Indhold

Dette afsnit beskriver den skattemæssige betydning af jordforekomster på den ejendom, der sælges.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Salg af udvindingsretten
• Udleje eller bortforpagtning
• Erstatning
• Afskrivning af værdiforringelsen på fast ejendom
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Når der sker helt eller delvist salg af en ejendom, hvor der er konstateret moler, grus, tørv eller lignende, er værdien af disse forekomster skattemæssigt en del af salgsprisen. Det er i den sammenhæng uden betydning, om der mellem parterne er aftalt et særskilt vederlag for jordforekomsterne.

Skatterådet bekræftede i en sag, at den samlede salgspris for arealet og jordforekomsterne skulle beskattes efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se SKM2008.936.SR.

Den samlede fortjeneste skal derfor behandles efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven eller efter statsskatteloven, hvis ejendommen er erhvervet som led i næring.

Salg af udvindingsretten

Hvis ejeren af et areal med jordforekomster sælger udvindingsretten til tredjemand, afhænger den skattemæssige behandling af, om aftalen er indgået

• før den 1. juli 1999, eller
• den 1. juli 1999 eller senere.

Aftaler indgået før den 1. juli 1999

Er aftalen om salg af udvindingsretten indgået før den 1. juli 1999, er der skattemæssigt tale om en delafståelse af ejendommen, og fortjenesten er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Udgør betalingen et engangsbeløb, er dette beløb grundlaget for opgørelsen af fortjenesten. I de tilfælde, hvor betalingen forfalder i takt med udvindingen, skal skatteyderen årligt opgøre en salgssum ud fra aftalens indhold. Se TfS 1999, 852 LR, hvor Ligningsrådet har redegjort for den beskrevne praksis.

Aftaler indgået den 1. juli 1999 eller senere

Hvis aftalen om salg af udvindingsretten er indgået den 1. juli 1999 eller senere, bliver betalingen for udvindingen behandlet som en løbende ydelse. Det forudsætter dog, at der er usikkerhed om ydelsens varighed og størrelse. Se i LL § 12 B.

Ved betaling i forhold til den udvundne mængde skal parterne (overdrageren og rettighedshaveren) på aftaletidspunktet kapitalisere den forventede værdi. Da overdragelsen af en udvindingsret anses for salg af en middelbar rettighed, bliver overdrageren på aftaletidspunktet beskattet af denne værdi efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Se TfS 1999, 852 LR, hvor Ligningsrådet har redegjort for det ændrede regelsæt.

Se også SKM2012.78.SR, hvor Skatterådet tog stilling til, at en lejeaftale om ret til udvinding af grus på det lejede areal ville blive omfattet af LL 12 B. Skatterådet anså aftalen for at være en aftale om salg af grus, når lejen blev beregnet og reguleret ud fra den opgravede mængde grus. Aftalen var hermed omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, da der var tale om afståelse af en middelbar ejendomsrettighed.

►Skattestyrelsen◄ kan regulere opgørelsen af den kapitaliserede værdi.

Den kapitaliserede værdi af aftalen anvendes som en indgangsværdi på en saldo, hvorfra parterne de efterfølgende år skal fratrække de afdrag, der reelt betales og modtages i løbet af året. På denne måde er disse ydelser skattemæssigt neutrale frem til det tidspunkt, hvor saldoen bliver negativ.

På det tidspunkt, hvor saldoen bliver negativ, er yderligere indtægter skattepligtige som kapitalindkomst for overdrageren. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 4.

For rettighedshaveren er virkningen af den negative saldo, at yderligere betalte beløb kan fratrækkes i kapitalindkomsten. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16 og LL § 12 B, stk. 5.

Udløber kontrakten, mens saldoen stadig er positiv, kan overdrageren som udgangspunkt fratrække den resterende værdi i kapitalindkomsten i det år, hvor kontrakten udløber. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16, og LL § 12 B, stk. 4.

For rettighedshaveren vil konsekvensen af en positiv saldo ved kontraktudløbet være, at den resterende saldo som udgangspunkt skal beskattes som kapitalindkomst i det år, hvor kontrakten udløber. Se PSL § 4, stk. 1, nr. 16, og LL § 12 B, stk. 5.

