Indhold

Dette afsnit beskriver rejsebegrebets betingelse om, at der skal være tale om et midlertidigt arbejdssted.

Afsnittet indeholder:

Regel
Midlertidigt arbejdssted
Eksempel
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Hverken LL § 9 A eller forarbejderne til bestemmelsen indeholder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Det må derfor afgøres på baggrund af en konkret, individuel vurdering af den enkelte lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold.

Bemærk

Hvis der er tale om et midlertidigt arbejdssted, men de øvrige betingelser for at være på rejse ikke er opfyldt, kan arbejdsgiveren skattefrit stille fri kost til rådighed. Det fremgår af LL § 16, stk. 11. Se afsnit C.A.5.12.2 om fri kost og logi.

Midlertidigt arbejdssted

En række arbejdssteder vil altid være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder. Her ophører arbejdet på det pågældende arbejdssted, når byggeriet/anlægsarbejdet er færdigt. Tilsvarende har lønmodtagere med mobile arbejdssteder og arbejdssteder, der flytter sig, fx lastbilchauffører, fiskere og vejarbejdere, også et midlertidigt arbejdssted. Se SKM2003.294.TSS, om forståelsen af "midlertidigt arbejdssted" og hvornår en "rejse" er afbrudt i forhold til fiskeres anvendelse af fradrag efter rejsereglerne i LL § 9 A. Bemærk, at SKM2007.559.HR efterfølgende har ændret den del af Told og Skattestyrelsens udtalelse, der fastslår, at det afgørende er, hvor fiskerbåden er hjemmehørende.

Se også TfS 2000, 863 og TfS 2000, 898 samt SKM2014.35.SR, om ansatte på bore- eller produktionsplatforme, der ikke er forankret i undergrunden samt SKM2009.129.HR vedrørende ansatte på færger i rutefart ►og SKM2018.11.LSR vedrørende ansatte på fly.◄

For andre arbejdssteder, som ikke i sig selv er af midlertidig karakter, og hvor arbejdet i princippet lader sig udføre på det samme sted dag ud og dag ind - fx arbejde på en fabrik eller et slagteri - forudsætter "et midlertidigt arbejdssted" en tidsbegrænsning. Det kan udledes af forarbejderne til LL §9 A og praksis på området. En fastansat lønmodtager på sådanne arbejdssteder har derfor ikke et midlertidigt arbejdssted. Se SKM2006.109.LSR og eventuelt SKM2006.161.LSR, hvor lønmodtageren var ansat "indtil videre". Se også SKM2003.453.LSR, hvor en fastansat sygeplejerske havde midlertidigt arbejdssted i en tre måneders prøveperiode samt SKM2013.270.LSR, hvor der ikke var en så tilstrækkelig konkret begrundelse for tidsbegrænsningen, at de tidsbegrænsede ansættelser på 24 måneder kunne anses for midlertidige efter ligningslovens § 9 A. Ophør af ansættelsen når visa udløb, blev ikke i sig selv anset som nogen reel tidsbegrænsning, da der opnås ny opholds- og arbejdstilladelse, se SKM2012.129.LSR. En person med hjemmearbejdsplads blev, henset til karakteren af arbejdsopgaverne, oplysningerne i kørselsoversigterne og frekvensen af tilstedeværelsen på selskabets kontoradresse, anset for at have fast arbejdssted på selskabets kontoradresse og opfyldte derfor ikke midlertidighedsbetingelsen i LL § 9 A, stk. 1, se SKM2016.511.VLR.

Tidsbegrænsningen er ikke objektivt defineret i loven eller forarbejderne. Der er derfor nødvendigt at vurdere dette konkret og individuelt på baggrund af lønmodtagerens ansættelses- og arbejdsforhold.

