Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for fradrag for udgifter ved udstationering for militært personel og FN-observatører, som er udstationeret til tjeneste under FN.

Afsnittet indeholder:

Militært personel, som er udstationeret til tjeneste under FN
FN-observatører
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Se også

C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtager
C.A.4.3.1.2 om udgifter til rejser, dobbelt husførelse, flytning og overarbejde
C.A.4.3.1.3 om fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring
C.A.4.3.1.4 om udgifter til kurser, studierejser og faglitteratur
C.A.4.3.1.5 om repræsentationsudgifter
C.A.4.3.1.6 om fradrag for udgifter til arbejdsværelse, kontorhold, telefon og computer.
C.A.4.3.1.7 om udgifter til værktøj og arbejdstøj
C.A.4.3.1.8 om lønmodtagerens betaling til arbejdsgiveren for tab
C.A.4.3.1.9 om lønmodtagerens tab ved tyveri
C.A.4.3.1.10 om afskrivning på driftsmidler, herunder pc'er og arbejdstøj
C.A.4.3.1.11 om fradrag for advokatudgifter.

Militært personel, som er udstationeret til tjeneste under FN

Militært personel, som er udstationeret til tjeneste under FN, kan som udgangspunkt ikke tage fradrag for meromkostninger, der dækkes af et skattefrit omkostningstillæg, der er udbetalt af Forsvarsministeriet, eller det såkaldte FN-tillæg, selv om meromkostningerne overstiger tillægget. Om tillæg ved udstationering for den danske stat, der er skattefri, se LL § 7, nr. 15.

Eksempel 1: ikke fradrag

I en konkret sag gjorde en major tjeneste på Cypern under FN. Landsskatteretten fandt, at majoren ikke havde ret til fradrag, da han under sin tjeneste havde modtaget skattefri ydelser efter LL § 7 r (nu LL § 7, nr. 15). Se LSRM 1976,42.

Eksempel 2: ikke fradrag

I en konkret sag gjorde en seniorsergent tjeneste ved FN-styrkerne på Cypern og havde udgifter til bolig i lejet lejlighed og til lejede møbler. Landsskatteretten udtalte, at der ikke var grundlag for at udvide området for reglerne om fradrag for FN-observatører til at gælde for udstationeret militært personel under FN-styrken på Cypern. Seniorsergenten kunne derfor ikke få fradrag. Se TfS 1984, 564.

Eksempel 3: ikke fradrag

En FN-soldat, som var udstationeret på Cypern, modtog fri kost og logi og et beløb på ca. 1.000 kr. pr. måned, der var skattefrit efter LL § 7, litra r, (nu LL § 7 nr. 15). Herudover fik han udbetalt et FN-tillæg på 7.662 kr. som godtgørelse for merarbejde og ulempe mv. Da han ikke var ansat direkte under FN, fandt Landsskatteretten, at han ikke var omfattet af bestemmelsen om skattefritagelse. Landsskatteretten fandt også, at der ikke var fradragsret for omkostninger svarende til tillæggets størrelse, da FN-tillægget var ydet som et rent skattepligtigt løntillæg (og ikke et omkostningstillæg). Se TfS 1989,620.

FN-observatører

FN-observatører er officerer, der af Forsvarsministeriet stilles til rådighed for FN. FN-observatøren får løn med tillæg udbetalt af den danske stat og som regel også dagpenge (per diem-ydelse) fra FN til dækning af personlige merudgifter som følge af tjenesten i udlandet.

Ydelserne fra FN er omfattet af LL § 7, nr. 15, og er skattefri. FN-observatører kan derfor ikke anvende reglerne i LL § 9 A om skattefri godtgørelse eller fradrag for rejseudgifter. Se LL § 9 A, stk. 11, 1. pkt.

De pågældende vil heller ikke kunne foretage fradrag efter Ligningsrådets anvisning om merudgifter ved dobbelt husførelse. Se C.A.7.4 om dobbelt husførelse. Se dog nedenfor omtalte afgørelser vedrørende FN-observatører.

Fradrag for udstationeringsudgifter, der overstiger ydelser fra FN og Forsvarsministeriet

For FN-observatører gælder efter praksis lidt andre regler end for militært personel, som er udstationeret til tjeneste under FN for merudgifter, der overstiger tillæg.

FN-observatører kan derfor foretage fradrag i den skattepligtige indkomst for dokumenterede, nødvendige merudgifter ved tjenesten i udlandet, der overstiger ydelserne fra FN og Forsvarsministeriet, efter den generelle regel i SL § 6, litra a, om fradrag for driftsomkostninger, Se afsnit C.A.7.3.6 om SL § 6, litra a.

