Indhold
►Dette afsnit beskriver reglerne for overdragelse af virksomhed mellem ægtefæller, når der er valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.
Afsnittet indeholder:
Resumé
En virksomhed kan overdrages mellem ægtefæller, uden at det udløser beskatning af et evt. opsparet overskud. Tilsvarende kan driften overgå til ægtefællen, uden at der sker beskatning af opsparet overskud.
Regel
Der er ved lov nr. 1178 af 8. juni 2021 fastsat nye regler, som regulerer i hvilket omfang modtageren kan overtage konto for opsparet overskud. De nye regler har virkning for overdragelser, der sker den 22. december 2020 eller senere.
Ved overdragelse af selvstændig erhvervsvirksomhed mellem ægtefæller kan den modtagende ægtefælle indtræde i den overdragende ægtefælles virksomhedsordning. Overdrages der kun en del af en virksomhed eller én af flere virksomheder, kan der alene overtages en forholdsmæssig del af konto for opsparet overskud og indskudskontoen. Der gælder samtidigt en "maksimeringsregel". Reglerne findes i KSL § 26 A, stk. 4-6. Se § 2 i lov nr. 1178 af 8. juni 2021.
Når det alene er driften af en virksomhed, der overgår til ægtefællen, uden at ejerskabet til virksomheden ændres, gælder der lignende regler, jf. KSL § 25 A, stk. 1.
For overdragelser, der er sket inden den 22. december 2020, gjaldt der andre regler for bla. opgørelsen af det opsparede overskud, som den modtagende ægtefælle kunne overtage i forbindelse med en deloverdragelse af en virksomhed. For en nærmere beskrivelse af de dagældende regler henvises til Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.C.5.2.4.4 om overdragelse mellem ægtefæller og afsnit C.C.6.7.3 om succession efter KSL § 26 A.
Overdragelse af hele virksomheden og driften til ægtefællen
Når en virksomhed bliver overdraget mellem ægtefæller, har den modtagende ægtefælle mulighed for at indtræde i den overdragende ægtefælles virksomhedsordning, herunder overtage konto for opsparet overskud, indskudskonto og mellemregningskonto. Se KSL § 26 A, stk. 4. Indtræden i overdragerens virksomhedsordning indebærer, at virksomhedsordningen fra og med begyndelsen af indkomståret overtages af den erhvervende ægtefælle med de samme aktiver og den samme gæld, som indgik i overdragerens virksomhedsordning ved udgangen af det foregående indkomstår. Se SKM2020.349.SR og SKM2020.483.SR.
Det er en forudsætning for at anvende KSL § 26 A, stk. 4, at den modtagende ægtefælle tillige overtager driften af virksomheden, idet virksomhedens resultat beskattes hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, jf. KSL § 25 A, stk. 1.
Hvis den modtagende ægtefælle fravælger at indtræde i den anden ægtefælles virksomhedsordning, så gælder de almindelige regler om afståelse og ophør. Se C.C.5.2.13 om afståelse og ophør.
Overdragelse af en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder - og af den tilhørende drift - til ægtefællen
Overdrages alene en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder mellem ægtefæller, kan der alene overtages en del af konto for opsparet overskud og en del af indskudskontoen. Denne del beregnes som forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen, der vedrører den nævnte virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsesåret. De nævnte kapitalafkastgrundlag opgøres efter VSL § 8, stk. 1 og 2, hvilket indebærer, at nettoværdien af en evt. "forældrekøbslejlighed" også indgår. Se nærmere om "forældrekøb" i afsnit C.C.5.2.11 om rentekorrektion. Reglen om opgørelse af en forholdsmæssig del af det opsparede overskud fremgår af KSL § 26 A, stk. 5, 2. pkt.
Det opgjorte opsparede overskud kan dog ikke være større end den positive værdi af kapitalafkastgrundlaget i den overdragne virksomhed. Dette kapitalafkastgrundlag opgøres ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsesåret, og efter VSL § 8, stk. 1 og 2. Denne "maksimeringsregel" fremgår af KSL § 26 A, stk. 5, 3. pkt. Se § 2 i lov nr. 1178 af 8. juni 2021.
