Indhold
Dette afsnit beskriver, hvordan virksomhedens overskud skal beskattes, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.
Afsnittet indeholder:
- Resumé
- Regel
- Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret
- Resterende overskud, der hæves i indtjeningsåret
- Kapitalafkast og resterende overskud, der spares op
- Forbud mod opsparing ved negativ indskudskonto
- Sikkerhedsstillelse for privat gæld med aktiver i virksomhedsordningen.
- Tidligere opsparet overskud
- Virksomhedsskat
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Resumé
Beskatningen af virksomhedens overskud afhænger af, om overskuddet bliver hævet som personlig indkomst, kapitalindkomst eller sparet op. Opsparet overskud skal altid indgå i den personlige indkomst, når det bliver hævet. Den betalte virksomhedsskat er en aconto skattebetaling, og bliver modregnet i slutskatten, når det opsparede overskud bliver overført til den selvstændige.
Regel
Den del af virksomhedens overskud, der ikke er sparet op, kan blive delt op i et kapitalafkast og et resterende overskud.
Beskatning af virksomhedens overskud kan ske som:
- Kapitalindkomst (kapitalafkast). Se PSL § 4, stk. 1, nr. 3,
- Personlig indkomst (resterende overskud). Se VSL § 10, stk. 1,
- Opsparet overskud. Se VSL § 10, stk. 2.
Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret
Den selvstændige kan vælge at hæve et kapitalafkast eller helt eller delvist at spare det op i virksomheden. Den del af kapitalafkastet, der vedrører finansielle aktiver, bortset fra varedebitorer mv., skal dog altid hæves. Se VSL § 4.
Det hævede kapitalafkast skal være overført til privatøkonomien inden fristen for indgivelse af oplysningsskema for indkomståret. Ellers er beløbet indskudt i virksomhedsordningen. Overførslen kan eventuelt ske ved at hensætte beløb til senere hævning.
Kapitalafkast, der er hævet i indtjeningsåret, er som udgangspunkt kapitalindkomst. Kapitalafkastet er dog personlig indkomst, hvis den selvstændige vælger at hæve det efter reglerne i VSL § 23 a eller driver næring, som er omfattet af PSL § 4, stk. 3.
Driver den selvstændige næring ved køb og salg af fordringer eller finansiering, skal indtægter og udgifter fra denne virksomhed indgå, når den personlige indkomst gøres op. Det gælder, uanset om indtægterne normalt ville være kapitalindkomst. Se PSL § 4, stk. 3. Disse selvstændige skal medregne et eventuelt kapitalafkast til den personlige indkomst, hvis de bruger virksomhedsordningen. Det gælder kun for den del af kapitalafkastet, der forholdsmæssigt vedrører fordringer, der er erhvervet i næringsvirksomheden. Se fx TfS 1992, 521 LSR.
Hævet kapitalafkast, der bliver beskattet som kapitalindkomst, indgår ikke i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1. Men hvis kapitalafkastet bliver beskattet som personlig indkomst, skal det dog indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 2.
Har den selvstændige kun hævet en del af kapitalafkastet, er den resterende del sparet op i virksomheden. Det beløb bliver behandlet som resterende overskud, når det på et senere tidspunkt bliver hævet i virksomheden.
Se også
Se også afsnit
Resterende overskud, der hæves i indtjeningsåret
Et resterende overskud skal indgå i den personlige indkomst i det indkomstår, hvor overskuddet er hævet. Se VSL § 10, stk. 1.
Det resterende overskud kan overføres til den selvstændige med virkning for indtjeningsåret, hvis det er overført inden udløbet af fristen for indgivelse af oplysningsskema for indkomståret. Det betyder, at den selvstændige kan overføre overskuddet til beskatning som personlig indkomst ved at hensætte beløb til senere faktisk hævning.
Det hævede resterende overskud skal indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.
Se også
Se også afsnit C.C.8.3 om AM-bidrag.