Eksempel på fradrag for merudgifter

En FN-observatør havde under udstationeringen i Indien og Pakistan modtaget løn fra Forsvarsministeriet samt særskilt ydelse fra FN. FN-observatøren boede med familie i lejet bolig ved hovedkvartererne, men blev i perioder på ca. 3 uger pr. gang udsendt til kontrollinjerne mellem landene. Observatøren fik godkendt fradrag for egne udgifter til forplejning under udstationeringerne i grænseområder borte fra familiens opholdssteder, samt for familiens opholdsudgifter i øvrigt, huslejeudgifter, børnenes undervisning, møbelopbevaring og leje af møbler dog fratrukket familien tilsvarende forplejningsudgifter i Danmark samt skattefri FN-ydelser. Se TfS 1991, 410.

Eksempel på afslag på fradrag for merudgifter

I en konkret sag fandt landsretten, at en FN-observatør, der i perioder havde været udsendt til henholdsvis Israel og Ægypten, ikke havde ført bevis for, at hans opholds- og forplejningsudgifter i forbindelse med udstationering oversteg de modtagne skattefrie tillæg og hans sædvanlige forbrug i Danmark. Han blev derfor ikke anset for berettiget til yderligere fradrag. Et krav herpå kunne heller ikke støttes på forventningsprincippet. Se SKM2002.201.VLR.

Befordring mellem hjem og udstationeringssted

Der kan opnås fradrag for udgifter afholdt af vedkommende selv til befordring mellem hjem og udstationeringssted efter LL § 9 C, stk. 1-3. Det er i den forbindelse uden betydning, at den pågældende person har modtaget FN-ydelser omfattet af LL § 7, nr. 15 (tidligere § 7 r), hvis det fremgår af omstændighederne, at de udbetalte ydelser ikke dækker denne udgift.

Eksempel på at fradrag for udgifter til befordring mellem hjem og udstationeringssted ikke er godkendt

I en konkret sag fandt Landsskatteretten, at en officer i forsvaret, der var udsendt til tjeneste som FN-observatør i Mellemøsten, ikke kunne få fradrag for udgifter til 3 besøgsrejser til sin bopæl i Danmark. FN-observatøren havde under udstationeringen modtaget skattefri beløb fra FN til dækning af opholds- og forplejningsudgifter. Landsskatteretten anførte i den anledning, at FN-ydelserne var omfattet af dagældende ligningslovs § 7 r (nu LL § 7 nr. 15), og at disse ydelser måtte sidestilles med skattefri time- dagpenge samt nattillæg omfattet den tidligere gældende regel i SL § 5, litra d. Se TfS 1993, 551.

Landsskatteretten har imidlertid senere afsagt en kendelse, der ændrer ovennævnte kendelse:

Eksempel på at fradrag for udgifter til befordring mellem hjem og udstationeringssted er godkendt

Under aktiv FN-tjeneste i Bosnien modtog en kriminalassistent et månedligt skattepligtigt udetillæg på 11.000 kr. pr. måned. Derudover modtog kriminalassistenten FN-ydelser til dækning af kost, logi, småfornødenheder og lokaltransport under FN-tjenesten (Mission Subsistence Allowance) i overensstemmelse med NOTES FOR THE GUIDANCE OF UNCIVPOL ON ASSIGNMENT. Ud over almindelig ferie optjente kriminalassistenten 1,5 dags "UN-leave" pr. måned, der skulle afholdes i udstationeringsperioden. Det var i kontrakten med Rigspolitichefen præciseret, at der ikke blev ydet godtgørelse for udgifter i forbindelse med afviklingen af ferie i form af "UN-Leave". Landsskatteretten godkendte fradrag for udgifter til 4 hjemrejser til Danmark under udstationeringsperioden, som var afholdt af skatteyderen efter LL § 9 C, stk. 1-3. Se SKM2003.504.LSR.

Styrelsen fandt ikke grundlag for at indbringe kendelsen for domstolene. Der kan herefter opnås fradrag for udgifter afholdt af vedkommende selv til befordring mellem hjem og udstationeringssted.

Beskatning af løn til FN-observatører

En FN-observatør, der er udsendt af den danske stat til tjeneste uden for riget, er fuld skattepligtig til Danmark. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 4.