I vurderingen indgår en række kriterier, herunder specielt:

Tidsbegrænsningens længde. Jo kortere perioden er, jo mere sandsynligt er det, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.
Årsagen til tidsbegrænsningen. Er der tale om en konkret opgave, der skal færdiggøres eller er tidsbegrænsningen begrundet i andre arbejdsmæssige forhold?
Muligheden for forlængelse af ansættelsesforholdet efter tidsbegrænsningens udløb.

xSe SKM2008.853.SKAT, hvor det - med udgangspunkt i konkrete eksempler - er præciseret, hvornår en lønmodtagers arbejdssted kan anses for midlertidigt. Der redegøres også for opfattelsen af begrebet "midlertidigt arbejdssted" i relation til "åremålsansættelser".x

Se også SKM2001.188.TSS, hvor Told- og Skattestyrelsen i forbindelse med en forespørgsel om behandling af EØS-borgere med sæsonarbejde i Danmark udtalte, at et arbejdssted, som en person arbejder på i en periode på under 12 måneder, normalt vil blive anset for et midlertidigt arbejdssted.

Bliver en fastansættelse efterfølgende ændret til en tidsbegrænset ansættelse, påhviler der lønmodtageren et skærpet krav til sandsynliggørelse af, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted. Se evt. SKM2010.183.SR.

Eksempel

Dette eksempel fra SKM2008.853.SKAT illustrerer, hvornår et arbejdssted kan anses for midlertidigt:

En dansk virksomhed ansætter en udenlandsk medarbejder, der opretholder sin sædvanlige bopæl i udlandet. Afstanden mellem den sædvanlige bopæl i udlandet og arbejdsstedet i Danmark er så lang, at medarbejderen ikke kan nå hjem og overnatte på bopælen mellem arbejdsdagene i ugens løb. Ansættelsen er tidsbegrænset til 12 måneder. Det fremgår ikke af ansættelseskontrakten, at den vil kunne forlænges. Der er tale om tidsbegrænset ansættelse til et arbejde, der dag efter dag bliver udført på den samme arbejdsplads, og som normalt bliver udført af fastansatte, fx arbejde på en fabrik.

Ved afslutningen af den udenlandske medarbejders ansættelsesperiode bliver ansættelsen forlænget med 12 måneder med den begrundelse, at virksomheden er tilfreds med medarbejderens arbejdsindsats, og at man regner med, at der vil være arbejde nok til medarbejderen i yderligere 12 måneder.

Spørgsmålet er nu, om der er tale om et "midlertidigt arbejdssted" for den udenlandske medarbejder i relation til LL § 9 A, stk. 1, henholdsvis i de første 12 måneder og i de efterfølgende 12 måneder.

Af forarbejderne til LL § 9 A og praksis på området fremgår, at "et midlertidigt arbejdssted" forudsætter en tidsbegrænsning. Da denne tidsbegrænsning ikke er objektivt defineret i loven eller dens forarbejder, afgøres dens udstrækning derfor konkret ud fra en vurdering af medarbejderens ansættelses- og arbejdsforhold.

I eksemplet er medarbejderens oprindelige ansættelse tidsbegrænset til 12 måneder. Det lægges derfor til grund, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted. Medarbejderen er som følge heraf på rejse i LL § 9 A's forstand i de første 12 måneder af ansættelsesforholdet.

Med hensyn til de efterfølgende 12 måneder er arbejdsstedet - i den konkrete situation - ikke længere reelt midlertidigt, selv om ansættelsen er tidsbegrænset. Der lægges vægt på

at der ikke er en dokumenteret, konkret arbejdsmæssig begrundelse for forlængelsen af ansættelsesforholdet, og
at der er tale om et arbejdssted, der ikke efter dets karakter er midlertidigt som fx et arbejdssted på en byggeplads eller sæsonarbejde på en frugtplantage, men derimod om et arbejdssted, hvor arbejdet kan fortsætte i ubegrænset tid, selv om selve ansættelsen er tidsbegrænset til et år ad gangen.

