Indhold

Dette afsnit handler om de særlige regler, der gælder for opgørelse af anskaffelsessummen for jorden ved delafståelse af en landbrugsejendom mv., der er erhvervet før den 19. maj 1993.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Ejendomme omfattet af reglen
• Hvilke typer ejendomme?
• Definition: Landbrug efter den nye ejendomsvurderingslov
• Definition: Landbrug efter lov om vurdering af fast ejendom
• Baggrund for reglen
• Tillægsparcelværdien og den tekniske værdi for driftsbygningerne
• Det overførselsberettigede beløb
• Principper for nedsættelse af anskaffelsessummen
• Beløb til overførsel
• Restejendommen
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Bemærk

På baggrund af den nye ejendomsvurderingslov er EBL § 5, stk. 6, ændret således, at ejendomme, der på afståelsestidspunktet efter ejendomsvurderingsloven (EVL) anses som landbrugsejendom, er omfattet af bestemmelsen.

►EBL § 5, stk. 6, er ændret ved lov nr. 688 af 8. juni 2017, idet formuleringen "benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, jf. vurderingslovens § 33, stk. 1" er erstattet af "efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugsejendom". Ændringen trådte i kraft 1. januar 2018 og er en konsekvens af den nye ejendomsvurderingslov. Virkningstidspunktet fremgår af lov nr. 688 af 8. juni 2017, § 22, stk. 12, som senest ændret ved lov nr. 1729 af 27. december 2018. Herefter har ændringen virkning fra og med det skatteår henholdsvis det indkomstår, hvor beskatningen sker på grundlag af ejendomsvurderinger foretaget efter EVL §§ 5 eller 6.◄

Dog gælder der særlige regler for ejendomme afstået i perioden 1. januar 2018- 27. februar 2018. Dette fremgår af § 10 i lov nr. 278 af 17. april 2018 (L 171 fremsat den 28. februar 2018). Disse overgangsregler er dog blevet ændret ved lov nr. 1729 af 27. december 2018 (L 115 af 20. november 2018).

Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, L 212, af 3. maj 2017 (følgeforslaget til den nye ejendomsvurderingslov), at:

"Vurderingsmyndigheden skal efter § 33, stk. 1, i lov om vurdering af landets faste ejendomme, træffe afgørelse om, hvorvidt en ejendom helt eller delvis må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller til hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres.

Denne kategorisering anses ikke for at være operationel i den kommende vurderingsordning i det samtidigt fremsatte forslag til en ny ejendomsvurderingslov. Det foreslås derfor i § 3, stk. 1, i forslag til en ny ejendomsvurderingslov, at vurderingsmyndigheden som led i vurderingen skal beslutte, hvilken af følgende kategorier en ejendom skal henføres til:

1) Ejerbolig.

2) Landbrugsejendom.

3) Skovejendom.

4) Erhvervsejendom eller anden ejendom, som ikke er omfattet af nr. 1-3.

I § 5, stk. 6, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven anvendes begrebet landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Det foreslås som konsekvens heraf, at henvisningen ændres i overensstemmelse hermed. 

Herudover er der tale om ændringer af teknisk karakter af hensyn til strukturen og dermed paragrafhenvisningerne i det samtidigt fremsatte forslag til en ny ejendomsvurderingslov". 

Regel

De generelle regler for forhøjelse af anskaffelsessummen efter EBL § 5, stk. 1 og stk. 2, ved delafståelse gælder også ved delafståelse af landbrugsejendomme mv. Se afsnit (C.H.2.1.9.7).

Der gælder dog særlige regler for fordeling af anskaffelsessummen på den afståede del af ejendommen og restejendommen ved afståelse af en del af en fast ejendom, der på afståelsestidspunktet efter den nye ejendomsvurderingsloven (EVL) anses som landbrug (se EVL § § 3, stk. 1, nr. 2), eller efter den gamle vurderingslov på afståelsestidspunktet benyttes til

• • landbrug
  • gartneri
  • planteskole, eller 
  • frugtplantage.

Reglen er indført ved § 2 i lov nr. 434 af 26. juni 1998 og har virkning for afståelse fast ejendom, der finder sted den 2. juni 1998 eller senere.

Indtil da fandt reglerne i det dagældende cirkulære nr. 166 af 12. september 1984 anvendelse. Se nærmere nedenfor i afsnittet Beløb til overførsel under Bemærk, om disse regler, der fortsat gælder for delafståelser, der har fundet sted inden den 2. juni 1998.