Kapitalafkast og resterende overskud, der spares op
Har den selvstændige ikke hævet kapitalafkast og resterende overskud, vil det blive sparet op i virksomheden. Der kan dog ikke spares op, hvis indskudskontoen er negativ. Se VSL § 11, stk. 4, samt nedenstående afsnit om forbuddet mod opsparing i dette tilfælde. Bemærk i øvrigt, at den del af kapitalafkastet, der vedrører finansielle aktiver, bortset fra varedebitorer mv., ikke kan spares op. Se VSL § 4.
Det opsparede beløb indgår på konto for opsparet overskud, uanset om det er kapitalafkast eller resterende overskud. Det opsparede beløb bliver beskattet med en foreløbig virksomhedsskat, som for 2016 og senere år udgør 22 pct. Se satserne for tidligere år nedenfor under " Tidligere opsparet overskud". Se VSL § 10, stk. 2. Det opsparede beløb indgår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indtjeningsåret. Og skal heller ikke indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag for dette år. Se AMBL § 5, stk. 1
Opsparet overskud med fradrag af virksomhedsskat indgår på virksomhedens konto for opsparet overskud.
Den beregnede virksomhedsskat er overført til den selvstændige forud for hæverækkefølgen i VSL § 5, stk. 1. Overførslen kan ske i løbet af indkomståret, så hele overførslen eller en del af årets overførsler er medgået til betaling af den beregnede virksomhedsskat. Overførslen kan også ske ved at hensætte til senere faktisk hævning. Er hele eller en del af den beregnede virksomhedsskat ikke overført til den selvstændige inden fristen for indgivelse af oplysningsskema, er den manglende overførsel et indskud i virksomheden. Det skyldes, at virksomhedsskat altid skal være overført til den selvstændige.
Når et opsparet beløb bliver hævet i et senere indkomstår, skal det sammen med den virksomhedsskat, der svarer dertil, indgå i den personlige indkomst. Det er ligegyldigt, om det opsparede beløb var kapitalafkast eller resterende overskud i indtjeningsåret.
Den betalte virksomhedsskat trækkes fra i slutskatten mv. i det indkomstår, hvor det opsparede overskud bliver overført fra konto for opsparet overskud til den selvstændige. Se VSL § 10, stk. 3. Kan virksomhedsskatten ikke rummes i årets slutskat mv., bliver den udbetalt kontant som overskydende skat.
Det hævede beløb med tillæg af den virksomhedsskat, der svarer dertil, indgår i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Se AMBL § 5, stk. 1.
Se også
Se også afsnit
Forbud mod opsparing ved negativ indskudskonto
Der kan ikke spares op, hvis indskudskontoen er negativ enten primo eller ultimo i indkomståret. Se VSL § 11, stk. 4.
Hvis indskudskontoen er negativ, kan der afsættes et beløb til senere faktisk hævning, hvis dette er nødvendigt for, at der ikke opspares. Undlades den fornødne hensættelse til senere hævning, vil et beløb svarende hertil blive anset for hævet og samtidig blive posteret på indskudskontoen med den virkning, at der ikke kan opspares, og den negative indskudskonto reduceres.
Overgangsregler
Selv om indskudskontoen er negativ, kan der alligevel opspares, såfremt den numeriske værdi af en negativ saldo på indskudskontoen såvel primo som ultimo indkomståret begge med tillæg af en eventuel sikkerhedsstillelse den 10. juni 2014 ikke oversteg en bagatelgrænse 500.000 kr. Se lov nr. 992 af 9. september 2014, § 3, stk. 6. Der er ikke krav om afvikling af negative indskudskonti primo 2014 og eventuelle sikkerhedsstillelser pr. 10. juni 2014, når disse ikke overstiger bagatelgrænsen.
Ved primo forstås i øvrigt primo 2014, dvs. ved indkomstårets begyndelse. I svaret på spørgsmål 49 udtaler Skatteministeren således, at der ikke er behov for et måletidspunkt for indskudskontoens udvisende pr. 11. juni 2014.
