Indhold

Dette afsnit beskriver omfanget af momsfritagelsen af forvaltning af egne udlån, herunder tvangsinddrivelse og inkasso i forbindelse med egne udlån.

Afsnittet indeholder:

• Eksempler på forvaltning af egne udlån
• Forvaltning af syndikerede lån
• Gebyrer i tilknytning til forvaltning af egne udlån
• Momspligtig forvaltning af udlån
• Biydelser til forvaltning af egne udlån
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Eksempler på forvaltning af egne udlån

Der findes i praksis en række eksempler på forvaltning af egne udlån:

• Ydelse af henstand udover leveringstidspunktet med betaling af prisen for varer og ydelser er omfattet af fritagelsen. Se EF-domstolens dom i sag C-281/91, Muys' en De Winter's Bouw- en Aannemingsbedrijf BV. 
• Belåning af fakturaer i forbindelse med factoring er momsfri, hvorimod administrationsdelen er momspligtig.
• En konto i et stormagasin med mulighed for køb op til et bestemt beløb må sidestilles med en kassekredit, og administration af kontoen er derfor fritaget for moms.

Bemærk

Bemærk, at kreditors salg af pantsatte aktiver som led i inddrivelse af det udlånte beløb ikke er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra a).

Derimod er bankers og andre finansielle virksomheders salg af varer, som overtages som følge af misligholdelse af finansielle kontrakter eller som ufyldestgjort panthaver, omfattet af den undtagelse fra 6. momsdirektivs artikel 2 (nu Momssystemdirektivets artkel 2, stk. 1, litra a) og c)), som er omtalt i D.A.4.1.3.

Forvaltning af syndikerede lån

EU's momsudvalg har i en retningslinje næsten enstemmigt vedtaget, at i tilfælde, hvor et lån givet af en gruppe af banker (syndikeret lån) bliver administreret i det hele af en af de långivende banker mod betaling fra låntager, skal administrationsydelsen anses for én samlet ydelse.

Den administrerende bank skal således i denne henseende ikke anses for at levere to separate ydelser bestående i at administrere sit eget udlån og i at administrere de andre bankers udlån, da administrationsydelserne er så nært forbundet, at de objektivt set udgør en enkel udelelig ydelse, som det ville være kunstigt at opdele.

Momsudvalget har endvidere næsten enstemmigt vedtaget, at leveringen af administrationsydelsen skal anses for omfattet af momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra c, uanset om aftageren af ydelserne er låntager, de øvrige syndikerede banker, eller begge disse parter.

Videre udtaler momsudvalget næsten enstemmigt, at administrationsydelsen skal anses for omfattet af momsfritagelsen i momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra b, så betingelse af, at leverandøren er en af de långivende banker.

Endelig har momsudvalget næsten enstemmigt vedtaget, at samme principper gør sig gældende i relation til administration af kreditgaranti afgivet i relation til et syndikeret lån.

Se retningslinje WP 941fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 110. møde.

Om Momsudvalget og retningslinjer, se afsnit D.A.1.4. ►Retningslinjerne kan downloades fra udvalgets hjemmeside.◄

Gebyrer i tilknytning til forvaltning af egne udlån

Der er en række eksempler på gebyrer, som knytter sig til forvaltning af egne udlån

1. Oprettelsesgebyrer ved finansiering af købekontrakter
2. Rykkergebyrer ved for sen betaling
3. Gebyrer i forsyningssektoren
4. Gebyrer for fremsendelse af girokort

Ad a) Oprettelsesgebyrer ved finansiering af købekontrakter

Landsskatteretten har i en konkret sag fastslået, at en virksomheds opkrævning af oprettelsesgebyrer i forbindelse med virksomhedens finansiering af købekontrakter vedrørende salg på kredit er fritaget for moms. Se SKM2001.456.LSR.

Oprettelsesgebyrerne blev kun opkrævet ved kreditkøbsaftaler, når der var indgået særskilte finansieringsaftaler med køberne af varerne. Gebyrerne havde derudover en ensartet størrelse uafhængigt af, for hvilke beløb kunden i øvrigt havde købt varer for hos leverandøren. Låneaftalen var udskilt fra selve hovedtransaktionen - leveringen af varerne.

