Klagen vedrører helårsomregning af delårsindkomst.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteberegning

Skatteankenævnet har opgjort klagerens samlede helårsomregnede kapitalindkomst til -43.946 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren er ifølge folkeregisteret fraflyttet Danmark den 27. januar 2002 og er flyttet til Norge den 29. januar 2002. Klagerens bopæl i Danmark er sat til salg i december 2001, men er først afhændet til overtagelse i februar 2003. Det er lagt til grund af skattemyndighederne, at klagerens fulde skattepligt er ophørt pr. 27. januar 2002.

Klageren har fortsat modtaget renter efter flytningen til Norge.

Der er for indkomståret 2002 selvangivet følgende indtægter, der er opdelt på henholdsvis fuld og begrænset skattepligt til Danmark:

Indkomster m.v. for perioden 01.01.02 - 27.01.02 (fuld skattepligt til Danmark):

Personlig indkomst:
Lønindkomst fra B A/S	20.405 kr.
Engangsindkomst fra B A/S	168.232 kr.
Personlig indkomst i alt	188.637kr.
Renteindtægter fra pengeinstitutter m.v., periodiseret 270 kr.	21 kr.
Renteudgifter ved realkredit og låneomlægning, periodiseret 32.036 kr.	-2.370 kr.
Renteudgifter til pengeinstitutter m.fl., periodiseret 6.284 kr.	-472 kr.
Sammentællingen af selvangivne renteudgifter 6.383 kr.
Ved periodisering er anvendt 6.284 kr.
Kapitalindkomst i alt	-2.821 kr.
Ligningsmæssigt fradrag        Kontingent til civiløkonomernes arbejdsløshedskasse	314 kr.

Indkomster m.v. for perioden 28.01.02 - 31.12.02 (begrænset skattepligtig til Danmark):

Kapitalindkomst
Renteudgifter af realkredit og kurstab 32.036 kr. -2.370 kr.	29.666 kr.
Renteudgifter til pengeinstitutter m.fl., periodiseret 6.284 kr. -472 kr.	-5.812 kr.
Kapitalindkomst i alt	-35.478 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har fundet, at der skal foretages omregning til helårsindkomst som følger:

Personlig indkomst:
Personlig indkomst efter AM-bidrag 188.637 kr. x 91 %	171.659 kr.
Reduktion med udbetalt engangsbeløb	-153.091 kr.
Beregningsgrundlag	18.570 kr.
Helårsomregning       18.570x365                                   27	251.039 kr.
Tillæg af engangsindkomst	153.091 kr.
Samlet helårsomregnet personlig indkomst	404.130 kr.
Kapitalindkomst:
Renteindtægter          21x365                                  27	283 kr.
Renteudgifter             472x365                                   27	-6.381 kr.
Realkreditrente (ej helårsomregning)
01.01 - 27.01	2.370 kr.
28.01 - 31.12	35.478 kr.
Samlet helårsomregnet kapitalindkomst	-43.946 kr.
Ligningsmæssigt fradrag   314x365                                       27	4.245 kr.
Beregningsmæssig personlig indkomst for hele året	404.130 kr.
Beregningsmæssig kapitalindkomst for hele året	-43.946 kr.
Skattepligtig indkomst omregnet til helårsindkomst	355.939 kr.

Der er ved afgørelsen henset til, at det fremgår af Ligningsvejledningen 2002, afsnit D.B.4.2, at:

"Omfatter en begrænset skattepligt en kortere periode end et år, og er der i en del af denne periode oppebåret en objektiv skattefri indkomst her fra landet, indgår sidstnævnte periode ikke ved omregningen af helårsindkomst, jf. SKM2001.205.LSR (TfS 2001.335 LSR). Omregningen skal ske hver for sig. Indtægter og udgifter, der kun oppebæres/afholdes en enkelt gang om året eller få gange om året må ikke påvirke indkomsten med et større beløb, end hvad der kan forventes indvundet/afholdt i et helt år."

Renteudgifterne på realkreditlånet m.v. må herefter anses for en engangsudgift for klageren i relation til reglerne om helårsomregning. Klageren havde ved begyndelsen af indkomståret 2002 kendskab til størrelsen af renteudgift, som skulle betales på realkreditlånet m.v. Renteudgiften må derfor ikke påvirke indkomsten med et større beløb, end hvad der kan forventes afholdt i indkomståret 2002. Renteudgiften skal således alene påvirke helårsomregningen efter personskattelovens § 14 med den faktisk afholdte udgift.

TfS 1988.58 og LSRM 1983.58, som repræsentanten har påberåbt sig til støtte for sin påstand, se nedenfor, kan ikke få betydning i denne sag, da de pågældende afgørelser omhandler underskud og modregning af underskud for perioden med begrænset skattepligt i indkomst for en anden periode med fuld skattepligt før omregningen til helårsindkomst efter personskattelovens § 14. I denne sag er der imidlertid ikke tale om underskud eller modregning af underskud, men om negativ kapitalindkomst.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at renteudgifter vedrørende realkreditlån skal anses for en løbende udgift, der skal omregnes til helårsindkomst efter reglerne i personskattelovens § 14. Herefter kan klagerens helårige beregningsmæssige kapitalindkomst ansættes til -517.746 kr.

