Baggrund for ændringen af praksis

SKM2018.5.VLR angik, hvorvidt et decentralt kraftvarmeværk (H1) ved beregningen af affaldsvarme-, tillægs- og CO₂-afgift ved affaldsforbrænding skulle anses for at fyre med en kombination af afgiftspligtigt affald og andre brændsler, således at der ved opgørelsen af afgifterne var tale om ét anlæg. Sagen vedrørte perioden 1. januar 2010 til 31. december 2010.

I sagen forbrændte H1 affald i en affaldsovn, som udviklede røggas. Røggassen blev ført ind i en dampkedel, der udviklede damp.

Kraftvarmeværket forbrændte endvidere gas i en gasturbine (T_gas), der producerede elektricitet. Udstødningsgassen fra gasturbinen blev ledt til en udstødningskedel (dampkedel), som ligeledes producerede damp. Både elektriciteten og dampen (varmen) blev målt.

Dampen fra henholdsvis affaldsovnen og gasturbinens udstødningskedel blev ledt via en fælles dampskinne til en fælles dampturbine (T_fælles), der producerede el og varme. Både el og varmeproduktionen fra den fælles turbine blev målt.

Affaldsforbrændingsenheden og gasturbineenheden kunne drives uafhængigt af hinanden, og dampproduktionen på affaldsforbrændingsenheden bidrog ikke til el- og varmeproduktionen på gasturbineenheden. De to enheder var ikke så tæt forbundet med hinanden, at det umuliggjorde en selvstændig afgiftsberegning for henholdsvis gasturbineenheden og affaldsforbrændingsenheden. Det var muligt at måle og opgøre dampproduktionen fra gasturbinens udstødningskedel og dampproduktionen fra affaldsenheden hver for sig, idet den fælles dampturbines el- og varmeproduktionen kunne fordeles mellem affaldsforbrændingsenheden og gasturbineenheden ud fra en forholdsmæssig fordeling baseret på den tilførte damp fra de to enheder.

Det var skatteforvaltningens opfattelse, at H1 i afgiftsmæssig forstand skulle betragtes som to anlæg. Det ene anlæg bestod af et affaldsfyret forbrændingsanlæg og det andet anlæg af et gasturbineanlæg med udstødningskedel.

Nedenstående tegning illustrerer i hovedtræk opbygningen af kraftvarmeværket:

Forinden sagen kom for Vestre Landsret, havde Byretten fundet, jf. SKM2017.217.BR, at H1 måtte anses for at have fyret med kombination af brændsler, og at anlægget var omfattet af KULAL § 5, stk. 3 og 10. H1 skulle derfor ved opgørelsen af affaldsvarme-, tillægs- og CO₂-afgift betragtes som ét anlæg.

Vestre Landsret stadfæstede i SKM2018.5.VLR Byrettens dom med følgende begrundelse:

"Opgørelsen af den afgiftspligtige mængde må i overensstemmelse med lovens ordlyd foretages i relation til den endeligt producerede varme i dampturbinen, som er den varme, der er afgiftspligtig, og som H1 er pålagt at måle. Lovens ordlyd støtter ikke, at opgørelsen skal foretages med udgangspunkt i målinger på et tidligere tidspunkt i processen. Lovens ordlyd støtter heller ikke, at der skal foretages en forholdsmæssig fordeling af den endeligt producerede varme baseret på tilført damp fra flere kilder, selv om det er muligt at foretage en sådan fordeling."

En opgørelsesmetode med udgangspunkt i den varme, der leveres ab værk, svarer endvidere til den opgørelse, der fulgte af den tidligere kulafgiftslov, lovbekendtgørelse nr. 702 af 28. september 1998 § 5, stk. 3. Der er ikke i forarbejderne til lov nr. 461 af 12. juni 2009 støtte for, at den ændrede formulering fra "der producerer varme ved hjælp af en kombination af forbrænding af affald og andre brændsler" til "som fyrer med en kombination af afgiftspligtigt affald og andre brændsler" tilsigtede en ændring af principperne for opgørelsen af den afgiftspligtige varme.

En opgørelse af mængden med udgangspunkt i den endeligt producerede varme i dampturbinen er endvidere bedst i overensstemmelse med lovens systematik, idet opgørelsen derved har det samme udgangspunkt som den afgiftsfordeling, der skal foretages, når elektricitet og varme produceres i samproduktion. Som anført af byretten tages der i denne sammenhæng udgangspunkt i den nyttiggjorte varme, således at H1 betragtes som ét anlæg."