Opgørelse af bagatelgrænsen efter § 3, stk. 6, skulle alene ske for indkomståret 2014, henholdsvis indkomståret 2015, hvis indkomståret 2015 er påbegyndt den 11. juni 2014. Bagatelgrænsen er derfor ikke udtryk for en generel bagatelgrænse, men en overgangsregel. Det fremgår af Skatteministerens svar på spørgsmål 256 og 257 af 5. december 2014 til Skatteudvalget.
En eventuel sikkerhedsstillelse indgår i bagatelgrænsen med den størrelse, som er omtalt i nedenstående afsnit om "Sikkerhedsstillelse for privat gæld med aktiver i virksomhedsordningen. jf. lov nr. 992 af 9. september 2014".
Samme sted omtales de særlige regler om, at der ved opgørelsen af bagatelgrænsen ses bort fra en sikkerhedsstillelse, hvis den er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Se VSL § 10, stk. 7 (Nu VSL § 4 b, stk. 2).
Endvidere omtales samme sted reglerne om, at der ved opgørelsen af bagatelgrænsen ses bort fra en sikkerhedsstillelse fra den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen for gæld med pant i den private del af en ejendom, hvoraf en del er holdt uden for virksomhedsordningen efter reglerne i VSL § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt.
Skatteyders hæftelse for samleverens andel af prioritetsgæld i den fælles ejendom ikke er en sikkerhedsstillelse, der indgår ved opgørelsen af bagatelgrænsen på 500.000 kr. Se SKM2016.495.SR.
Eksempler på overgangsregler (se tidligere udgaver af den juridiske vejledning)
Forbuddet mod opsparing i tilfælde af negativ indskudskonto gælder - uanset ovennævnte 500.000 kr. overgangsregel - alligevel fra og med det indkomstår, hvor en saldo på indskudskontoen bliver negativ eller en negativ saldo forøges. Reglen finder således anvendelse, hvis den negative saldo år 1 er f.eks. 50.000 kr., mens den år 2 er fx 60.000 kr.
Sikkerhedsstillelse for privat gæld med aktiver i virksomhedsordningen
►Beskrivelsen af reglerne omkring sikkerhedsstillelse for privat gæld med aktiver i virksomhedsordningen er flyttet til afsnit C.C.5.2.7.1. om overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien. Det gælder dog ikke nedenstående afsnit om sikkerhedsstillelse stillet før den 11. juni 2014.◄
Sikkerhedsstillelse stillet før den 11. juni 2014, som fortsat består
Der gælder særlige regler for sikkerhedsstillelse, der er foretaget til og med den 10. juni 2014. Se lov nr. 992 af 16. september 2014, § 3, stk. 5. Disse særlige regler finder ikke anvendelse, hvis summen af sikkerhedsstillelser d. 10. juni 2014 og den numeriske værdi af en eventuel negativ indskudskonto primo eller ultimo indkomståret 2014 ikke overstiger 500.000 kr.
"Står aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, den 1. januar 2018, kan der, så længe aktiverne står til sikkerhed, ikke foretages foreløbig beskatning efter VSL § 10, stk. 2, for indkomst erhvervet fra og med den 1. januar 2018".
Hvis der den 1. januar 2018 fortsat bestod en sikkerhedsstillelse etableret før den 11. juni 2014, og denne ikke har været omfattet af bagatelgrænsen, jf. ovenfor, kan der således først spares op i virksomhedsordningen, når denne sikkerhedsstillelse er afviklet.
Vedrørende eventuel genbeskatning af opsparet overskud i indkomståret 2018 henvises til tidligere udgaver af vejledningen.
Tidligere opsparet overskud
Opsparet overskud indgår på konto for opsparet overskud med fradrag af virksomhedsskatten. Indestående på konto for opsparet overskud er derfor et nettobeløb.
