Indhold
I dette afsnit omtales reglerne for fradrag for vedligeholdelsesudgifter på nyerhvervede udlejningsejendomme.
Afsnittet indeholder:
- Procentreglen
- Fravigelse af procentreglen
- Procentreglen og skader
- Afskrivning på installationer
- Procentreglen og udgifter dækket af statstilskud
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Procentreglen
Ved indkomstopgørelsen er der fradrag for afholdte udgifter til vedligeholdelse af ejendommen, jf. SL § 6, litra e.
Der er derimod ikke fradrag for afholdte forbedringsudgifter på ejendommen.
Når der er tale om nyerhvervede ejendomme, der udlejes, kan det være vanskeligt at fastslå, hvor stor en andel af afholdte udgifter til istandsættelse der har karakter af vedligeholdelsesudgifter, og hvor stor en andel der er forbedringsudgifter.
Der gælder derfor i disse tilfælde en administrativ fastsat skønsregel - procentreglen - for opgørelsen af fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.
De fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter kan efter procentreglen opgøres skønsmæssigt med udgangspunkt i de udgifter, der samlet er afholdt til istandsættelse af ejendommen efter erhvervelsen (dvs. udgifter til vedligeholdelse og forbedringer).
Bemærk
Procentreglen kan dog ikke anvendes til at opnå fradrag for udgifter, der anses for forbedringsudgifter i forhold til ejendommens tilstand på opførelsestidspunktet. Se TfS1989, 521 LSR.
Hvilke udlejningsejendomme?
Fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen kan godkendes for nyerhvervede en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder, sommerhuse og andre ejendomme, der udlejes erhvervsmæssigt.
Procentreglen kan anvendes både på udlejningsejendomme til beboelse og ejendomme, der udlejes til erhverv. Se SKM2004.429.LSR.
Hvis en ejendom både anvendes til erhvervsmæssig virksomhed og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, kan der kun beregnes fradrag efter procentreglen for den del af ejendommen, der anvendes erhvervsmæssigt. Se SKM2002.433.LSR.
Bemærk
- Procentreglen kan ikke anvendes på ejendomme, hvor der ikke er fradragsret for vedligeholdelsesudgifter. Se LL § 15 J om begrænsning af fradragsretten for vedligeholdelsesudgifter for visse ejendomme, som ejeren selv bebor.
- For fredede ejendomme kan der godkendes større fradrag end efter procentreglen. Se LL § 15 K og afsnit (C.H.3.3.1).
Fradrag for vedligeholdelsesudgifter
For nyerhvervede udlejede en- og tofamilieshuse kan der i almindelighed i de tre første ejerår kun godkendes fradrag for istandsættelsesudgifter inden for 35 pct. af den årlige lejeindtægt, eksklusive eventuelt varmebidrag. For udlejningsejendomme, herunder udlejede ejerlejligheder, godkendes et fradrag på højst 25 pct. af den årlige lejeindtægt. Se mere herom nedenfor.
Flere udlejningsejendomme
Hvis en ejer har flere udlejningsejendomme, er størrelsen af lejeindtægten for hver enkelt ejendom i de tre første indkomstår afgørende for fradragets størrelse.
Dette gælder også, selv om udlejningsejendommene er erhvervet på samme tidspunkt og i umiddelbar nærhed af hinanden. Se TfS 1994, 864 LSR.
Ejerår
Det første ejerår begynder på det tidspunkt, hvor ejendommen er erhvervet. Er ejendommen erhvervet den 10. juli 2018, er det første ejerår perioden fra den 10. juli 2018 til og med den 9. juli 2019. De efterfølgende to ejerår er så perioderne fra 10. juli 2019 til og med 9. juli 2020 og fra 10. juli 2020 til og med 9. juli 2021.
Årlig lejeindtægt eksklusive varmebidrag
Det maksimale fradrag for istandsættelsesudgifter for hvert af de tre ejerår beregnes på baggrund af den årlige lejeindtægt eksklusive varmebidrag for den pågældende udlejningsejendom i det indkomstår, hvor ejeråret starter. For det første ejerår beregnes det maksimale fradrag på grund af lejeindtægten således for hele indkomståret, uanset at lejeindtægten forud for erhvervelsestidspunktet tilkommer den tidligere ejer.