Ejendomme omfattet af reglen

Reglen gælder kun for visse ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, og som afstås efter den 1. januar 2000.

Det er en forudsætning for anvendelse af reglen, at ejeren ved delafståelsen af ejendommen vælger at fastsætte indgangsværdien efter EBL § 4, stk. 3, som enten

• den ansatte ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct., se EBL § 4, stk. 3, 1. pkt., nr. 1, eller
• den ansatte ejendomsværdi pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. og med et tillæg af et beløb opgjort som halvdelen af forskellen mellem denne værdi og værdien pr. 1. januar 1996, se § 4, stk. 3, 1. pkt., nr. 2, eller
• en særlig vurdering efter dagældende VUL § 4 B.

Se EBL § 4, stk. 3, 2. pkt.

Bemærk

Reglen gælder derfor ikke, hvis ejeren vælger at benytte anskaffelsessummen efter EBL § 4, stk. 3, 3. pkt., eller hvis ejendommen er erhvervet efter den 19. maj 1993.

Hvilke typer ejendomme?

Den særlige overførselsregel i EBL § 5, stk. 6, gælder ved delafståelse af ejendomme, der på afståelsestidspunktet efter ejendomsvurderingsloven anses som landbrug (se EVL § § 3, stk. 1, nr. 2), eller der på afståelsestidspunktet efter VUL § 33, stk. 1, benyttes til

• landbrug
• gartneri
• planteskole, eller
• frugtplantage.

Se VUL § 33, stk. 1.

Definition: Landbrug efter den nye ejendomsvurderingslov

Ejendomme, der på afståelsestidspunktet efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrug er omfattet af særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Efter EVL § 3, stk. 1, skal vurderingsmyndigheden som led i vurderingen skal beslutte, hvilken af følgende kategorier en ejendom skal henføres til:

1) Ejerbolig.

2) Landbrugsejendom.

3) Skovejendom.

4) Erhvervsejendom eller anden ejendom, som ikke er omfattet af nr. 1-3. 

Ejendomsavancebeskatningslovens henvisning til, at ejendommen skal være vurderet som landbrug efter ejendomsvurderingsloven, betyder, at ejendommen på afståelsestidspunktet skal opfylde betingelserne i ejendomsvurderingsloven for at være vurderet som landbrug, hvis ejendomsavancebeskatningslovens særlige regler om den type ejendomme skal anvendes.

For at ejendomme efter ejendomsvurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 2 anses for landbrugsejendomme, skal der grundlæggende foregå egentlig landbrugsdrift på ejendommen, for at der kan være tale om landbrug i ejendomsvurderingslovens forstand. Der skal således f.eks. være tale om jord i omdrift og/eller erhvervsmæssig husdyrproduktion.

Til landbrugsmæssig produktion hører også produktion i gartnerier, planteskoler og frugtplantager.

Det har været lovgivers hensigt at udvide landbrugskategorien i forhold til hidtil sådan, at ejendomme, som i væsentligt omfang har erhvervsmæssig husdyrproduktion, fremover anses for landbrugsejendomme.

Efter tidligere praksis er ejendomme med mink-, kyllinge- og ægproduktion i et vist omfang blevet anset for andet erhverv end landbrug, uanset om der til ejendommen hører et jordtilliggende, der drives landbrugsmæssigt. Hensigten er, at al erhvervsmæssig husdyrproduktion skal ligestilles.

Ved erhvervsmæssig husdyrproduktion skal forstås erhvervsmæssig produktion af de dyrearter, som i landbrugslovgivningen betegnes som husdyr, dvs. kvæg, svin, fjerkræ, får, geder, heste, krondyr, strudse, mink, ræve m.v. Opdræt af kæledyr som f.eks. hunde er ikke omfattet.

Formel landbrugspligt efter landbrugslovgivningen kan indgå som et moment i bedømmelsen, men er ikke i sig selv afgørende for kategoriseringen af ejendommene.

Det er heller ikke afgørende, om driften er overskudsgivende.

I den tidligere vurderingsordning fandtes en administrativt fastsat formodningsregel om, at en ejendom på mere end 5,5 ha som udgangspunkt vil blive anset for en landbrugsejendom, mens en ejendom under denne grænse vil blive anset for en beboelsesejendom, medmindre særlige forhold i begge tilfælde taler for det modsatte.

Det har ikke været lovgivers hensigt, at formodningsregelen skulle videreføres i den kommende vurderingsordning. Kategoriseringen af en ejendom som beboelsesejendom eller landbrugsejendom vil således alene bero på en samlet bedømmelse af ejendommens forhold, herunder som før nævnt om beboelsesmomentet eller landbrugsmomentet vejer tungest.