SKM2018.5.VLR indebærer, at kraftvarmeværker, som har anlæg opbygget som T_Fælles, og som i øvrigt er omfattet af KULAL § 5, stk. 10, skal opgøre tillægsafgiften vedrørende affaldsforbrænding efter § 5, stk. 10 ud fra, at anlægget udgør ét anlæg.

Det bemærkes, at et anlæg anses i denne sammenhæng for at være opbygget som T_Fælles, uafhængigt af om der udtages varme og/eller elektricitet fra en forbrændingsenhed m.v., inden den resterende energi føres til den fælles turbine. Det har heller ikke betydning, om dampen først tilføres en fælles dampskinne.

SKM2018.5.VLR giver et fortolkningsbidrag til KULAL § 5, stk. 8, idet § 5, stk. 8 - ligesom lovens § 5, stk. 10 - benytter udtrykket "fyrer med en kombination af afgiftspligtigt affald og andre brændsler". Det udledes af SKM2018.5.VLR, at kraftvarmeværker, som har anlæg opbygget som T_Fælles, og som i øvrigt er omfattet af § 5, stk. 8, skal opgøre tillægsafgiften vedrørende affaldsforbrænding efter § 5, stk. 8 ud fra, at anlægget udgør ét anlæg.     

SKM2018.5.VLR giver endvidere et fortolkningsbidrag til reglerne om afgiftsopgørelse ved kraftvarmeværkers forbrug af andre afgiftspligtige brændsler end affaldsbrændsel i KULAL § 7, stk. 1, GASAL § 8, stk. 2 og MINAL § 9, stk. 2. Lovenes enkelte bestemmelser gælder for forskellige afgiftspligtige brændsler, men ellers har bestemmelserne det samme indhold. Fx har KULAL § 7, stk. 1 denne ordlyd:

"Der ydes afgiftsfritagelse eller godtgørelse af varer omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-4, der medgår til fremstilling af elektricitet i kraftværker og kraft-varme-værker omfattet af bilag 1 og i andre kraftværker og kraft-varme-værker, når der skal betales afgift efter lov om afgift af elektricitet. Andelen af varer til fremstilling af elektricitet ved kraft-varme-produktion beregnes enten som det samlede forbrug af varer fratrukket kraft-varme-produktionen divideret med 1,2, idet der dog højst kan opnås friholdelse for afgift efter denne lov svarende til elektricitetsproduktionen divideret med 0,35, eller som forholdet mellem på den ene side energiindholdet i den fremstillede mængde elektricitet divideret med 0,67 og på den anden side det totale energiindhold i de indfyrede brændsler. Den metode, som virksomhederne vælger, skal benyttes i hele kalenderåret. Hvis energiindholdet i brændsler ikke kan dokumenteres, anvendes energiindholdet som anført i denne bestemmelse. Virksomheder, der foretager opgørelse af energiindholdet i brændsler efter faktisk brændværdi, skal konstatere eller verificere brændværdien og på forlangende fremvise dokumentation herfor over for told- og skatteforvaltningen. Den producerede varme skal måles. Endvidere skal al den producerede elektricitet måles. Energiindholdet udgør:

Energiindholdet udgør:

Spildolie 40,4 MJ/kg

Fyringstjære 36,4 MJ/kg

Gas- og dieselolie 35,9 MJ/l

Petroleum 34,8 MJ/l

Fuelolie 40,4 MJ/kg

LPG 46,0 MJ/kg

Gas, som fremkommer ved raffinering

af mineralsk olie (raffinaderigas) 52,0 MJ/kg

Stenkul 25,2 GJ/t

Koks 28,9 GJ/t

Jordoliekoks 31,4 GJ/t

Brunkulsbriketter og brunkul 18,3 GJ/t

Benzin 32,9 MJ/l

Halm 14,5 MJ/kg

Træaffald 14,7 MJ/kg

Andet affald 9,4 MJ/kg

Naturgas 39,6 MJ/Nm³

Biogas 23,3 MJ/Nm³ 34 

Forgasningsgas 4,0 MJ/Nm³

Energiindholdet i slam og gødning udgør dog henholdsvis 10 GJ/t og 14 GJ/t fratrukket 1,2 pct. pr. procentpoint vandindhold. Virksomhederne skal konstatere eller verificere vandindholdet og på forlangende kunne fremvise dokumentation herfor over for told- og skatteforvaltningen.

MJ = megajoule

GJ = gigajoule."

Det udledes af SKM2018.5.VLR, at kraftvarmeværker, som er omfattet af KULAL § 7, stk. 1, GASAL § 8, stk. 2 og/eller MINAL § 9, stk. 2, og som har anlæg opbygget som T_Fælles, skal opgøre afgift ud fra, at anlægget udgør ét anlæg.