Beregningsgrundlaget for det samlede fradrag i de første tre ejerår vil således være 25/35 pct. af den samlede leje for indkomstårene► 2018, 2019 og 2020◄, men finder anvendelse på udgifter afholdt i perioden ►10. juli 2018 til 9. juli 2021◄.
Erhvervsmæssig udlejning
Det er en betingelse for fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen, at erhvervsmæssig virksomhed ved udlejning af ejendommen er begyndt inden udgangen af det ejerår, hvor ejendommen er erhvervet. Se SKM2004.429.LSR.
Bemærk
Procentreglen finder ikke anvendelse, hvis en ejendom, der tidligere har været anvendt af ejeren til beboelse, overgår til erhvervsmæssig udlejning, medmindre fristen på tre ejerår kan overholdes.
Hvis ejeren ikke i det første ejerår er begyndt med erhvervsmæssig udlejning, bliver der ikke for dette ejerår beregnet et fradrag for afholdte vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen.
Det manglende fradrag for det første ejerår kan heller ikke fremføres og udnyttes de følgende to ejerår, da der ikke har været tale om erhvervsmæssig udlejning i første ejerår.
Hvis ejeren først begynder med erhvervsmæssig udlejning i det andet ejerår, kan der for dette ejerår beregnes et fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen. Når betingelserne er opfyldte, kan der også beregnes et fradrag for det tredje ejerår. Ejeren opnår samlet set i denne situation kun fradrag for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen for to ejerår.
Eksempel:
Ejendom er erhvervet den 10. juli 2018 (indkomståret 2018).
| | 25% af årslejen: | |
| 2018 Lejeindtægt for hele indkomståret | 170.000 kr. | 42.500 kr. | |
| 2019 Lejeindtægt for hele indkomståret | 178.000 kr. | 44.500 kr. | |
| 2020 Lejeindtægt for hele indkomståret | 180.000 kr. | 45.000 kr. | |
| I alt | 528.000 kr. | 132.000 kr. | |
| | | |
| | Fradrag: | Forbedring: |
| Afholdte udgifter i indkomståret 2018 | 40.000 kr. | 40.000 kr. | 0 kr. |
| Afholdte udgifter i indkomståret 2019 | 60.000 kr. | 47.000 kr. | 13.000 kr. |
| Afholdte udgifter i indkomståret 2020 | 30.000 kr. | 30.000 kr. | 0 kr. |
| I alt udnyttet fradrag | | 117.000 kr. | |
| | | |
| Maksimalt fradrag første 3 ejerår. | | 132.000 kr. | |
| Uudnyttet fradrag til anvendelse på vedligeholdelsesudgifter frem t.o.m. 9. juli 2021 med fradrag i indkomståret 2021 | | 15.000 kr. | |
Bemærk
Hvis ejeren efter udløbet af det tredje ejerår afholder udgifter til istandsættelse af ejendommen, er der kun fradragsret for udgifter til vedligeholdelse efter reglerne i SL § 6, litra e.
Bemærk
Afholdte vedligeholdelsesudgifter, der overstiger grænsen på 25/35 pct. i det enkelte ejerår, kan ikke fremføres til fradrag i de efterfølgende ejerår, selv om maksimumsfradraget ikke er udnyttet for disse år.
Hvis ejeren derimod ikke har afholdt udgifter svarende til det maksimale fradrag i det(de) første ejerår, kan han i det(de) efterfølgende indkomstår forøge dette års maksimumsfradrag med det(de) tidligere års uudnyttede del, LSRM 1951, 196 LSR. Det er dog en forudsætning, at der i dette år er afholdt udgifter svarende til fradraget.
Fravigelse af procentreglen
Da procentreglen kun er en formodningsregel, kan reglen fraviges i konkrete situationer, hvor omstændighederne taler derfor. Reglen kan fraviges, enten så der godkendes fradrag i videre omfang, end der følger af reglen, eller der godkendes fradrag i mindre omfang.