Til visse ejendomme kategoriseret som landbrugsejendomme vil høre arealer, der henligger som naturarealer, f.eks. hede- eller klitarealer. Sådanne arealer vil være omfattet af samme vurderingsregler som ejendommens øvrige arealer. Se EVL § 28.

Naturejendomme vil også efter den nye ejendomsvurderingslov kunne blive kategoriseret som landbrug forudsat at ejendommen ikke er af en sådan karakter, at den skal kategoriseres som ejerbolig.

Disse ejendomme omtales som landbrugsejendomme mv.

Bemærk

I EVL § 83 findes der en overgangsordning hvorefter ejendomme, der hidtil har været kategoriseret som landbrugsejendomme eller skovejendomme, og som fremover vil blive kategoriseret som beboelsesejendomme, på visse betingelser fortsat kan vurderes som landbrugs- eller skovejendomme. Tilsvarende gælder beboelsesejendomme, der fremover kategoriseres som landbrugsejendomme eller skovejendomme.

Bemærk

►Ifølge EVL § 81, stk. 3, og § 10 i  lov nr. 1729 af 27. december 2018 (L 115 af 20. november 2018), gælder vurderinger foretaget i medfør af tidligere lovgivning, indtil det tidspunkt hvor beskatningen sker på grundlag af en ejendomsvurdering foretaget efter ejendomsvurderingsloven (EVL). Det er ifølge EVL § 3, stk. 1, vurderingsmyndigheden, der som led i vurderingen skal beslutte, hvilken kategorier en ejendom tilhører.◄

Bemærk

Den særlige regel for delafståelse af landbrugsejendomme mv. gælder ikke for skovbrugsejendomme efter EVL § 3, stk. 1 nr. 3 eller blandet benyttede ejendomme efter EVL § 35, stk. 1. 

Definition: Landbrug efter lov om vurdering af fast ejendom

Ejendomme, der på afståelsestidspunktet benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage efter VUL § 33, stk. 1, er omfattet af særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Efter VUL § 33, stk. 1, skal Vurderingsstyrelsen i forbindelse med vurderingen bl.a. tage stilling til, om en ejendom helt eller delvist bliver benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres til.

Ejendomsavancebeskatningslovens henvisning til VUL § 33, stk. 1, betyder, at ejendommen på afståelsestidspunktet skal opfylde betingelserne i vurderingsloven for at være vurderet som landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug, hvis ejendomsavancebeskatningslovens særlige regler om den type ejendomme skal anvendes.

Disse ejendomme omtales som landbrugsejendomme mv.

Bemærk

Den særlige regel for delafståelse af landbrugsejendomme mv. gælder ikke for skovbrugsejendomme eller blandet benyttede ejendomme.

Baggrund for reglen

Reglen tager højde for situationer, hvor afståelse af en del af ejendommen formindsker værdien af driftsbygningerne på den resterende ejendom. Det vil typisk være i delsalgssituationer, hvor den væsentligste del af produktionsjorden sælges fra.

Den særlige regel for delafståelse af en landbrugsejendom mv. er fastsat, fordi det næppe er muligt med tilstrækkelig sikkerhed at udregne den præcise anskaffelsessum for jorden, når en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, vælges som anskaffelsessum.

Det skyldes, at der ved den offentlige vurdering af ejendommen skal anvendes et særligt princip for værdiansættelsen af landbrugsjorden.

Ved vurderingen af en landbrugsejendom skal ejendomsværdien være udtryk den forventelige kontantværdi af hele ejendommens værdi i fri handel. Se EVL § 15.

For landbrugsejendomme mv. skulle den landbrugsmæssigt benyttede jord ansættes efter den såkaldte bondegårdsregel. Se den tidligere VUL § 14, stk. 1-3. Efter den nye ejendomsvurderingslov fastsættes grundværdien for produktionsjord på landbrugsejendomme ved en fremskrivning til vurderingstidspunktet af den senest ansatte gennemsnitlige værdi pr. hektar for det pågældende areal. Se EVL § 28

Bondegårdsreglen og den nugældende fremskrivning af den senest ansatte gennemsnitlige værdi pr hektar for produktionsjord fører typisk til, at den landbrugsmæssigt benyttede jord ansættes til en grundværdi, der er lavere end handelsværdien.