Når et arbejde ikke i sig selv er af midlertidig karakter, er det en forudsætning for fortsat at anse arbejdsstedet som midlertidigt ved en forlængelse af arbejdsforholdet, at det dokumenteres, at der er en arbejdsmæssig begrundelse for forlængelsen. Dette gælder også, hvor den oprindelige midlertidige ansættelse er kortere end 12 måneder. Se SKM2012.699.LSR, hvor en køkkenmedhjælper, der arbejdede for et cateringfirma på tidsbegrænsede kontrakter over flere år, ikke havde et midlertidigt arbejdssted i relation til LL § 9 A, stk. 1.

Hvis det allerede ved indgåelsen af en ansættelsesaftale kan lægges til grund, at en medarbejders arbejdssted ikke er tidsbegrænset enten til en bestemt periode eller til en konkret opgaves færdiggørelse, fx fordi ansættelseskontrakten indeholder en generel mulighed for forlængelse, opfylder medarbejderen ikke betingelsen i LL § 9 A, stk. 1, om at arbejde på et "midlertidigt arbejdssted". Allerede derfor er medarbejderen ikke berettiget til skattefri rejsegodtgørelse eller fradrag for rejseudgifter efter LL § 9 A - heller ikke for de første 12 måneder.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT- meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2009.129.HR	En lønmodtager var fastansat på en færgerute med fast mødested på færgen, når den lå i færgelejet i havnen X. Hans arbejde sluttede samme sted. Han havde haft et fast arbejdssted tilknyttet havnen X i hele indkomståret. Først når færgen forlod havnen, var der tale om et midlertidigt arbejdssted. Allerede som følge heraf var han ikke berettiget til fradrag for rejseudgifter.	Tilsvarende afgørelse i SKM2009.146.LSR
SKM2007.559.HR	En fisker havde faste arbejdssteder i tre ud af fem havne, hvor der blev fisket fra. Der var først tale om et midlertidigt arbejdssted, og dermed mulighed for fradrag for rejseudgifter, når båden forlod en af de tre havne, som fiskeren var fast tilknyttet. Rejserne sluttede ved bådens ankomst til en af disse havne igen. Liggetiden i havnene og turen mellem bopælen og havnene skulle ikke medregnes til rejsetiden, selv om fiskeren udførte arbejde på båden i havnene.	Tilsvarende afgørelse i SKM2007.557.HR
Landsretsdomme
►SKM2018.3.ØLR◄	►Sagen drejede sig om, hvorvidt skatteyderen ved sit arbejde som direktør i et selskab, som var stiftet og ejet af hans hustru, var berettiget til fradrag for udgifter til kost og logi efter LL § 9 A, stk. 7, jf. stk. 1. Skatteyderen, som boede på Y1, blev i forbindelse med selskabets stiftelse ansat som direktør ved en kontrakt, som var begrænset til ét år. Selskabet havde adresse i Y2-by, hvor skatteyderen oplyste, at han og hustruen havde overnattet i hverdagene. Skatteyderen gjorde gældende, at hans ansættelse som direktør var midlertidig, og at hans arbejde for selskabet forhindrede ham i at overnatte på parrets fælles bopæl på Y1, hvorfor han havde betalt for at overnatte på selskabets adresse i hverdagene i de sidste tre måneder af 2010. Byretten havde fremhævet, at der i praksis stilles strenge krav til karakteren af en aftale indgået mellem interesseforbundne parter, og at de opgaver, som skatteyderen udførte, ikke kunne karakteriseres som midlertidige. Byretten var derfor kommet frem til, at det ikke var godtgjort, at ansættelsen reelt var midlertidig, eller i øvrigt at arbejdet som direktør var så omfattende, at appellanten ikke havde mulighed for at overnatte på sin bopæl på Y1. Landsretten tiltrådte, at skatteyderen ikke havde godtgjort, hverken at arbejdsstedet var midlertidigt, eller at han ikke havde mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Landsretten stadfæstede derfor byrettens dom.◄	►Stadfæstelse af SKM2017.289.BR◄
