Spørgsmål

1. Er opførelsen af anden del af projektet i scenarie 1, som beskrevet nedenfor, omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom?
2. Er byggeriet i scenarie 2, som beskrevet nedenfor, omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom?

Spørgers opfattelse

1. Ja
2. Ja

SKATs indstilling

1. Nej
2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har siden 1970'erne drevet entreprenørvirksomhed med opførelse af parcelhuse og større bolig/erhvervsprojekter.

Udover opførelse af byggeri for 3. mand har spørger også gennem årene anskaffet sig byggegrunde, hvor på virksomheden opfører byggeri med henblik på salg eller udlejning.

Baggrunden for anmodningen om bindende svar skal findes i de anskaffede grunde, som virksomheden påtænker at anvende til opførelse af byggeri med henblik på salg eller udlejning, idet der pr. 1. januar 2011 indføres nye momsregler for fast ejendom, således at bl.a. salg af byggegrunde og nye bygninger bliver omfattet af momspligten.

Da stilstanden på boligmarkedet kan medføre nogle uregelmæssigheder, ønsker spørger en stillingtagen til følgende påtænkte dispositioner:

Scenarie 1
På en af spørgers større grunde påtænkes, i løbet af 2010, opførelse af et projekt til salg bestående af flere bygninger (f.eks. rækkehuse eller flere mindre lejlighedskomplekser).

Hele projektet skal opføres på én og samme matrikel - og inden 1. januar 2011 påbegyndes støbning af fundamentet af enkelte af de planlagte bygninger. Når den første del af projektet er færdig, er det planen, at den næste del påbegyndes, men nu sker støbningen efter 1. januar 2011.

Scenarie 2
Spørger påtænker i løbet af 2010 at opføre et byggeri med henblik på salg. Påbegyndelsen af støbningen af fundamentet sker således inden 1. januar 2011.
Som udgangspunkt er det planen, at byggeriet færdigbygges, men på grund af konjunkturerne på boligmarkedet og omfanget af virksomhedens projekter, kan det forekomme, at byggeriet ligger stille i perioder.
 

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ad spørgsmål 1

Det er vores opfattelse, at anden etape af det påtænkte projekt på matriklen skal vurderes efter de nugældende bestemmelser.

Det begrundes med, at det må forventes, at det fra lovgivers side ikke har været hensigten med lovændringen, at byggevirksomheder i nærværende situation, skal støbe samtlige fundamenter på matriklen for at hele projektet er omfattet af de nugældende bestemmelser.

Det må således forventes, at støbningen af fundamentet til første del af projektet vedrører hele projektet - og dermed alle bygningerne på matriklen.

Hvis det ikke er tilfældet, vil det medføre, at første del af byggeriet vil kunne sælges billigere end anden del af byggeriet, såfremt den samme fortjeneste skal opnås ved begge etaper.

Var der således tale om projekter på flere forskellige matrikler, er det vores opfattelse, at der skal støbes inden 1. januar 2011 på samtlige matrikler, for at kunne anvende de nugældende bestemmelser - men i denne situation, er der således tale om et projekt opført på en og samme matrikel, men bestående af flere bygninger.

Ad spørgsmål 2

Byggeriet er efter vores opfattelse omfattet af de nugældende bestemmelser, således at salget heraf kan ske uden moms.
Betingelsen for at være omfattet af de nugældende bestemmelser, er ifølge bemærkninger til L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, at byggeriet skal være påbegyndt inden lovens ikrafttrædelse.

I nærværende scenarie er dette opfyldt - og det forhold, at virksomheden pga. forretningsmæssige årsager vælger at standse byggeriet i en periode, kan ikke ændre ved, at byggeriet momsmæssigt skal vurderes efter de nugældende bestemmelser.

Fra lovgivers side har man objektivt valgt, at påbegyndelsen af støbning af fundament er det afgørende tidspunkt for, om et byggeri er omfattet af de ny eller de nuværende bestemmelser.

Tilsvarende er tilfældet inden for byggemomsreglerne. Såfremt en virksomhed vælger at støbe fundamentet til et projekt, og bygge det færdigt når projektet er solgt, vil virksomheden skulle anvende regler for byggeri for egen regning, uanset at salget først sker i år efter støbningen har fundet sted.

Det er således spørgers opfattelse, at der skal svares ja til begge spørgsmål.

SKATs indstilling og begrundelse

Lovgrundlaget

Momslovens (LBK nr. 966 af 14. oktober 2005 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. (...) "

Momslovens § 13, stk. 1, lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

9) Levering af fast ejendom."

Lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., lyder § 1, stk. 1:

"I lov om merværdiafgift (momsloven) (...), foretages følgende ændringer:(...)

2. § 13, stk. 1, nr. 9, affattes således:

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

I Lov nr. 520 lyder § 3, stk. 1:

"Loven træder i kraft den 1. januar 2011, jf. dog stk. 2 og 3."

Den bagvedliggende artikel i Rådets Direktiv 2006/112/EF (momssystemdirektivet), er artikel 135, stk. 1, litra j og k, sammenholdt med artikel 12. Den danske »stand-still« bestemmelse, der hidtil har fritaget alle leveringer af fast ejendom, bliver hermed ophævet. De nye bestemmelser, hvor der lægges moms på førstegangssalg af fast ejendom vil være i overensstemmelse med momssystemdirektivet.

Bemærkninger til lovforslaget, L 203 vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009.

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Det fremgår endvidere, at der ikke er foreslået en overgangsordning for momspligt på salg af nye ejendomme, idet loven kun har virkning for nye ejendomme, hvor byggeriet eller til/ombyggeriet påbegyndes efter lovens ikrafttrædelse. Påbegyndelsestidspunktet for nyt byggeri anses for at være tidspunktet for påbegyndelsen af støbning af fundament.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at

"Ved en bygning forstås enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom."