Højesteret godkendte fradrag for vedligeholdelsesudgifter ud over procentreglen på en nyligt erhvervet udlejningsejendom, som ejeren havde arvet. Der blev lagt vægt på, at ejendommen ved erhvervelsen var i normal vedligeholdelsesstand, og at de afholdte udgifter var typiske vedligeholdelsesudgifter af ikke ekstraordinær størrelse. Skattemyndighederne kunne ikke afskære ejeren fra fradrag for de faktisk afholdte vedligeholdelsesudgifter under henvisning til procentreglen for nyerhvervede ejendomme. Se UfR 1962, 356 HRD.
Landsskatteretten fandt, at da fradrag for afholdte udgifter efter procentreglen forudsætter, at der er tale om fradrag for udgifter til foranstaltninger, der efter deres karakter kan betegnes som egentlige vedligeholdelsesarbejder, kunne der ikke godkendes fradrag for udgifter til lægning af nyt egetræsparketgulv i stedet for fyrretræsgulv, omlægning af centralvarmeinstallation og oppudsning af facade. Fradraget for udgifter, der var opgjort efter procentreglen, blev derfor reduceret skønsmæssigt. Se LSRM 1967, 151 LSR.
Når procentreglen fraviges til ugunst for ejeren, kan ikke fradragsberettigede reparationsudgifter på nyerhvervede ejendomme tillægges ejendommens anskaffelsessum efter reglerne i EBL § 5, stk. 2, når den skattepligtige fortjeneste skal opgøres ved salg af ejendommen.
Procentreglen og skader
Afholdte udgifter til forbedring af skader på en ejendom, der er opstået efter erhvervelsen, kan fratrækkes fuldt ud ved indkomstopgørelsen samtidig med, at der fratrækkes afholdte udgifter til vedligeholdelse efter procentreglen. Det er en forudsætning for fradrag for afholdte udgifter til skader, at der ikke er tale om afhjælpning af egentlige mangler ved ejendommen.
Landsskatteretten fandt, at der var fradrag for udgifter til brøndboring i forbindelse med udlejning af et enfamilieshus uden hensyn til procentreglen. Det skyldtes, at boringen var nødvendiggjort af en relativ begrænset skade på den tidligere boring, der formentlig var forårsaget af ejendommens brug til udlejning samt til, at der ved udbedring af skaden ikke var indtrådt en kendelig forbedring af ejendommen. Se TfS 1995, 20 LSR.
Afskrivning på installationer
Der kan fratrækkes afskrivninger på installationer efter afskrivningsloven, selv om der fratrækkes vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen. Se TfS 1987, 552 LSR.
Procentreglen og udgifter dækket af statstilskud
Når ejeren af en ejendom modtager et skattepligtigt statstilskud til dækning af udgifter til vedligeholdelse af ejendommen, skal der ikke ske korrektion af maksimumsfradraget for vedligeholdelsesudgifter efter procentreglen.
Hvis der derimod er tale om skattefri tilskud til dækning af udgifter til vedligeholdelsesarbejdet, er der ikke fradrag ved indkomstopgørelsen for de afholdte udgifter, der kan dækkes af tilskuddet.
Det betyder, at maksimumsfradraget for fradrag for udgifter efter procentreglen skal korrigeres som følge af det skattefrie tilskud.
Hvis de samlede udgifter, der dækkes af tilskuddet, er mindre end eller svarende til det maksimale fradrag efter procentreglen, nedsættes fradraget med tilskuddet.
Hvis de samlede udgifter er større end maksimumfradraget efter procentreglen, nedsættes maksimumsfradraget forholdsmæssigt. Maksimumsfradraget udgør herefter et beløb svarende til forholdet mellem de vedligeholdelsesudgifter, ejeren selv afholder, og de samlede vedligeholdelsesudgifter.