Hvis den modtagende ægtefælle yder vederlag ved overtagelse af den pågældende del af virksomheden eller den pågældende virksomhed, skal værdien af dette vederlag fragå ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget for den overtagne virksomhed. Dette gælder både ved den forholdsmæssige beregning i KSL § 26 A, stk. 5, 2. pkt. og ved opgørelsen efter "maksimeringsreglen" i KSL § 26 A, stk. 5, 3. pkt.
Hvis der er flere konti for opsparet overskud, overtages der en forholdsmæssig del af hver konto.
Det er en betingelse for at anvende reglerne i KSL § 26 A, stk. 5 om deloverdragelse mellem ægtefæller, at overdragerens eventuelle negative indskudskonto er udlignet inden overtagelsen. Se KSL § 26 A, stk. 6.
Følgende eksempel viser, hvor stor en andel af et opsparet overskud, der vil kunne overdrages ved en deloverdragelse af en udlejningsvirksomhed til ægtefællen.
| Eksempel 1 på overdraget saldo på konto for opsparet overskud ved deloverdragelse | | Mindre virksomhed | Udlejnings- virksomhed | Samlet | | Udlejningsejendom | | 2.500.000 | | | Mindre virksomhed | 250.000 | 0 | | | Finansielle aktiver | 10.000.000 | 0 | | | Aktiver i alt | 10.250.000 | 2.500.000 | 12.750.000 | | | | | | Prioritetsgæld | | -2.450.000 | | | Passiver i alt | | -2.450.000 | -2.450.000 | | | | | | Kapitalafkastgrundlag | 10.250.000 | 50.000 | 10.300.000 | | | | | | Opsparet overskud ekskl. virksomhedsskat | | | 12.000.000 | | | | | | Andel af saldo på konto for opsparet overskud, der kan overdrages til ægtefællen (50.000/10.300.000 * 12.000.000) | | | 58.252 | | | | | | Maksimal andel af saldo på konto for opsparet overskud, der kan overdrages til ægtefællen | | | 50.000 | |
Den del af konto for opsparet overskud, der kan overdrages til ægtefællen, opgøres som kapitalafkastgrundlaget for den overdragne virksomhed (50.000 kr.), delt med det samlede kapitalafkastgrundlag (10.300.000 kr.) og gange konto for opsparet overskud (12.000.000 kr.) = 58.252 kr.
Maksimeringsreglen begrænser det opsparede overskud, der kan overdrages, til kapitalafkastgrundlaget i den overdragne virksomhed, som udgør 50.000 kr.
I eksempel 1 kan der således overtages et opsparet overskud på 50.000 kr.
Følgende eksempel 2 viser, hvor stor en andel af et opsparet overskud, der vil kunne overdrages ved en deloverdragelse til ægtefællen. I eksempel 2 overdrages udlejningsvirksomheden inkl. finansielle aktiver på 5.000.000 kr. til ægtefællen.
| Eksempel 2 på overdraget saldo på konto for opsparet overskud ved deloverdragelse | | Mindre virksomhed | Udlejnings- virksomhed | Samlet | | Udlejningsejendom | | 2.500.000 | | | Mindre virksomhed | 250.000 | 0 | | | Finansielle aktiver | 5.000.000 | 5.000.000 | | | Aktiver i alt | 5.250.000 | 7.500.000 | 12.750.000 | | | | | | Prioritetsgæld | | -2.450.000 | | | Passiver i alt | | -2.450.000 | -2.450.000 | | | | | | Kapitalafkastgrundlag | 5.250.000 | 5.050.000 | 10.300.000 | | | | | | Opsparet overskud ekskl. virksomhedsskat | | | 12.000.000 | | | | | | Andel af saldo på konto for opsparet overskud, der kan overdrages til ægtefællen (5.050.000/10.300.000 * 12.000.000) | | | 5.883.495 | | | | | | Maksimal andel af saldo på konto for opsparet overskud, der kan overdrages til ægtefællen | | | 5.050.000 | |
I eksempel 2 kan der overdrages et opsparet overskud på 5.050.000 kr. til ægtefællen.