Virksomhedsskatten har fra indkomståret 1987 udgjort:
| Indkomstår: | Virksomheds-
skatten (pct.) | Fastsat ved lov nr.: |
| 1987 - 1990 | 50 pct. | 144 af 19. marts 1986 |
| 1991 | 38 pct. | 217 af 10. april 1991 |
| 1992 -1998 | 34 pct. | 344 af 14. maj 1992 |
| 1999 - 2000 | 32 pct. | 910 af 16. december 1998 |
| 2001 - 2004 | 30 pct. | 1279 af 20. december 2000 |
| 2005 - 2006 | 28 pct. | 426 af 6. juni 2005 |
| 2007 - 2013 | 25 pct. | 540 af 6. juni 2007 |
| 2014 | 24,5 pct. | 792 af 28. juni 2013 |
| 2015 | 23,5 pct. | 792 af 28. juni 2013 |
| 2016 - | 22 pct. | 792 af 28. juni 2013 |
Opsparet overskud skal bogføres på særskilte konti og omfatter:
- Indkomstårene 1987 - 1990
- Indkomståret 1991
- Indkomstårene 1992 og senere år.
Det fremgår af ikrafttrædelsesbestemmelserne i ændringslovene fra 1991 og 1992.
Når det opsparede overskud bliver hævet til endelig beskatning som personlig indkomst, skal de tidligst opsparede overskud hæves først. De overskud, der er opsparet i perioden 1987 - 1990, skal derfor hæves før overskud, som er opsparet i 1991. På samme måde skal overskud, der er opsparet i 1991, være overført inden overskud, der er opsparet i 1992 eller senere. Se § 15, stk. 1, i lov nr. 217 af 10. april 1991 og § 5, stk. 1, i lov nr. 344 af 14. maj 1992.
Fra indkomståret 1999 bestemmer reglerne i virksomhedsskatteloven, at de tidligst opsparede overskud skal hæves først ved overførsel af opsparet overskud. Se VSL § 10, stk. 5. Selvom der ikke er krav om særskilte konti for opsparet overskud for indkomstårene efter 1992, skal den selvstændige kunne adskille perioderne med forskellige virksomhedsskatteprocenter fra hinanden. Det er nødvendigt for at kunne opgøre den foreløbige virksomhedsskat af et hævet opsparet overskud korrekt.
Den endelige skatteberegning afhænger af, om der er betalt 50, 38, 34, 32, 30, 28, 25, 24,5, 23,5 eller 22 pct. i virksomhedsskat af det opsparede overskud.
Når den selvstændige hæver fra konto for opsparet overskud, skal hævningen og den virksomhedsskat, der hører til, indgå ved opgørelsen af den personlige indkomst. Virksomhedsskatten bliver modregnet i slutskatten mv.
Når et opsparet overskud bliver hævet, kan den virksomhedsskat, der skal lægges til hævningen på konto for opsparet overskud, beregnes som en procentuel andel af de hævede beløb.
Virksomhedsskatten udgør forholdsmæssigt af de hævede beløb:
| Overskud opsparet i indkomstår: | Virksomhedsskatten (pct.) | Virksomhedsskatten for hævede beløb på konto for opsparet overskud |
| 1987 - 1990 | 50 pct. | Hævet beløb x 50/50 |
| 1991 | 38 pct. | Hævet beløb x 38/62 |
| 1992 -1998 | 34 pct. | Hævet beløb x 34/66 |
| 1999 2000 | 32 pct. | Hævet beløb x 32/68 |
| 2001 - 2004 | 30 pct. | Hævet beløb x 30/70 |
| 2005 - 2006 | 28 pct. | Hævet beløb x 28/72 |
| 2007 - 2013 | 25 pct. | Hævet beløb x 25/75 |
| 2014 | 24,5 pct. | Hævet beløb x 24,5/75,5 |
| 2015 | 23,5 pct. | Hævet beløb x 23,5/76,5 |
| 2016 - | 22 pct. | Hævet beløb x 22/78 |
Eksempel på beregning af virksomhedsskat, der skal lægges til hævningen på konto for opsparet overskud
Der er hævet 100.000 kr. på konto for opsparet overskud. Beløbet er sparet op i indkomståret 2007.