SKM2016.511.VLR	A boede i Y2 i Jylland, hvor han var tilmeldt folkeregistret sammen med sin familie. A var ansat i et selskab, der havde kontoradresse på Sjælland. Det var aftalt, at arbejdet skulle udføres med udgangspunkt i A´s bopæl. A kom et par gange om ugen på selskabets kontor på Sjælland, hvor han nogle gange opholdt sig hele dage og andre dage i kortere tidsrum. Henset til karakteren af A´s arbejdsopgaver, oplysningerne i kørselsoversigterne og frekvensen af hans tilstedeværelse på selskabets kontoradresse, fandt retten efter en samlet vurdering, at A havde haft en så naturlig og regelmæssig tilknytning til selskabets kontoradresse, at dette udgjorde hans faste arbejdssted i 2010 i ligningslovens § 9 A´s forstand. Retten fandt ikke ved vurderingen, at det kunne tillægges betydning, at det af As ansættelseskontrakt fremgik, at hans bopæl i Y2 udgjorde hans arbejdssted, idet det selv efter As egen forklaring må lægges til grund, at kun en beskeden del af hans arbejde blev udført herfra. A var derfor ikke i 2010 berettiget til at få udbetalt skattefri godtgørelse for rejseudgifter i henhold til Ligningslovens § 9A.	Stadfæstelse af SKM2016.401.BR.
SKM2013.163.ØLR	En lønmodtager havde fast ansættelse på et afviserfartøj. Arbejdet og vagterne ombord på skibet begyndte og sluttede i X, hvor fartøjet også lå til kaj om natten. Det var de konkrete faktiske forhold der var afgørende og ikke, hvor fartøjet var registreret som hjemmehørende. Lønmodtageren blev anset for at have haft fast arbejdssted i X. Arbejdsstedet om bord var først midlertidigt, når skibet forlod X. Efter bevisførelsen var der dog ikke grundlag for at antage, at lønmodtageren i forbindelse med varetagelse af opgaverne på skibet, havde været på havet i mindst 24 timer. Lønmodtageren var derfor heller ikke i den forbindelse berettiget til at modtage skattefri rejsegodtgørelse og foretage differencefradrag.
SKM2001.490.VLR	En lønmodtager var udsendt af et dansk selskab som konsulent for et polsk og senere også et litauisk selskab, som det danske selskab var medejer af. Arbejdsopgaver udført i Polen og Litauen var ikke af midlertidig karakter. Arbejdsopgaverne havde karakter af sædvanlige ledelsesmæssige opgaver af permanent og fast tilbagevendende karakter. En samlet vurdering førte til, at lønmodtageren havde faste arbejdssteder i Polen og Litauen. Skatteyderen var ikke berettiget til at modtage skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse.	Tilsvarende afgørelse i SKM2017.313.BR
Byretsdomme
SKM2017.123.BR	Skatteyderen blev ansat som landbaseret terminalassistent ved færgen til Y1 i august 2009. Hendes arbejdssted var angivet til fire forskellige havne "indtil videre". Ansættelsen var tidsbegrænset til udgangen af 2009, men blev efterfølgende forlænget tre gange i løbet af 2010, inden en tidsubegrænset ansættelsesaftale blev indgået den 22. december 2010. Retten fandt, at skatteyderens arbejdsopgaver ikke i sig selv havde midlertidig karakter. Det var derfor en forudsætning for at anse arbejdsstedet for midlertidigt, at forlængelserne af den tidsbegrænsede ansættelse var begrundet i arbejdsmæssige forhold i 2010. Retten fandt ikke, at baggrunden for forlængelserne af hendes ansættelsesforhold var særlige arbejdsmæssige forhold. Arbejdsstedet var derfor ikke midlertidigt i indkomståret 2010. For indkomståret 2011 fandt retten, at de fire havne udgjorde faste arbejdssteder.
