Indhold

Dette afsnit handler om, hvornår der er fradrag for "hæftelsesmoms", dvs. moms af varer og ydelser, som en person hæfter for i forbindelse med fejl og utilsigtede hændelser mv. i henhold til særlige hæftelsesbestemmelser, men som personen ikke nødvendigvis ejer, eller som ikke kan anses for at vedrøre personens momspligtige leverancer.

Afsnittet indeholder:

• Eksempler på moms som andre end ejeren af varerne hæfter for
• Udgangspunkt (Ikke ejer af varerne)
• Ikke fradragsret ved solidarisk hæftelse
• Undtagelse: Ejer af varerne
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Eksempler på moms som andre end ejeren af varerne hæfter for

At andre end ejeren hæfter for moms af varerne, forekommer bl.a. i følgende tilfælde:

1. Når der skal betales "fraførselsmoms" efter xML § 11ax og xML § 12x, stk. 2. Se afsnit D.A.13.4.
2. Når der skal betales importmoms efter xML § 12x, stk. 2. Se afsnit D.A.13.5.
3. Ved fiskale repræsentanters solidariske hæftelse (xML § 46x, stk. 8). Se afsnit D.A.13.7.
4. Ved solidarisk hæftelse i momskarrusel (xML § 46x, stk. 10 og 11). Se afsnit D.A.13.9.
5. Ved solidarisk hæftelse ved kontant betaling (xML § 46x, stk. 12-14). Se afsnit D.A.13.10.

Ad a) Fraførselsmoms efter ML § 11a og § 12, stk. 2

Ved ikke korrekt fraførsel af varerne fra frilagre eller toldoplag kan fx oplagshaveren hæfte for betaling af fraførselsmoms, som skal betales efter xML § 11ax og 12, stk. 2. Se xML § 46x, stk. 5, og afsnit D.A.4.8.4 og D.A.13.4.

Ad b) Øvrig importmoms efter ML § 12, stk. 2

Ved ikke korrekt afslutning af en toldprocedure, kan det fx være ekspeditøren eller transportøren, som hæfter for betaling af importmomsen, som skal betales i henhold til xML § 12x, stk. 2. Se afsnit D.A.4.9.3 og D.A.13.5.

Fejlen kan fx være:

• Ikke korrekt afsluttede midlertidige oplæggelser
• Ikke korrekt afsluttede fællesskabsforsendelser.

Ad c-e) Solidarisk hæftelse

I disse situationer er der indført solidarisk hæftelse for momsen af leverancer for at forhindre momsunddragelse.

Udgangspunkt (Ikke ejer af varerne)

Der er ikke fradragsret for moms, som en momspligtig person (fx en speditør) skal betale, blot fordi virksomheden hæfter for momsen i forbindelse med fejl og utilsigtede hændelser mv., men som ikke vedrører varer, som personen ejer og skal anvende til sine momspligtige leverancer.

Dette skyldes, at

• fx speditøren ikke ejer varerne og ikke har fået overdraget retten til som ejer at råde over varerne
• varerne ikke kan anses for at være anvendt i personens (fx speditørens) økonomiske virksomhed, hvilket efter xML § 37x, stk. 1 er en betingelse for fradrag.

Se xML § 37x, stk. 1.

Det er derfor uden betydning, om hæftelsen er opstået som følge af personens momspligtige virksomhed (eksempelvis speditionsvirksomhed, transportvirksomhed eller virksomhed som oplagshaver).

Da personen (fx speditøren) ikke bærer udgiften til varerne og heller ikke er ejer af varerne, kan udgiften ikke anses for at have direkte og umiddelbar tilknytning til en eller flere udgående transaktioner i repræsentantens økonomiske virksomhed. Se mere herom i afsnit D.A.11.1.3.1 om direkte tilknytning.

Tilsvarende kan udgiften til varerne heller ikke udgøre en generalomkostning i repræsentantens virksomhed, da dette kræver, at udgiften er et omkostningselement i prisen på virksomhedens leverancer. Se mere herom i afsnit D.A.11.1.3.2 om begrebet generalomkostninger.

Mulighed for at anvende "udlægsregler"

Importmoms, som skal betales af personer, som ikke ejer varerne, i forbindelse med fejl og utilsigtede hændelser mv. (hæftelsesmoms), kan i visse tilfælde betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler på baggrund af udlægsopgørelsen fra ekspeditøren og den vedlagte dokumentation for ekspeditørens betaling af importmoms. Se D.A.11.1.3.3.2.

Bemærk

Bemærk, at når der indtræder momspligt her i landet fx. i forbindelse med en ikke korrekt afslutning af en ekstern forsendelse, se D.A.4.9.3, så kan varen i stedet blive omfattet af reglerne om EU-handel, når varen er blevet transporteret til et andet EU-land.

Se også

• Afsnit A.B.4.2.2.1 om listeindberetning i forbindelse med EU-handel
• Afsnit D.A.4.7 om overførsel af varer til eget brug i andre EU-lande
• Afsnit D.A.4.9.3 om momspligt ved afslutning af visse toldordninger
• "Levering foretaget af importør" i afsnit D.A.6.1.4 om salg (leverancer) her fra landet
• "Varer transporteret fra tredjeland" i afsnit D.A.6.1.6 om leveringsstedet ved fjernsalg
• Afsnit D.A.10.1.1 om momsfritagelse for leverancer til andre EU-lande
• Afsnit D.A.14.1.5 om udenlandske virksomheders pligt til momsregistrering her i landet.