For at opfylde vurderingslovens bestemmelser om, at ejendomsværdien skal svare til den forventelige kontantværdi af hele ejendommens værdi i fri handel, anvendes princippet om tillægsparcelværdi. Det betyder, at der gives et tillæg til den landbrugsmæssige grundværdi for at "nå op til" jordens handelsværdi.

Tillægsparcelværdien og den tekniske værdi for driftsbygningerne

Tillægsparcelværdien

Jordens forskelsværdi, som svarer til forskellen mellem handelsværdien og grundværdien, kaldes tillægsparcelværdien.

Tillægsparcelværdien opgøres som en tillægsprocent, der er udtryk for, hvor meget handelsværdien af landbrugsjorden er større end grundværdien.

Tillægsprocenten udgør alt efter prisniveauet i de forskellige landsdele typisk 200-400 pct. (vurderingen pr. 1. oktober 2008). Det betyder, at ejendomsværdien for hele landbrugsejendommen, som minimum udgør

• værdien af stuehuset (som ansat ved vurdering)
• grundværdien (som ansat ved vurdering) og
• tillægsparcelværdien (som beregnet i forhold til grundværdien).

En af forudsætningerne for den beregningsmetode, hvor jordens forskelsværdi (tillægsparcelværdien) anvendes til at afstemme ejendomsværdien, er, at landbrugsejendommes driftsbygninger spiller en underordnet rolle for disse ejendommes handelsværdi.

Den tekniske værdi for driftsbygningerne

Da forudsætningen om, at driftsbygningerne spiller en underordnet rolle, ikke altid holder stik, skal der skønnes selvstændigt over værdien af driftsbygningerne. Til støtte for dette skøn beregnede Told- og Skattestyrelsen ved 20. almindelige vurdering pr. 1. januar 1996 vejledende normtal for staldbygninger, lader og maskinhuse mv. SKAT kan anvende disse normtal efter, at prisudviklingen er fremskrevet.

Se også afsnit H.A.2.2.1.4. i Den Juridiske Vejledning 2017-2.

Den tekniske værdi og tillægsparcelværdien

Overstiger den tekniske værdi af driftsbygningerne tillægsparcelværdien, anvendes den tekniske værdi i stedet for tillægsparcelværdien.

Tillægsparcelværdien er den højeste i hovedparten af tilfældene. Den tekniske værdi af driftsbygningerne har ikke nogen indflydelse på vurderingen i disse tilfælde.

Tillægsparcelværdien rummer altså både værdien af driftsbygningerne og forskelsværdien af jordarealerne.

I praksis er det ofte ikke muligt at skaffe den tekniske værdi fra vurderingsmyndighederne for ejendomsvurderingerne i 1993.

I tilfælde, hvor den tekniske værdi anvendes ved vurderingen, vil denne værdi også i et eller andet omfang rumme den ekstraværdi, som jorden har ved separat salg.

Bemærk

Adgangen til at henføre en del af tillægsparcelværdien eller en del af den tekniske værdi til anskaffelsessummen for jorden omfatter både det tilfælde, hvor det er jorden, der sælges fra, og det tilfælde, hvor det er stuehuset med driftsbygninger, der sælges.

Reglen i EBL § 5, stk. 6, skal anvendes (er obligatorisk) og kan ikke fraviges, hvis der er valgt en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, 1 og 2. pkt., som anskaffelsessum.

Det overførselsberettigede beløb

Ved opgørelsen af det beløb, der skal overføres til anskaffelsessummen for det samlede jordareal, opgøres den tekniske værdi eller tillægsparcelværdien (alt efter hvad der er højest) med fradrag af driftsbygningernes »restværdi«. Se EBL § 5, stk. 6, 1. og 2. pkt.

Det overførselsberettigede beløb opgøres med udgangspunkt i tillægsparcelværdien/den tekniske værdi for hele ejendommen nedsat med

1. foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven, fradragsbeløb efter AL § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt., og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på bygninger og installationer på ejendommen
2. foretagne afskrivninger mv. som nævnt i EBL § 5, stk. 4, nr. 2 (afskrivninger mv. på nedrevne bygninger)
3. den nedskrevne værdi på ejendommens bygninger og installationer.

Principper for nedsættelse af anskaffelsessummen

Nedsættelse efter nr. 1-3 sker alene med afskrivninger mv. og med den nedskrevne værdi på bygninger og installationer, der er indgået i ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 eller en vurdering efter VUL § 4 B. Se EBL § 5, stk. 6, 3. pkt.