SKM2011.182.BR	En fisker havde hvert år siden 1981 fisket fast fra X havn omkring 7 måneder om året. I 1983 købte han en helårsbolig i X, som dog ikke blev anset for fiskerens sædvanlige bopæl. Boligen blev benyttet til overnatning, når der blev fisket fra X havn. I årene 2001, 2003 og 2004 blev 67-70 pct. af fangsterne landet i havnen X havn. Fiskerens erhvervsmæssige tilknytning til X havn medførte, at havnen blev anset for et fast arbejdssted. At fiskeren tillige fiskede fast fra en anden havn ændrede ikke herpå, da det er muligt at have mere end et fast arbejdssted. Havnen i X var derfor ikke et midlertidigt arbejdssted for fiskeren.
Landsskatteretskendelser
►SKM2018.11.LSR◄	►Skatteyderen var ansat som stewardesse i et flyselskab, med base i Heathrow Airport, og arbejdede på langdistanceflyvninger. Skatteyderen blev anset for at have fast arbejdssted i lufthavnen i Heathrow. I forhold rejsefradrag efter LL § 9 A, blev der henset til praksis i forbindelse med søfart - SKM2003.294.TSS og SKM2009.129.HR. Når havnen forlades, er der tale om at en rejse begynder, og at der opstår et midlertidigt arbejdssted. I forbindelse med langdistanceflyvningerne, var det nødvendigt, at overnatte i andre lufthavne, der måtte anses for midlertidige arbejdssteder. Arbejdsgiveren betalte for udgiften til overnatning, men klageren skulle selv dække udgiften til kost. På flyvningerne modtog flypersonalet 1 måltid pr. tur. I forbindelse med disse flyvninger var klageren berettiget til rejsefradrag for kost jf. ligningslovens § 9 A. Der skulle dog ske reduktion i forhold til modtagne måltider.◄
SKM2013.270.LSR	Udenlandske lønmodtagere kunne ikke foretage fradrag for logi i forhold til en på forhånd aftalt midlertidig ansættelse på 24 måneder. Der var tale om arbejde, som kunne udføres det samme sted år efter år så længe spørger opretholdt sin produktion. Det samme arbejde blev udført af fastansatte danske medarbejdere. Virksomheden havde tidligere ansat medarbejderne på 12 måneders kontrakter. Der var ikke en tilstrækkelig konkret begrundelse for at tidsbegrænsede ansættelser på 24 måneder kunne anses for midlertidige efter ligningslovens § 9 A, ligesom den dobbelte husførelse ikke kunne anses for at være opretholdt midlertidigt "på grund af erhverv".
SKM2012.699.LSR	En person bosat i Polen, der arbejdede som køkkenhjælper i et cateringfirma her i landet på tidsbegrænsede kontrakter over flere år, kunne ikke foretage rejsefradrag, da vedkommende ikke havde et midlertidigt arbejdssted.
SKM2012.129.LSR	Lønmodtageren var ansat således at ansættelsesforholdet ville ophøre senest 1. januar 2010, når visa udløb. Ophør af ansættelsen når visa udløb, blev ikke i sig selv anset som nogen reel tidsbegrænsning, da der opnås ny opholds- og arbejdsstilladelse.
SKM2009.458.LSR	Et containerområde nær arbejdsgivers adresse, som en lastbilschauffør regelmæssigt vendte tilbage til, var ikke et fast arbejdssted. Rejsen blev derfor ikke afbrudt, når chaufføren kørte ind på containerområdet.
SKM2006.161.LSR	En lønmodtager var ifølge ansættelseskontrakten ansat "indtil videre". Der var ikke tale om et midlertidigt arbejdssted.
SKM2006.109.LSR	En fastansat lønmodtager havde ikke et midlertidigt arbejdssted. Opretholdelsen af to boliger blev anset for en privat disposition, og der var ikke fradrag for ekstra udgifter til logi.
SKM2003.453.LSR	En sygeplejerske, der boede på en ø, havde fået arbejde på et hospital på fastlandet. Der var 3 måneders prøvetid, og herefter var arbejdet fast. Arbejdsstedet var midlertidigt i prøveperioden. Herefter var arbejdsstedet fast.