En bygning anses som ny inden første indflytning, dvs. før bygningen tages i brug. En bygning anses imidlertid også for at være ny, når den sælges første gang, hvis salget sker inden fem år efter færdiggørelsen. Færdiggørelsen er senest dagen for den første indflytning.

Praksis

SKM2006.538.SR omhandler den momsmæssige behandling (vedrørende byggemoms for egen eller fremmed regning) ved byggeri af 40 fritliggende huse i 2½ etage, hvori der skulle etableres 3-4 ejerlejligheder i hvert hus. De 40 huse blev af spørgeren anset for ét byggeprojekt på ét matrikelnummer, som efterfølgende blev opdelt i ejerlejligheder.

Skatterådet afgjorde, at ejerlejligheder ved anvendelsen af momslovens regler om byggemoms skal anses for særskilte, selvstændige faste ejendomme. Når ejerlejligheder - f.eks. i rækkehus-/etagebyggerier har fundament til fælles med andre ejerlejligheder, medfører det, at når der er indgået bindende aftale om salg inden byggeriets påbegyndelse (støbning af det fælles fundament) skal ejerlejlighederne behandles efter reglerne om byggeri for fremmed regning, medens ejerlejligheder, hvor den bindende aftale om salg først er indgået efter byggeriets påbegyndelse, skal behandles efter reglerne om byggeri for egen regning.

SKATs vurdering

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Med baggrund i Lov nr. 520 af 12. juni 2009, ændres fritagelsen for levering af fast ejendom, således, at der skal betales moms ved levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

Der er, ifølge bemærkningerne til Lovforslaget L 203, ikke nogen overgangsordning for de nye bestemmelser om moms på førstegangssalg, når der er tale om bygninger. Fast ejendom er omfattet af de nye bestemmelser, hvis den er påbegyndt opført efter 1. januar 2011. Det er anført, at tidspunktet for påbegyndelsen anses for at være påbegyndelsen af støbning af fundamentet, hvilket stemmer overens med den hidtidige praksis jf. HRD af 21. oktober 1988, TfS 1998, 624H.

Ad spørgsmål 1

Spørgsmålet vedrører det forhold, om opførelsen af anden del af et projekt, er omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom, når hele projektet opføres på én og samme matrikel og støbning af fundamentet til første del af projektet påbegyndes før den 1. januar 2011, mens støbning af fundamentet til anden del af projektet påbegyndes efter 1. januar 2011.

Der skal tages stilling til, om fast ejendom, som beskrevet i scenarie 1 i denne sag kan anses som én bygning i momsmæssig forstand.

I bemærkningerne til Lovforslaget L 203 defineres en bygning, som enhver grundfast konstruktion, og salg af dele af en bygning, eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom, anses ligeså som salg af en bygning. I SKM2006.538.SR afgjorde Skatterådet, at hver enkelt lejlighed i et ejerlejlighedsbyggeri i relation til reglerne om byggemoms skal anses for selvstændige enheder.

I SKM2006.538.SR afgjorde Skatterådet endvidere, at det er tidspunktet for påbegyndelse af støbningen af det fælles fundament, der i momsmæssige sammenhæng er afgørende for, hvorvidt en ejerlejlighed, der har fundamentet fælles med andre ejerlejligheder - som f.eks. i rækkehus-/etagebyggerier - anses for at være påbegyndt.

På dette grundlag finder SKAT, at når det skal afgøres, hvornår tidspunktet for byggeriets påbegyndelse af en bebyggelse som beskrevet i scenarie 1, skal bestemmes, skal der tages hensyn til, om rækkehusene/ejerlejlighederne har fundamentet fælles med andre rækkehuse/ejerlejligheder. I det omfang det/den enkelte rækkehus/ejerlejlighed har fundamentet fælles med andre rækkehuse/ejerlejligheder, vil dette, i lighed med afgørelsen i SKM2006.538.SR, indebære, at det er tidspunktet for påbegyndelsen af støbningen af det fælles fundament, der er afgørende for, om boligenheden er omfattet af de nye bestemmelser om moms på førstegangssalg af nye bygninger.

Der er herefter SKATs opfattelse, at et/en rækkehus/ejerlejlighed, beliggende i en bygning, hvor påbegyndelsen af støbningen af fundamentet/eventuelt fælles fundament er påbegyndt før den 1. januar 2011, er omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom.

Såfremt et fundament/eventuelt fælles fundament ikke er påbegyndt før 1. januar 2011, anser SKAT derfor det/den pågældende rækkehus/ejerlejlighed for at være omfattet af de nye bestemmelser om moms af førstegangssalg af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 i Lov nr. 520 af 12. juni 2009.

SKAT indstiller derfor til Skatterådet, at der svares nej til spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 2

Spørgsmålet vedrører det forhold, om et byggeri med henblik på salg, er omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom, når påbegyndelsen af støbningen af fundamentet sker før 1. januar 2011, men hvor byggeriet i perioder ligger stille inden det færdiggøres.

Det er lagt til grund, at der i dette tilfælde er tale om et byggeri/byggeprojekt, hvor der kun vil være ét fundament/eventuelt fælles fundament, som beskrevet under spørgsmål 1.

Med samme begrundelse som i spørgsmål 1, anser SKAT derfor det pågældende byggeri, hvor påbegyndelsen af støbningen af fundamentet/eventuelt fælles fundament er påbegyndt før den 1. januar 2011, for at være omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom.

SKAT indstiller derfor til Skatterådet, at der svares ja til spørgsmål 2.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.