Ikke fradragsret ved solidarisk hæftelse

Der er ikke fradrag for moms, som en virksomhed skal betale, fordi den hæfter solidarisk for momsbetalingen fx efter

• xML § 46x, stk. 8 (fiskal repræsentant)
• xML § 46x, stk. 10 og 11 (solidarisk hæftelse i momskarrusel)
• xML § 46x, stk. 12-14 (solidarisk hæftelse ved kontant betaling).

Det skyldes grundlæggende, at der er tale om et pengekrav. Endvidere kan momsen, som den solidarisk hæftende person skal betale i henhold til hæftelsesbestemmelsen, normalt ikke anses for at vedrøre leverancer til personen, til brug for dennes momspligtige leverancer. Se xML § 37x, stk. 1 og xML § 37x, stk 2, nr. 1.

Det er uden betydning, at hæftelsen er opstået som følge af personens momspligtige virksomhed (fx som fiskal repræsentant).

Undtagelse: Ejer af varerne

Hvis en virksomhed hæfter for moms af varer, som virksomheden selv ejer og skal anvende i momspligtig virksomhed, har virksomheden som udgangspunkt momsfradragsret. Se xML § 37x, stk. 1 og xML § 37x, stk. 2.

Eksempel: Fejlleveringer og ekspeditionsfejl på toldoplag eller afgiftsoplag

Indehavere af toldoplag eller afgiftsoplag kan som udgangspunkt fradrage moms, som de hæfter for efter toldbehandlingsbekendtgørelsen og momsbekendtgørelsen pga. fejlleveringer og ekspeditionsfejl. Se SKM2008.251.LSR og SKM2008.715.SKAT.

Det er en betingelse, at de pågældende varer skulle anvendes til oplagsindehaverens momspligtige leverancer.

Eksempel: Tyveri fra toldoplag eller afgiftsoplag

Indehavere af toldoplag eller afgiftsoplag kan kun fradrage moms som de hæfter for efter toldbehandlingsbekendtgørelsen og momsbekendtgørelsen ved tyveri fra oplaget, hvis de selv ejede varen, dvs. har

• fået varen leveret her i landet,
• erhvervet varen fra et andet EU-land eller
• indført varen fra et sted uden for EU.

Det er en betingelse, at de generelle betingelser for momsfradrag i øvrigt er opfyldt, herunder at varen skulle anvendes i oplagsindehaverens momspligtige virksomhed. Se SKM2004.160.TSS.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-187/14, DSV Road A/S	Importmoms opkrævet af en transportør, der hverken er importør eller ejer af de omhandlede varer, men alene har forestået transporten og den toldmæssige behandling heraf i forbindelse med sin udøvelse af momspligtig speditionsvirksomhed. Efter ordlyden af momssystemdirektivets artikel 168, litra e), består der kun ret til fradrag, i det omfang de importerede varer anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons momspligtige transaktioner. Ifølge Domstolens faste praksis vedrørende retten til at fradrage købsmoms er denne betingelse kun opfyldt, såfremt prisen på de indgående varer og ydelser er medregnet i prisen for specifikke udgående transaktioner eller i prisen på varer eller tjenesteydelser, som den afgiftspligtige person leverer i forbindelse med sin økonomiske virksomhed. Da værdien af de transporterede varer ikke er en del af omkostningselementerne for den pris, der faktureres af en transportør, hvis virksomhed er begrænset til at transportere varerne mod vederlag, er betingelserne for fradrag efter momssystemdirektivets artikel 168, litra e), imidlertid ikke opfyldt.
Landsskatteretskendelser
SKM2019.400.LSR	►Landsskatteretten fandt, at et selskab ikke var berettiget til at foretage fradrag for importmoms efter momslovens § 37, stk. 1. Selskabet ansås således ikke for at have opnået ret til som ejer at råde over de pågældende varer, idet selskabet alene modtog varerne fra en kunde med henblik på bearbejdning, hvorefter de skulle returneres til samme kunde.◄
SKM2013.669.LSR	Et selskab, der drev speditionsvirksomhed, var ikke berettiget til at fradrage et krav på importmoms, der var opstået som følge af, at selskabet var blevet betalingspligtig i forbindelse med, at varerne var unddraget toldsyn under forsendelsesproceduren.
SKM2013.471.LSR	Et selskab blev anset for debitor for toldskyld efter EF-Toldkodeksens artikel 201, stk. 3, og som betalingspligtig for importmoms efter momslovens § 46, stk. 4, samt nægtet momsfradrag for importmomsen efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 3, jf. § 37, stk. 1. Selskabet er ikke berettiget til at foretage fradrag for det skyldige momsbeløb, da der ikke er tale om indkøb m.v. af varer, der anvendes til brug for selskabets momspligtige leverancer.
SKM2008.251.LSR	Sagen omhandlede fradrag for moms af varer, der havde været oplagt på virksomhedens toldoplag, og som var bortkommet ved svind på oplaget, primært som følge af fejlleverancer og fejlekspeditioner. Varerne var indkøbt med henblik på salg i klagers handelsvirksomhed og oplagt på klagers toldoplag i frihavnen. Landsskatteretten fandt, at der var fradragsret for den moms, som skulle betales efter ML § 11 a og § 12, stk. 2 som følge af svindet på oplaget. Landskatteretten lagde vægt på, at virksomheden ikke, på tidspunktet hvor momspligten indtrådte, var bekendt med, at varerne var udleveret uden vederlag. Landskatteretten lagde desuden til grund, at det omhandlede svind ikke kunne betragtes som unormalt stort, at varerne var indkøbt med henblik på videresalg samt, at de øvrige betingelser for momsfradrag var opfyldt.	Se også SKM2008.715.SKAT.