Eksempel: Procentreglen og skattefrie statstilskud
Udlejningsejendom, hvor det maksimale fradrag efter procentreglen udgør 40.000 kr.
| Eksempel 1 | | |
| Vedligeholdelsesudgifter | 40.000 kr. | |
| Skattefri statstilskud | 5.000 kr. | |
| Fradrag efter procentreglen | 40.000 kr. - 5.000 kr. | 35.000 kr. |
| | | |
| Eksempel 2 | | |
| Vedligeholdelsesudgifter | 80.000 kr. | |
| Skattefri tilskud | 10.000 kr. | |
| Fradrag efter procentreglen | 40.000 x 70.000/80.000 kr. | 35.000 kr. |
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelser | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme |
| UfR 1962, 356 HRD | En ejer, der havde arvet en halvpart af en udlejningsejendom, havde i erhvervelsesåret afholdt og fratrukket vedligeholdelsesudgifter på 8.500 kr. Skattemyndighederne begrænsede fradraget til den dagældende procent for nyerhvervede ejendomme. Højesteret fandt i det aktuelle tilfælde, hvor det var ubestridt, at ejendommen ved erhvervelsen var i normal vedligeholdelsestilstand, og hvor det blev lagt til grund, at de afholdte udgifter var typiske vedligeholdelsesudgifter af ikke ekstraordinær størrelse, - at skattemyndighederne ikke kunne afskære ejeren fra fuldt ud at fratrække de afholdte udgifter under henvisning til procentregelen. Fradrag. | |
| Landsskatteretskendelser |
| SKM2004.429.LSR | Ligningsrådets vejledende anvisning, hvorefter der i de tre første ejerår for udlejningsejendomme kan foretages fradrag for afholdte vedligeholdelsesudgifter på indtil 25 pct. af den årlige lejeindtægt, finder anvendelse på ejendomme, der udlejes til såvel beboelse som erhverv. (Praksisændring). | |
| TfS 1995, 20 LSR | Udgifter til brøndboring i forbindelse med et udlejet enfamilieshus blev godkendt fradraget fuldt ud uden hensyn til den procentvise begrænsning, der normalt gælder for nyerhvervede ejendomme. Der var i den forbindelse henset til, at boringen var nødvendiggjort af en relativt begrænset skade på den tidligere boring, hvis årsag formentlig kunne henføres til ejendommens brug til udlejning, samt til at der med udbedringen af skaden ikke var indtrådt nogen kendelig forbedring af ejendommen. | |
| TfS 1994, 23 LSR | Ved fastsættelsen af fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter for en nyerhvervet udlejet ejerlejlighed skulle standardreglerne for nyerhvervede udlejningsejendomme anvendes. Der kunne herefter indrømmes fradrag for vedligeholdelse med 25 pct. af årslejen. | |
| TfS 1989, 521 LSR | En skatteyder havde for tre nyerhvervede udlejningsejendomme fratrukket vedligeholdelsesudgifter svarende til 25 pct. af årslejen, hvori indgik budgetteret leje for ikke udlejede lejligheder. Landsskatteretten godkendte opgørelsen af årslejen og statuerede, at 25 pct.-reglen fandt anvendelse på alle udgifter, der vedrørte vedligeholdelse i relation til ejendommenes opførelsestidspunkt. Det var derfor uberettiget, at ligningsmyndighederne havde begrænset fradraget ud fra et frit skøn over, hvor stor en del af vedligeholdelsesudgifterne der vedrørte slid og ælde i skatteyderens ejertid. Da de udgifter, der var tale om, vedrørte vedligeholdelse i relation til ejendommenes opførelsestidspunkt, godkendtes fradrag svarende til 25 pct. af årslejen. | |
| TfS 1987, 552 LSR | En ejer købte i 1983 en del af en udlejningsejendom, som i 1980 var overgået fra andelsboligforening til almindeligt sameje. Da ejeren havde ejet sin andel af ejendommen i mindre end 3 år, var hun for 1983 alene berettiget til et fradrag for vedligeholdelse, der lå inden for hendes andel af 25 pct. af lejeindtægten. Afskrivning på ejendommens installationer var ikke omfattet af procentreglen, men kunne foretages ved siden af fradrag for vedligeholdelse. | |