►Skatterådet/Andet◄
SKM2014.35.SR	En lønmodtager, der arbejdede om bord på en mobil borerig, der ikke var fast forankret i undergrunden havde et midlertidigt arbejdssted og kunne foretage fradrag for småfornødenheder efter rejsereglerne. Fradragsmuligheden ophørte ikke efter 12 måneder jf. LL §§ 9 A, stk. 5, 3. pkt.
SKM2010.183.SR	En fastansat lønmodtager, der blev tidsbegrænset ansat i 2 år i sit hidtidige job på samme sted og med samme arbejdsopgaver, uden mulighed for forlængelse havde ikke et reelt midlertidigt arbejdssted.
SKM2008.849.SR	En lønmodtager med 1-årig kontrakt i en industriproduktionsvirksomhed fik forlænget sin ansættelse. Lønmodtageren kunne ikke regne med at have arbejde i industriproduktionsvirksomheden efter den første kontrakts udløb. Arbejdsstedet var midlertidigt i den første ansættelsesperiode. I den anden periode, hvor ansættelsesforholdet var forlænget med 1 år, var arbejdsstedet ikke midlertidigt. Der blev lagt vægt på: at lønmodtageren tog svejse-kursus i hans første ansættelsesperiode i virksomheden at lønmodtageren som afslutning på dette kursus fik et særligt svejse-certifikat at lønmodtageren udførte den samme slags arbejde som virksomhedens fastansatte svejsere at lønmodtageren på grund af manglende arbejdskraft i den del af Danmark, virksomheden lå i, nu var mere end velkommen til at blive at lønmodtageren derfor fik en ny kontrakt på yderligere et års ansættelse at lønmodtageren arbejdede på samme arbejdssted med det samme arbejde som i sin første ansættelsesperiode at virksomheden gerne ville forlænge ansættelsen på den ene eller anden måde, hvor selskabet evt. kunne lokke med, at lønmodtageren stadigvæk kunne få det høje fradrag for rejseudgifter. Arbejdsstedet var heller ikke midlertidigt i forbindelse med en yderligere forlængelse på endnu 1 år af den anden ansættelsesperiode, dvs. i en tredje ansættelsesperiode. At lønmodtageren efter den anden ansættelsesperiode rejste hjem til Polen i 20 dage og først herefter indgik en ny 1-årig ansættelsesaftale med samme arbejdsgiver ændrede ikke ved det. At lønmodtageren i stedet for ansættelse i samme virksomhed blev ansat i virksomhedens søsterselskab til at udføre det samme arbejde, som han hidtil havde udført, og på samme arbejdssted ændrede heller ikke ved det.
SKM2007.340.SR	En elektrikerelev, der havde indgået en uddannelsesaftale med en praktikvirksomhed i overensstemmelse med erhvervsuddannelsesloven, blev under skoleopholdene betragtet som en lønmodtager på et midlertidigt arbejdssted. Et grunduddannelsessted kan være et arbejdssted, når undervisningen er en integreret del af ansættelsesforholdet. Det er en forudsætning, at eleven har en uddannelsesaftale med praktikstedet og dermed er i et ansættelsesforhold. Skoleopholdet skal endvidere være en mindre del af uddannelsen, mens praktikken hos arbejdsgiveren skal være uddannelsens primære del.	Tilsvarende afgørelse om en tandteknikerelev i SKM2007.341.SR Se SKM2009.624.SKAT
TfS2000.863.TSS	En boreplatform, produktionsplatform, borerig eller lignende, der flytter sig i takt med arbejdets udførelse, fordi fartøjet/installationen befinder sig på havet og ikke er forankret i undergrunden, mens den ansatte arbejder dér, bliver - ligesom skibe - betragtet som et midlertidigt arbejdssted. Det er ikke tilfældet, hvis arbejdsstedet er forankret i undergrunden. I så fald afgøres spørgsmålet, om arbejdsstedet er midlertidigt, ud fra den ansattes ansættelses- og arbejdsforhold i øvrigt.