I eksempel 1 og 2 er det forudsat, at den modtagende ægtefælle ikke yder vederlag ved overtagelsen af den pågældende del af virksomheden eller den pågældende virksomhed.
Ægtefællerne kan frit aftale, i hvilket omfang de finansielle aktiver skal indgå i henholdsvis den virksomhed der overdrages og den tilbageværende virksomhed. Som den fremgår af eksempel 1 og 2, vil medoverdragelse af finansielle aktiver ændre størrelsen af det opsparede overskud, der kan overtages af den modtagende ægtefælle.
Betingelser for anvendelse af KSL § 26 A, stk. 4 og 5
Det er en betingelse for at anvende KSL § 26 A, stk. 4 og 5, at overdragelsen finder sted dagen efter udløbet af indkomståret. Se SKM2016.296.SR. og SKM2007.231.SR. Se også afsnit C.C.6.7.2 om succession efter KSL § 33 C.
Tilkendegivelse om succession
Skattestyrelsen skal have besked om, at reglerne i KSL § 26 A, stk. 4 eller 5 ønskes anvendt, senest i forbindelse med oplysningsskemaet for det indkomstår, hvor overdragelsen finder sted. Se KSL § 26 A, stk. 6.
Overgang af driften af hele virksomheden til ægtefællen
Når driften af en virksomhed overgår til ægtefællen, uden at ejerskabet til virksomheden ændres, finder KSL § 25 A, stk. 1, 2. pkt. anvendelse. Se § 2 i lov nr. 1178 af 8. juni 2021. I den situation kan den ægtefælle, som overtager driften, indtræde i den anden ægtefælles virksomhedsordning. Reglerne svarer til reglerne i KSL § 26 A, stk. 4 om overdragelse af ejerskabet til en virksomhed, og der henvises til ovenstående beskrivelse heraf.
Der er ikke nogen betingelse om, at overdragelsen skal finde sted dagen efter indkomstårets udløb. Vurderingen af, om der er sket overgang af driften, skal ske med udgangspunkt i, hvem der i overvejende grad har drevet virksomheden i det pågældende indkomstår. Det vil sige, at vurderingen vil tage udgangspunkt i driften af virksomheden over et helt indkomstår.
Overgang af driften af én af flere virksomheder til ægtefællen
Når driften af én af flere virksomheder overgår til ægtefællen, uden at ejerskabet til virksomheden ændres, finder KSL § 25 A, stk. 1, 3. og 4 pkt. anvendelse. Se § 2 i lov nr. 1178 af 8. juni 2021. I den situation kan den ægtefælle, som fremover driver virksomheden, overtage den del af konto for opsparet overskud og indskudskontoen, der svarer til den pågældende virksomhed. Reglerne svarer til reglerne i KSL § 26 A, stk. 5 om overdragelse af ejerskabet til én af flere virksomheder, og der henvises til ovenstående beskrivelse heraf.
Der er ikke nogen betingelse om, at overdragelsen skal finde sted dagen efter indkomstårets udløb. Vurderingen af, om der er sket overgang af driften, skal ske med udgangspunkt i, hvem der i overvejende grad har drevet virksomheden i det pågældende indkomstår. Det vil sige, at vurderingen vil tage udgangspunkt i driften af virksomheden over et helt indkomstår.
Der er endvidere ikke nogen betingelse om, at overdragerens eventuelle negative indskudskonto skal være udlignet inden overtagelsen.
Overgang af driften fra en ægtefælle til drift i fællesskab
Lov nr. 1178 af 8. juni 2021 ændrer ikke praksis for ægtefællers indtræden i virksomhedsordningen i forbindelse med drift i fællesskab efter KSL § 25 A, stk. 8.
