepladsen på bilerne til erhvervsvirksomheder mv., som kunne have interesse i at markedsføre sig i tilknytning til den aktuelle idrætsklub.

Efter at bilerne er forsynet med de solgte reklamer, stilles de uden særskilt betaling i penge til rådighed for den klub, der er indgået aftale med om det konkrete arrangement. Klubben registreres som bruger af bilen i den periode, aftalen løber. Konceptet bygger på, at klubberne i aftaleperioden holdes økonomisk skadesløse og alene skal afholde udgifter til brændstof. Udgifter til forsikring og grøn ejerafgift betales af selskabet efter regning.

Konceptet bygger primært på, at låneaftalerne, der omfatter varebiler på ikke over 3 tons totalvægt, alene indgås med professionelle idrætsklubber, der alene må bruge bilerne i tilknytning til aktiviteterne i den professionelle afdeling. Privat anvendelse af bilerne vil ikke finde sted.

Derudover er det ifølge det fremsendte aftaleforslag et krav, at idrætsklubben skal være momsregistreret i hele aftaleperioden.

Selskabet ønsker dog med tiden at kunne udvide konceptet til også at omfatte mindre personbiler, der af klubberne stilles til rådighed for klubbens elitesportsudøvere.

Spørgers opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Indledende bemærkninger

Spørgsmål 1-3

Salg af reklameplads på varebilerne er momspligtig efter momslovens § 4, stk. 1.

Det er vores vurdering, at selskabets overdragelse af råderetten over varebilen til klubben udgør en leverance mod vederlag, da klubben som modydelse forpligter sig til at levere en ydelse til selskabet, som går ud på, at klubben skal anvende bilen og herved udgøre en kørende "reklamesøjle" for de virksomheder, der har betalt for reklame på bilen. Det er herved vores opfattelse, at selskabet herved leverer en momspligtig udlejningsydelse til klubben, og at klubben leverer en momspligtig reklameydelse til selskabet.

Der er herved tale om byttehandel omfattet af momslovens § 28, stk. 2.

Der henvises til Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 11. august 1998, 99/98-301-00067 om reklamefinansierede plejehjemsbusser, TfS 1998, 604.

Det er vores vurdering, at bilerne udelukkende anvendes i selskabets momspligtige aktiviteter, hvorfor selskabet har fuld fradragsret for købsmoms af leasingafgiften og udgifter til at påføre bilerne reklamer.

I klubberne forudsættes bilen alene at blive anvendt i forbindelse med klubbernes reklameydelser leveret til selskabet samt til formål i den professionelle idrætsklub i øvrigt.

Det er herved vores opfattelse, at bilen under disse forudsætninger anvendes udelukkende til fradragsberettigede formål i klubben.

Det er tillige vores opfattelse, at modværdien for at have bilen til rådighed - reklameydelsen - udgør en ydelse, som er momspligtig for klubben, og som dermed vil være fradragsberettiget hos selskabet, jf. momslovens § 37.

Da der herved er tale om køb og salg af ydelser i forbindelse med en byttehandel, er det vores opfattelse, at momsen af ydelserne kan beregnes på grundlag af forskelsbeløbet, jf. momslovens § 28, stk. 2.

Spørgsmål 4

For så vidt angår spørgsmål 4 er det vores vurdering, at der vil være tale om en byttehandel selv om den bil, der stilles til rådighed for klubberne er en personbil, der indregistreres med en aktiv idrætsudøver som bruger.

Aftalen vil også i denne situation blive indgået med klubben, der herved står som køber af en leasingydelse omfattet af momslovens § 42, stk. 4. Klubben vil herved være omfattet af reglerne om et maksimalt momsfradrag for leasingydelsen. I forhold til spm. 3 vil der derfor alene kunne beregnes moms af byttehandelen på grundlag af forskelsbeløbet, hvis momsen af den månedlige leasingydelse er mindre end det maksimale momsfradrag efter det særlige beregningsgrundlag. Hvis momsen af de månedlige ydelser overstiger maksimumfradraget, skal ydelserne faktureres hver for sig.

Spørgsmål 5

Det er i konceptet forudsat, at selskabet vil godtgøre klubbernes udgifter til dækning af bilforsikring og grøn ejerafgift, ligesom der kan blive tale om, at selskabet godtgør klubberne eventuelle udgifter til moms, som i forbindelse med konceptet ikke kan fratrækkes hos klubberne, eksempelvis hvis bilen bruges til klubben uvedkommende formål. Godtgørelse af disse beløb forudsætter, at klubben yder en modydelse til selskabet i form af reklame.

Det er spørgers vurdering, at selskabet herved yder klubberne et sponsorat, der er momspligtige for klubberne, og at selskabet har ret til fuldt momsfradrag herfor.

Det er spørgers opfattelse, at Skatterådet skal besvare alle spørgsmål 1-5 med ja.