Virksomhedsskatten, der hører til det hævede opsparede overskud, udgør:
100.000 kr. x 25/75 = 33.333 kr.
Den selvstændige skal derfor medregne 100.000 kr. + 33.333 kr. eller i alt 133.333 kr. til den personlige indkomst i det indkomstår, hvor det opsparede overskud er hævet.
Virksomhedsskat
Når den selvstændige hæver opsparet overskud, skal bruttobeløbet - dvs. både beløbet, der fragår på kontoen for opsparet overskud, og den tidligere betalte virksomhedsskat - regnes med til den personlige indkomst. Beløbet indgår også i beregningsgrundlaget for AM-bidrag.
Den tidligere betalte virksomhedsskat går fra i slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat mv. Se VSL § 10, stk. 3.
Virksomhedsskatten, der hører til det overførte opsparede overskud, kan overstige årets slutskat mv. Hvis virksomhedsskatten er større end årets slutskat mv., bliver den overskydende del udbetalt kontant. Udbetalingen sker uden hensyn til opgørelsen af en eventuel ægtefælles slutskat. Udbetalingen sker som overskydende skat. Se KSL § 60, stk. 1, litra f, og § 62. Udbetalingen kan også ske efter reglerne i KSL § 55.
Eksempel på beskatning af beløb, der er overført fra konto for opsparet overskud
Overførsel af opsparet overskud:
| Primooplysninger: | Kr. |
| Indestående på konto for opsparet overskud for 2007-2013 | 66.000 (1) |
| Indestående på konto for opsparet overskud for 2014 | 34.000 (2) |
| Indestående på konto for opsparet overskud for 2015 | 350.000 (3) |
| Indestående på konto for opsparet overskud for 2016-2021 | 0 |
| Indkomstopgørelse: | kr. | kr. |
| Overført beløb, der anses for hævet på konto for opsparet overskud. Se VSL § 5. | | 135.000 |
| Heraf fra konto for opsparet overskud for: | | |
| 2007-2013 | 66.000 | |
| 2014 | 34.000 | |
| 2015 | 35.000 | |
| Virksomhedsskat af overført opsparet overskud | | 43.784 |
| Heraf vedrørende konto for opsparet overskud: | | |
| 2007-2013: 66.000/75 x 25 | 22.000 | |
| 2014: 34.000/75,5 x 24,5 | 11.033 | |
| 2015: 35.000/76,5 x 23,5 | 10.751 | |
| Personlig indkomst overført fra virksomhed | | 178.784 |
| AM-bidrag 8 pct. | | 14.302 |
| Personlig indkomst i alt | | 164.482 |
| Indkomstskat, fx | | 50.000 |
| Tidligere betalt virksomhedsskat | | - 43.784 |
| Restskat | | 6.216 |
(1) Beløbet på 66.000 kr. er opsparet overskud på 88.000 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 25 pct. eller 22.000 kr.
(2) Beløbet på 34.000 kr. er opsparet overskud på 45.033 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 24,5 pct. eller 11.033 kr.
(3) Beløbet på 350.000 kr. er opsparet overskud på 457.516 kr. med fradrag af virksomhedsskat på 23,5 pct. eller 107.516 kr.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Landsskatteretskendelser |
| SKM2018.128.LSR | Da pantet i en landbrugsejendom, der var placeret i virksomhedsordningen til sikkerhed for et privat lån, bibeholdtes, ville der fortsat være stillet sikkerhed for privat gæld pr. 1. januar 2018, jf. lov nr. 992 af 16. september 2014 § 3, stk. 5. Det forhold, at sikkerheden udvidedes med sikkerhedsstillelse i et værdipapirdepot, kunne ikke føre til et andet resultat. | Tidligere afgørelse SKM2016.411.SR |