Til støtte herfor er anført, at eftersom klageren er fuldt og begrænset skattepligtig til Danmark inden for samme indkomstår, skal der foretages en opgørelse af den skattepligtige indkomst for de respektive perioder. Af ligningsvejledningen 2002, afsnit D.B.2, fremgår, at:

"Underskud fra en periode med begrænset skattepligt modregnes i indkomst i en anden periode i samme kalenderår med fuld skattepligt, før omregningen til helårsindkomst i henhold til personskattelovens § 14, jf. 1983.58 LSR og TfS 1988.58 LSR."

Derfor er det nødvendigt at foretage en opgørelse af indkomsten for perioden med begrænset skattepligt for at konstatere, hvorvidt der er et underskud i denne periode, der skal behandles som anført i Ligningsvejledningen. Repræsentanten har herefter opgjort indkomsten for perioden med begrænset skattepligt således:

Renteudgifter vedrørende realkreditlån	-29.666 kr.
Renteudgifter vedrørende banklån	-5.812 kr.
Negativ  kapitalindkomst/skattepligtig indkomst	-35.478 kr.

Efter anvisningen i Ligningsvejledningen overføres dette underskud til perioden med fuld skattepligt og fratrækkes der, inden indkomsterne i perioden med fuld skattepligt omregnes til helårsindkomst efter reglerne i personskattelovens § 14. Herefter kan de skattepligtige indkomst for perioden med fuld skattepligt opgøres således:

                                                                

	Delår	Helår
Personlig indkomst:
Lønindkomst fra B A/S	18.569 kr.	251.039 kr.
Engangsindkomst fra B A/S	153.091 kr.	153.091 kr.
Personlig indkomst i alt		404.130 kr.
Kapitalindkomst:
Renteindtægter	21 kr.
Renteudgifter ved realkredit	-2.370 kr.
Renteudgifter ved pengeinstitut	-472 kr.
Underskud fra perioden med begrænset skattepligt	-35.478 kr.
Kapitalindkomst i alt	-38.299 kr.	-517.748 kr.
Skattepligtig indkomst		-113.618 kr.

Afgørelserne LSRM 1983.58 og TfS 1988.58 vedrører indkomstårene 1978 og 1981, hvor der ikke eksisterede den nuværende opdeling af den skattepligtige indkomst i personlig indkomst, kapitalindkomst og ligningsmæssige fradrag. Da disse komponenter skal fastlægges som beregningsmæssige størrelser, for at der kan foretages en skatteberegning, er det repræsentantens opfattelse, at der både ud fra en analogi og en formålsfortolkning af de to afgørelser samt det anførte i Ligningsvejledningen, at reglerne om helårsomregning er gældende for hver af de indkomstarter, der indgår i den skattepligtige indkomst.

De to afgørelser må derfor forstås således, at underskud i kapitalindkomst fra perioden med begrænset skattepligt overføres og modregnes i kapitalindkomst i perioden med fuld skattepligt, hvorefter den beregningsmæssige kapitalindkomst for sidstnævnte periode bestemmes ved en helårsomregning på grundlag af antal dage med fuld skattepligt.

Selv om realkreditlånets renteudgift er kendt, betyder dette endvidere ikke, at beløbet skal anses for en engangsudgift. Renteindtægter omregnes også, selvom størrelsen af disse på forhånd er kendt, jf. Ligningsvejledningen 2002, afsnit D.B.4.2, hvoraf fremgår, at:

"Obligationsrenter og andre renteindtægter, der skal medregnes inden for skattepligtsperioden, jf. LL § 5 B, omregnes..."

Kendetegnet bed engangsindkomster og udgifter er, at disse ikke afhænger af indkomsten længde, mens kendetegnet ved løbende indtægter og udgifter er, at størrelsen, der henføres til en skattepligtsperiode, afhænger af skattepligtsperiodens længde, hvilket er tilfældet for renter.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af personskattelovens § 14, jf. lovbekendtgørelse nr. 918 af 4. oktober 2000, at omfatter indkomstansættelsen for en person en kortere periode end 1 år, omregnes såvel den skattepligtige indkomst som den personlige indkomst og kapitalindkomsten således, at beløbene kommer til at svare til et helt års indkomster.

For indkomståret 2002 skal der således ske helårsomregning af delårsindkomst for såvel perioden med begrænset som med fuld skattepligt. Landsskatteretten har afsagt to kendelser, der er offentliggjort i henholdsvis LSRM 1983.58 LSR og TfS 1988.58 LSR, der vedrører overførsel af underskud vedrørende en periode med henholdsvis fuld og begrænset skattepligt inden for samme kalenderår. Landsskatteretten finder ikke, at disse afgørelser kan anvendes fuldstændigt analogt på denne sag, idet de to kendelser vedrører indkomstår før indførelsen af personskatteloven, ligesom de omhandler underskud og ikke specifikt negativ kapitalindkomst.

Landsskatteretten stadfæster derfor skatteankenævnets afgørelse. Der er herved henset til, at klagerens negative kapitalindkomst må anses for en engangsudgift, og at det er den altovervejende hovedregel ved helårsomregningen, at en udgift ikke må påvirke indkomsten med et større beløb, end hvad der i alt kan forventes afholdt i et helt år. Der foreligger ikke sådanne omstændigheder, at der kan ske en undtagelse herfra i dette tilfælde.

Den påklagede afgørelse stadfæstes således.