SKATs indstilling og begrundelse

Regler og praksis

Af momsloven fremgår:

Afgiftspligtige transaktioner

Leverancer

§ 4. stk. 1 Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

...

Afgiftsgrundlaget 

Leverancer

§ 27. stk. 1 Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb. 

§ 28 stk. 2. For varer og ydelser, der helt eller delvis leveres mod anden betaling end penge (byttehandel), er afgiftsgrundlaget virksomhedens almindelige pris ved levering af den pågældende vare eller ydelse. Findes der ikke en sådan almindelig salgspris, er afgiftsgrundlaget en kalkuleret salgspris, der skal omfatte samtlige de omkostninger og den avance, der i almindelighed indgår ved leveringen af varer og ydelser af den pågældende art. Kan begge parter fuldt ud fradrage afgiften af det modtagne, kan afgiften beregnes på grundlag af forskelsbeløbet.

Fradrag

Fuld fradragsret

§ 37. Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 5.

...

Stk. 4. Ved byttehandel, hvor afgiften beregnes på grundlag af forskelsbeløbet, jf. § 28, stk. 2, 3. pkt., opgøres fradragsretten tilsvarende på grundlag af forskelsbeløbet.

Indstilling

Spørgsmål 1

Det fremgår af det beskrevne forretningskoncept, at spørger påtænker at sælge reklameydelser til erhvervsvirksomheder.

Bilerne leases hos et leasingselskab, hvorefter der indgås aftaler med erhvervsvirksomheder om salg af reklameplads på de leasede biler.

I konceptet ligger, at spørger indgår aftaler med professionelle idrætsklubber mv. om at stille de leasede biler til rådighed uden betaling i penge mod, at klubberne udbreder reklamebudskabet på bilerne.

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at virksomheder skal betale moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Udlån og leasing af biler til idrætsklubberne i det beskrevne koncept er momspligtig, da de foretages mod vederlag. Vederlaget består i, at idrætsklubben er forpligtet til at køre med de reklamer, som spørger har solgt til andre erhvervsvirksomheder. Se TfS 1998, 604.

Når varer eller ydelser leveres helt eller delvist mod anden betaling end penge, er der momsmæssigt tale om en byttehandel.

Det fremgår af momslovens § 28, stk. 2, at leveres varer eller ydelser helt eller delvist mod anden betaling end penge (byttehandel), skal momsen beregnes af et beløb, der svarer til den pris, som den pågældende vare eller ydelse normalt sælges til.

Findes der ikke en sådan sædvanlig salgspris, skal momsen beregnes af en kalkuleret salgspris, der skal omfatte samtlige de omkostninger og den avance, der almindeligvis indgår i leverancer af den pågældende art.

Momslovens § 28, stk. 2 skal fortolkes i overensstemmelse med momslovens § 27, stk. 1.

Det indstilles derfor at spørgsmål 1 besvares med et ja. Spørgers udlån har karakter af en byttehandel efter momslovens § 28, stk. 2.

I forbindelse med besvarelsen af spørgsmålet, skal det bemærkes, at byttehandler fra 1. januar 2009 behandles efter de almindelige regler for opgørelsen af afgiftsgrundlaget i momslovens § 27. stk. 1 og ikke momslovens § 28, stk. 2 jf. lov nr. 525 af 17. juni 2008, og bekendtgørelse nr. 878 af 3. september 2008. Dvs. momsgrundlaget for det, der gives i bytte, vil være værdien af det, der tages i bytte. Se også momsvejledningen 2008-4 afsnit G.2.2a.

Spørgsmål 2

Det fremgår af forespørgslen, at spørger i forbindelse med byttehandlen indkøber reklameplads/ydelser, som spørger sælger videre til erhvervsvirksomheder.

Spørgers salg af reklameydelser til reklamevirksomheder er momspligtigt efter momslovens § 4, stk. 1.

Når spørger, som det fremgår af de faktiske forhold, udelukkende anvender den indkøbte reklameplads/ydelser fra idrætsklubberne til brug for levering af momspligtige reklameydelser til erhvervsvirksomheder, kan spørger fratrække momsen af de omhandlede indkøb af reklameplads/ydelser jf. momslovens § 37, stk. 1.

Som det fremgår af de faktiske forhold skal idrætsklubben være momsregistreret i hele aftaleperioden, og ved besvarelsen er det derfor lagt til grund, at idrætsklubben er momspligtig af sit reklamesalg i forbindelse med gennemførelsen af byttehandlen.

Ved byttehandel, hvor momsen er blevet beregnet på grundlag af forskelsbeløbet, jf. § 28, stk. 2, 3. pkt., opgøres fradragsretten på grundlag af forskelsbeløbet jf. momslovens § 37, stk. 4. Det skal bemærkes, at momslovens § 37, stk. 4 fra 1. januar 2009 er ophævet ved lov nr. 525 af 17. juni 2008.