I praksis kan overførselsbeløbet opgøres sådan:

Den højeste værdi af tillægsparcelværdien eller driftsbygningernes værdi pr. 1. januar 1993	xx
- driftsbygningernes nedskrevne værdi/installationernes nedskrevne værdi pr. 31. december 1992	yy
Overførselsbeløbet efter EBL § 5, stk. 6 (xx - yy = zz).	zz

Beløb til overførsel

Den del af det overførselsberettigede beløb, der skal overføres til det afståede jordareal, opgøres efter forholdet mellem anskaffelsessummen for det afståede jordareal og anskaffelsessummen for det samlede jordareal.

Se eksempel på beregning i eksempel 5 i afsnit (C.H.2.1.22).

Ved delsalg fra en landbrugsejendom mv., hvor der befinder sig driftsbygninger, der ikke har været anvendt til et afskrivningsberettiget formål i hele den periode, ejeren har ejet ejendommen, er det hele den forholdsmæssige andel af tillægsparcelværdien eller den tekniske værdi for disse driftsbygninger, der skal overføres til jordens anskaffelsessum. Det skyldes at nedsættelse efter nr. 1-3 ikke er relevant, når driftsbygningerne ikke har været anvendt til et afskrivningsberettiget formål.

Har driftsbygningerne været anvendt til et afskrivningsberettiget formål i den periode, hvor ejeren har ejet ejendommen, men har ejeren ikke afskrevet på bygningerne, skal tillægsparcelværdien eller den tekniske værdi nedsættes med driftsbygningernes nedskrevne værdi. Den nedskrevne værdi vil her være den oprindelige anskaffelsessum for driftsbygningerne.

Restejendommen

Anskaffelsessummen for den del af ejendommen, hvorfra der overføres en del af anskaffelsessummen ved delsalget, nedsættes med det overførte beløb. Se EBL § 5, stk. 6, 4. pkt.

Nedsættelse af anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen - EBL § 5, stk. 4 og 5 

Den opgjorte anskaffelsessum nedsættes herefter med beløb efter EBL § 5, stk. 4 og 5.

Bemærk

Anskaffelsessummen nedsættes med en forholdsmæssig del af betalingen for afståelse af mælkekvoter, der ikke er omfattet af AL § 40. Nedsættelsen skal dog ske lige efter, at det overførselsberettigede beløb er tillagt anskaffelsessummen for det afståede areal. Det betyder, at de øvrige nedsættelser af anskaffelsessummen først sker efterfølgende. Se EBL § 5, stk. 6, 4. pkt., sammenholdt med EBL § 5, stk. 5 og afsnit (C.H.2.1.9.11) om korrektion for mælkekvoter.

Se også

Afsnit (C.H.2.1.9.7.3) og (C.H.2.1.9.9.2) om principperne for nedsættelse.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
SKM2005.259.LSR	Tillægsparcelværdi. Den del af tillægsparcelværdien, der efter EBL § 5, stk. 6 skal overføres ved opgørelse af anskaffelsessummen, opgøres som tillægsparcelværdien fratrukket afskrivninger og den nedskrevne værdi af bygninger og installationer ultimo salgsåret af de bygninger og installationer, der pr. 1. januar 1993 er indgået i ejendomsværdien.
SKM2002.496.LSR	Ved opgørelsen af fortjenesten efter ejendomsavancebeskatningsloven ved frasalg af en del af en landbrugsejendom skulle det overførselsberettigede beløb efter EBL § 5, stk. 6, opgøres med udgangspunkt i tillægsparcelværdien og den tekniske værdi. Fordelingen af den forholdsmæssige del af den samlede anskaffelsessum skulle ske efter forholdet mellem ejendommens samlede areal før afståelsen af jorden ved jordfordelingen og det afståede areal, hvorfor det ved jordfordelingen erhvervede areal ikke skulle indgå.
SKM2002.244.LSR	Ved opgørelsen af fortjenesten efter ejendomsavancebeskatningsloven ved frasalg af en del af en landbrugsejendom skulle det overførselsberettigede beløb efter EBL § 5, stk. 6, opgøres med udgangspunkt i tillægsparcelværdien henholdsvis den tekniske værdi.
Ligningsrådet
TfS 1999, 828 LR	Der er ikke pligt til at anvende reglerne i EBL § 5 A om indeksering af anskaffelsessummen ved salg af restejendommen, selv om reglerne om indeksering er anvendt ved et delsalg fra ejendommen.	Når reglerne i EBL § 5 A er anvendt ved et tidligere delsalg, kan der ikke gives et bundfradrag i fortjenesten efter EBL § 6, stk. 2.