Udleje eller bortforpagtning

Hvis udvindingsretten udlejes eller bortforpagtes, gælder der særlige regler, fordi indtægter fra en lejekontrakt eller bortforpagtningsaftale er personlig indkomst. Se SKM2012.78.SR, hvor Skatterådet kunne bekræfte, at lejen i en aftale om ret til udvinding af grus på det lejede areal, ville være skattepligtig efter statsskatteloven § 4, hvis lejen blev fastsat til et fast årligt beløb uafhængig af den opgravede mængde grus.

Betaler lejeren/forpagteren et engangsbeløb ved aftalens indgåelse, skal det fordeles over aftaleperioden.

Erstatning

Modtager ejeren af en ejendom erstatning for et nedlagt forbud mod fortsat at udnytte jordforekomsterne, betragtes forbuddet som en ekspropriation af middelbare rettigheder over en fast ejendom. Fortjenesten er omfattet af EBL § 11 og er ikke skattepligtig. Se skd. 1982.60.33.

Er det forpagteren af ejendommen, der modtager erstatningsbeløbet, er det et vederlag for opgivelsen af en ret, der er opnået på baggrund af en lejekontrakt eller lignende, og erstatningen behandles skattemæssigt efter de regler, der står i afsnit (C.C.6.4.2.1).

Afskrivning af værdiforringelsen på fast ejendom

Ved udlejning eller bortforpagtning af udvindingsretten til jordforekomster, eller hvis ejeren selv udnytter forekomsterne, kan ejeren af ejendommen afskrive den værdiforringelse, der følger af udlejningen af udvindingsretten eller af ejerens egen udnyttelse af forekomsterne. Se AL § 38.

Der kan alene afskrives på den merpris, som ejeren har givet ved anskaffelsen af ejendommen, og som kan henføres til forekomsterne.

Afskrivningen skal ske i takt med, at ejendommens værdi forringes. 

Afskrivningen er som følge heraf variabel og ubunden. Så længe forekomsterne ikke udnyttes, kan der ikke afskrives. Efter afskrivningsloven sker der ikke beskatning af genvundne afskrivninger på jordforekomster. Se Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.4.5.1  om forekomster af grus, ler og kalk. mv. 

Ved opgørelse af fortjenesten ved afståelsen af den faste ejendom skal anskaffelsessummen for ejendommen nedsættes med beløb, som er fradraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som værdiforringelse af ejendommen som følge af udnyttelse af jordforekomster på ejendommen. Se EBL § 5, stk. 4, nr. 4.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteret
UfR 1954, 511 HR	Salg af jordareal med tørveforekomst. Fortjeneste ud over fortjeneste for tilsvarende landbrugsjord omfattet af SL § 5. Fortjeneste skattefri.
Landsskatteretskendelser
LSRM 1971, 37 LSR	Fredningserstatning. Intention om udvinding af grus. Ejendom fredet. Erstatning for tab ved manglende udvinding. Erstatning skattefri.
Skatterådet og Ligningsrådet
SKM2012.78.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en lejeaftale om ret til udvinding af grus på det lejede areal ikke vil blive omfattet af LL § 12 B. Skatterådet anså aftalen for at være en aftale om salg af grus, når lejen beregnedes og reguleredes ud fra den opgravede mængde grus. Skatterådet kunne bekræfte, at lejen ville være skattepligtig efter SL § 4, hvis lejen fastsattes til et fast årligt beløb uafhængig af den opgravede mængde grus. Skatterådet kunne bekræfte, at det var uden betydning, om det var ejeren af arealet, eller den, der gravede grusen, der opnåede tilladelse til at udvinde grusen.
SKM2008.936.SR	Samlet overdragelsessum inklusiv værdien af jordforekomster omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.
TfS 1999, 852 LR	Ligningsrådets meddelelse om praksisændring med hensyn til beskatning af vederlag for afståelse af retten til at grave grus mv.
TfS 1993, 269 TSS	Salg af landbrugsareal til udvinding af jordforekomster. Aftalt tilbageførsel til landbrugsejendom efter udnyttelse. Pris reguleret efter udgravningsmængde. Overdragelsen anset for salg. Skattepligtig efter ejendomsavancebeskatningsloven.
Andet
Skd. 1982.60.33	Erstatning for nedlæggelse af forbud mod udnyttelse af jordforekomster. Forbud anset for ekspropriation af middelbare rettigheder og omfattet af EBL § 11. Erstatning ikke skattepligtig.