Det indstilles, at spørgsmål 2 besvares med et ja.

Spørgsmål 3

Efter momslovens § 28, stk. 2, 3. pkt. kan afgiftsgrundlaget i en byttehandel beregnes på baggrund af forskelsbeløbet, når begge parter fuldt ud kan fradrage momsen af det modtagne.

Spørgers udlån af biler til idrætsklubberne i den beskrevne byttehandelssituation er en momspligtig leverance, se indstillingen til svar på spørgsmål 1. Tilsvarende har spørger som udgangspunkt fuldt momsfradrag for de i byttehandlen modtagne reklameydelser, se indstillingen til svar på spørgsmål 2.

Ved forespørgslen er det oplyst, at konceptet primært bygger på, at låneaftalerne, der omfatter varebiler på ikke over 3 tons totalvægt, alene indgås med professionelle idrætsklubber, der alene må bruge bilerne i tilknytning til aktiviteterne i den professionelle afdeling og hvor privat anvendelse af bilerne ikke vil finde sted.

Det indstilles derfor at spørgsmål 3 besvares med et ja, men under forudsætning af, at idrætsklubben fuldt ud kan fradrage momsen af de leasede biler.

Der gøres i den forbindelse opmærksom på, at der gælder en række særregler for fastlæggelsen af fradragsretten for omkostninger til leje af varebiler og personbiler.

I forbindelse med besvarelsen af spørgsmålet, skal det bemærkes, at byttehandler fra 1. januar 2009 behandles efter de almindelige regler for opgørelsen af afgiftsgrundlaget i momslovens § 27. stk. 1 og ikke momslovens § 28, stk. 2 jf. lov nr. 525 af 17. juni 2008. Fra 1. januar 2009 kan momsen i en byttehandel derfor ikke beregnes på baggrund af forskelsbeløbet.

Spørgsmål 4

I forhold til besvarelsen af spørgsmål 3 ændres svaret ikke for så vidt angår, at spørgers udlån af en personbil også er en momspligtig leverance. Om der indgår en varebil eller en personbil ændrer heller ikke på, at der i den beskrevne situation er tale om en byttehandel.

Forudsætningen for at opgøre afgiftsgrundlaget på baggrund af forskelsbeløbet i en byttehandel er som i svaret på spørgsmål 3, at begge parter i byttehandlen fuldt ud kan fradrage momsen af det modtagne.

Når der i byttehandlen i stedet for en varebil, der forudsættes anvendt erhvervsmæssigt, indgår en personbil, der forudsættes delvist anvendt privat, kan det påvirke muligheden for at anvende forskelsbeløbet som afgiftsgrundlag, da der for personbiler normalt ikke er momsfradrag, men hvor der for leasingbiler, der lejes i et tidsrum af over 6 måneder og anvendes mindst 10 pct. i forbindelse med virksomhedens afgiftspligtige leverancer, kan beregnes et særligt fradragsbeløb. Det særlige fradragsbeløb kan være lavere end den salgsmoms, der ligger på selve leasingydelsen. Fradragsbeløbet for leasingtager af leasingydelsen beregnes på baggrund af momslovens § 42, stk. 4 og stk. 5.

Når det særlige fradragsbeløb er lavere end salgsmomsen på leasingydelsen, vil leasingtager ikke kunne anses for fuldt ud at kunne fradrage momsen af den modtagne leasingydelse. Forudsætningen for at ansætte afgiftsgrundlaget til forskelsbeløbet vil således ikke være opfyldt. Hvis der ikke er fuldt momsfradrag, skal begge parter på helt almindelig vis udstede hver sin faktura.

Det indstilles derfor, at Skatterådet svarer ja til, at det vil påvirke svaret under spørgsmål 3.

I forbindelse med besvarelsen af spørgsmålet, skal det bemærkes, at byttehandler fra 1. januar 2009 behandles efter de almindelige regler for opgørelsen af afgiftsgrundlaget i momslovens § 27. stk. 1 og ikke momslovens § 28, stk. 2 jf. lov nr. 525 af 17. juni 2008. Fra 1. januar 2009 kan momsen i en byttehandel derfor ikke beregnes på baggrund af forskelsbeløbet.

Spørgsmål 5

De efterbetalinger spørger i henhold til den indgåede aftale om køb af reklameydelser i den beskrevne byttehandelssituation er forpligtet til, må anses for en del af vederlaget for reklameydelsen.

Når efterbetaling finder sted, skal der jf. momslovens § 52, stk. 5 udstedes faktura for efterbetalingen.

Se i øvrigt indstillingen til svar under spørgsmål 2.

Det indstilles derfor, at spørgsmål 5 besvares med et ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet har truffet afgørelse i overensstemmelse med SKATs indstilling og begrundelse.