Det er fortsat gældende, at ægtefællers indtræden i virksomhedsordningen sker ved, at virksomhedskontiene deles mellem ægtefællerne ved opstart af den frie fordeling og sammenlægges igen ved evt. ophør med anvendelse af den frie fordeling. Se Skatteministeriets kommentarer på side 50 i høringsskema af 12. marts 2021 til lovforslag L133 (FT 2020/21).◄
Se også
Se også afsnit C.C.6.7.3 om succession efter KSL §§ 26 A og 26 B.
Se også afsnit C.C.5.2.13.8 om overtagelse af opsparet overskud i virksomhedsordningen ved overdragelse mellem nærtstående og visse medarbejdere.
Se endvidere afsnit C.C.5.2.4.3 om fælles ejet og fælles drevet virksomhed.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Skatterådsafgørelser |
| ►SKM2021.26.SR◄ | ►Skatterådet kunne bekræfte, at spørgeren efter kildeskattelovens § 26 A, stk. 5, kunne overdrage en af sine erhvervsvirksomheder, bestående af et solcelleanlæg, samt en andel af opsparet overskud omfattet af virksomhedsordningen, til sin samlevende ægtefælle med succession. Der var i spørgers tilbageværende virksomhed ikke aktiver, ud over finansielle aktiver. Den forholdsmæssige beregning medførte herefter, at hele det opsparede overskud kunne overføres til ægtefællen med succession. Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at overførslen ikke kunne anses for en hævning i virksomhedsordningen. Endelig kunne Skatterådet bekræfte, at ægtefællerne frit kunne aftale, hvor stor en andel af de finansielle aktiver, der overføres til ægtefællen sammen med solcelleanlægget.◄ | ►KSL 26 A, stk. 5 er efterfølgende ændret med virkning fra 22. december 2020.◄ |
| ►SKM2021.4.SR◄ | ►Skatterådet kunne bekræfte, at spørgeren efter KSL§ 26 A, stk. 5, kunne overdrage 1 ud af 2 udlejningsejendomme samt en andel af opsparet overskud omfattet af virksomhedsordningen, til sin samlevende ægtefælle med succession. Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at overførslen ikke kunne anses for et indskud eller en hævning i virksomhedsordningen. Endelig kunne Skatterådet bekræfte, at ægtefællerne frit kunne aftale hvor stor en andel af de finansielle aktiver, der blev tilbage i spørgers virksomhedsordning.◄ | ►KSL 26 A, stk. 5 er efterfølgende ændret med virkning fra 22. december 2020.◄ |
| SKM2020.483.SR | Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgerens ægtefælle kunne indtræde i spørgerens virksomhedsordning efter KSL § 26 A, stk. 4, på vilkår, at spørgerens finansielle aktiver ikke fortsat skulle være omfattet af den virksomhedsordning, som ægtefællen indtrådte i. | ►Påklaget til Skatteankestyrelsen.◄ |
| SKM2020.349.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at spørgeren efter KSL § 26 A, stk. 2, kunne overdrage sin eneste udlejningsejendom omfattet af virksomhedsordningen til sin samlevende ægtefælle. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgeren uden beskatning kunne hæve de finansielle aktiver i virksomhedsordningen i forbindelse med ægtefællens indtræden i spørgerens virksomhedsordning, jf. KSL § 26 A, stk. 4. Skatterådet kunne bekræfte, at overdragelsen af virksomheden til ægtefællen udgør en gave, som ikke kan anses for en hævning i spørgerens virksomhedsordning. | |
| SKM2020.251.SR | Skatterådet kunne bekræfte, at en ægtefælle efter KSL § 26 A, stk. 5, kunne overdrage 3 ud af 4 udlejningsejendomme samt opsparet overskud omfattet af virksomhedsordningen til sin samlevende ægtefælle med succession. Skatterådet kunne også bekræfte, at det ikke er en betingelse, at likvider og værdipapirer mv. bliver medoverdraget, hvorfor disse værdier kunne forblive i den overdragende ægtefælles virksomhedsordning. | ►KSL 26 A, stk. 5 er efterfølgende ændret med virkning fra 22. december 2020.◄ |
.