Eksempel

I en konkret sag fandt Landsskatteretten, at en FN-observatør, som var ansat og aflønnet af Forsvarsministeriet uden refusion fra FN, under udsendelse til opgaver i Indien og Pakistan, var fuldt skattepligtig til Danmark efter KSL § 1, stk. 1, nr. 4. Han var derfor skattepligtig af den udbetalte løn fra Forsvarsministeriet. Se TfS 2000, 647.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelser	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2002.201.VLR	I en konkret sag fandt landsretten, at en FN-observatør, der i perioder havde været udsendt til henholdsvis Israel og Ægypten, ikke havde ført bevis for, at hans opholds- og forplejningsudgifter i forbindelse med udstationering oversteg de modtagne skattefrie tillæg og hans sædvanlige forbrug i Danmark. Han blev derfor ikke anset for berettiget til yderligere fradrag. Et krav herpå kunne heller ikke støttes på forventningsprincippet (dissens). Ikke fradrag.
Landsskatteretskendelser
SKM2003.504.LSR	Under aktiv FN-tjeneste i Bosnien modtog en kriminalassistent et månedligt skattepligtigt udetillæg på 11.000 kr. pr. måned. Derudover modtog kriminalassistenten FN-ydelser til dækning af kost, logi, småfornødenheder og lokaltransport under FN-tjenesten (Mission Subsistence Allowance) i overensstemmelse med NOTES FOR THE GUIDANCE OF UNCIVPOL ON ASSIGNMENT. Ud over almindelig ferie optjente kriminalassistenten 1,5 dags "UN-leave" pr. måned, der skulle afholdes i udstationeringsperioden. Det var i kontrakten med Rigspolitichefen præciseret, at der ikke blev ydet godtgørelse for udgifter i forbindelse med afviklingen af ferie i form af "UN-Leave". Landsskatteretten godkendte fradrag for udgifter til 4 hjemrejser til Danmark under udstationeringsperioden, som var afholdt af skatteyderen efter LL § 9 C, stk. 1-3. Fradrag.	Ændrer landsskatte- retskendelse TfS 1993,551.
TfS 2000, 647	En FN-observatør, som var ansat og aflønnet af Forsvarsministeriet uden refusion fra FN, under udsendelse til opgaver i Indien og Pakistan, blev af Landsskatteretten anset for fuldt skattepligtig til Danmark efter KSL § 1, stk. 1, nr. 4. Han var derfor skattepligtig af den af Forsvarsministeriet udbetalte løn. Fuld skattepligt.
TfS 1993, 551	Landsskatteretten fandt, at en officer i forsvaret, der var udsendt til tjeneste som FN-observatør i Mellemøsten, ikke kunne få fradrag for udgifter til 3 besøgsrejser til sin bopæl i Danmark. FN-observatøren havde under udstationeringen modtaget skattefri beløb fra FN til dækning af opholds- og forplejningsudgifter. Landsskatteretten anførte i den anledning, at FN-ydelserne var omfattet af dagældende LL § 7 r (nu LL § 7, nr. 15), og at disse ydelser måtte sidestilles med skattefri time- dagpenge samt nattillæg omfattet den tidligere gældende regel i statsskattelovens § 5 d. Ikke fradrag.	Afgørelsen er senere ændret af SKM2003.504.LSR
TfS 1991, 410	En FN-observatør havde under udstationeringen i Indien og Pakistan modtaget løn fra Forsvarsministeriet samt særskilt ydelse fra FN. FN-observatøren boede med familie i lejet bolig ved hovedkvartererne, men blev i perioder på ca. 3 uger pr. gang udsendt til kontrollinjerne mellem landene. Observatøren fik godkendt fradrag for egne udgifter til forplejning under udstationeringerne i grænseområder borte fra familiens opholdssteder samt for familiens opholdsudgifter i øvrigt, huslejeudgifter, børnenes undervisning, møbelopbevaring og leje af møbler dog fratrukket familien tilsvarende forplejningsudgifter i Danmark samt skattefri FN-ydelser. Fradrag.
TfS 1989,620	En FN-soldat, som var udstationeret på Cypern, modtog fri kost og logi og et beløb på ca. 1.000 kr. pr. måned, der var skattefrit efter LL § 7 r (nu § 7 nr. 15). Herudover fik han udbetalt et FN-tillæg på 7.662 kr. som godtgørelse for merarbejde og ulempe m.v. Da han ikke var ansat direkte under FN, fandt Landsskatteretten, at han ikke var omfattet af bestemmelsen om skattefritagelse. Endvidere fandt Landsskatteretten, at der ikke var fradragsret for omkostninger svarende til tillæggets størrelse, da FN-tillægget var ydet som et rent skattepligtigt løntillæg (og ikke et omkostningstillæg).
TfS 1984, 564.	En seniorsergent gjorde tjeneste ved FN-styrkerne på Cypern og havde udgifter til bolig i lejet lejlighed og til lejede møbler. Landsskatteretten udtalte, at der ikke var grundlag for at udvide området for reglerne om fradrag for FN-observatører til at gælde for udstationeret militært personel under FN-styrken på Cypern. Seniorsergenten kunne derfor ikke få fradrag. Ikke fradrag.
LSRM 1976,42	En major gjorde tjeneste på Cypern under FN. Landsskatteretten fandt, at majoren ikke havde ret til fradrag, da han under sin tjeneste havde modtaget skattefri ydelser efter LL § 7 r (nu LL § 7, nr. 15). Ikke fradrag.