| LSRM 1968, 65 LSR | En ejer begyndte efter overtagelsen af en ejendom i 1965 en modernisering af ejendommen til kontor for hans speditørvirksomhed. Ejeren fratrak som vedligeholdelsesudgifter 25 pct. af den årlige leje eller 16.250 kr. Ejendomsværdien pr. 1. september 1960 androg 130.000 kr., og værdien pr. 1. august 1965 efter ombygningen var fastsat til 450.000 kr. Landsskatteretten fandt, at der gennem de afholdte, betydelige ombygningsudgifter i forhold til ejendommens oprindelige værdi var sket en sådan samlet ændring i ejendommens karakter, at det sædvanligvis anvendte procentfradrag på 25 pct. af den årlige lejeværdi ikke anvendes ved fastsættelsen af fradraget for vedligeholdelsesudgifter. Landsskatteretten fandt herefter, at fradraget skulle fastsættes efter et mere frit skøn, hvilket passende kunne ansættes til 8.000 kr. Skønsmæssigt fradrag. | |
| LSRM 1967, 151 LSR | Et år efter at have købt en mindre udlejningsejendom lod ejeren foretage arbejder, bl.a. lægning af nyt egetræsparketgulv i stedet for fyrretræsgulv, omlægning af centralvarmeinstallationen og oppudsning af facaden. Ejeren foretog fradrag i overensstemmelse med procentreglen for nyerhvervede ejendomme. Da de udførte arbejder for størstedelens vedkommende ikke kunne betegnes som egentlige vedligeholdelse, blev fradraget reduceret efter et skøn over udgifterne. Skønsmæssigt fradrag. | |
| LSRM 1954, 154 LSR | En ejer erhvervede i 1947 en nyopført ejendom og måtte allerede i 1949 underkaste den en omfattende reparation. Skatterådet ville kun godkende et fradrag svarende til 30 pct. af lejeværdien. Landsskatteretten tillod et større fradrag. Det blev bl.a. fremhævet, at reparationsudgiften i alt væsentligt fremkom ved udbedring af sådanne skader på grund af fugt og lignende, der for nybyggede ejendommes vedkommende normalt ville indtræde i løbet af kort tid, hvorfor der ikke skønnedes at være tilført ejendommen nogen egentlig forbedring. Der indrømmedes herefter fradrag for den del af udgiften, der ikke kunne tilskrives materialernes ringe kvalitet ved husets overtagelse. Delvist fradrag. | |
| LSRM 1953, 94 LSR | En medejer arvede sammen med sine tre søskende to udlejningsejendomme. Ca. et år efter afholdtes udgifter til vedligeholdelse af forskellig art, bl.a. til udbedring af frostsprængte vandrør og skorstene mv. samt til forskellige installationer og murerarbejde i forbindelse med et lejerskifte i den ene ejendom. Da frostsprængningerne var indtruffet, efter at medejeren var blevet medejer af ejendommene, og da de omkostninger, der fremkom ved lejerskiftet blot havde bevaret ejendommen i udlejedygtig stand, kunne medejeren ud over det normale fradrag for vedligeholdelse svarende til 20 pct. af lejeindtægten fratrække sin andel af de i anledning af frostsprængningerne og lejerskiftet afholdte udgifter. Fradrag. | |
| LSRM 1951, 196 LSR | En skatteyder fandtes berettiget til at fradrage to års normal vedligeholdelse, eller to gange 30 pct. af den årlige leje, 1.100 kr., eller 660 kr., medens udgifter ud over dette beløb ansås for medgået til forbedring af ejendommen i forhold til den tilstand, hvori han havde overtaget denne. Skatteyderen havde ikke fratrukket udgifter til vedligeholdelse i det første ejerår. Fradrag. | |
| LSRM 1951, 195 LSR | En ejer solgte sin ejendom i 1947, men måtte på grund af køberens misligholdelse af vilkårene tage den tilbage i 1948. Efter at ejendommen var taget tilbage viste det sig, at den var angrebet af svamp. Skatterådet ville kun godkende fradrag for udbedringsudgiften efter den procentregel, der gjaldt for nyerhvervede ejendomme, men Landsskatteretten fandt, at den tvungne tilbagetagelse af ejendommen ikke kunne sidestilles med nyerhvervelse af en ejendom. Udgiften ansås derfor som fradragsberettiget i sin helhed. Fradrag. | |
| LSRM 1948, 174 LSR | En ejer havde ikke afholdt vedligeholdelsesudgifter svarende til den dagældende procent for nyerhvervede ejendomme. Fradraget blev ikke godkendt, fordi der ikke kunne gives fradrag ud over de faktisk afholdte vedligeholdelsesudgifter. Fradrag nægtet. | |