Landsskatteretten henviste til EF-domstolens dom i sagen C-281/91, Muys'en De Winter's Bouw- en Aannemingsbedrijf BV, hvor domstolen kom frem til, at momsfritagelsen skal fortolkes således, at en leverandør af goder eller tjenesteydelser, der giver kunden henstand med betaling af prisen mod erlæggelse af renter, principielt må antages at yde et momsfritaget lån i direktivets forstand.

Landsskatteretten fandt på denne baggrund, at ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra a, må fortolkes sådan, at en leverandørs ydelse af henstand med betaling af prisen udover leveringstidspunktet må anses som ydelse af et lån omfattet af fritagelsesbestemmelsen. Prisen for denne ydelse er derfor ikke momspligtigt.

Virksomheder, der opkræver oprettelsesgebyrer vedrørende virksomhedens finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg af varer og ydelser på kredit, skal herefter ikke medregne gebyrerne til virksomhedens momsgrundlag. Se ML § 27, stk. 2, nr. 5.

Ad b) Rykkergebyrer ved for sen betaling

Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at et selskabs rykkergebyrer ved for sen betaling af momspligtige leasingydelser ikke er omfattet af momsloven, og dermed heller ikke omfattet af momsfritagelsen. Se SKM2003.541.LSR.

Landsskatteretten fandt i sagen, at rykkergebyrerne måtte anses for et objektivt grundlag for den godtgørelse af omkostninger i forbindelse med påmindelse af betalingskravet, som selskabet kunne kræve for tab ved den manglende betaling. Tabet bestod i situationen af udgifter til iværksættelse af rykkerprocedure m.v.

Ad c) Gebyrer i forsyningssektoren

SKAT har udtalt sig om, hvorvidt en række gebyrer inden for forsyningssektoren er omfattet af momslovens anvendelsesområde. Se SKM2004.273.TSS.

Efter det oplyste opkræves der i forsyningssektoren således typisk gebyrer for:

1. Rykkerskrivelser.
2. Inkassomeddelelser (en rykkerskrivelse, hvor debitor rykkes og samtidig får besked om risikoen for forestående inkasso).
3. Personligt fremmøde hos debitor ved forsyningsvirksomhedens egen opkræver (inkassobesøg).
4. Lukkebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen søger beløbet inddrevet. Betales det skyldige beløb ikke, lukker forsyningsvirksomheden afhængig af det konkrete forhold for el, vand, varme mv.
5. Åbnebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen åbner for el, vand, varme mv. I visse forsyningsselskaber opkræves der et samlet lukke-/åbnegebyr.
6. Indgåelse af betalingsaftaler i forlængelse af den misligholdte fordring.

Det er SKATs opfattelse, at gebyrerne nævnt under pkt. 1 - 4 falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Med hensyn til gebyret nævnt under pkt. 5 fandt SKAT, at gebyrer for åbnebesøg må anses for momspligtige. Der henvises til, at gebyret må anses for vederlag for den ydelse, der består i, at kunden igen kan modtage leverancer af el, vand eller varme.

Endelig må gebyret nævnt under pkt. 6 - uanset, at betalingsaftalen af forsyningsselskabet indgås med det formål at begrænse forsyningsselskabets udestående fordring og inddrive den på den mest hensigtsmæssige måde - anses for omfattet af momsloven. Gebyret må imidlertid anses for momsfrit efter ML § 13, stk. 1, nr. 11, idet en betalingsaftale må anses for en gensidigt bebyrdende aftale, der medfører retlige og økonomiske ændringer i forholdet mellem parterne. Gebyret må derfor anses for vederlag for en tjenesteydelse, jf. EF-domstolens dom i sag C-16/93, Tolsma.

Ad d) Gebyrer for fremsendelse af girokort

Landsskatteretten fandt i en konkret sag, at et inkassofirmas opkrævning af gebyr for fremsendelse af girokort pr. rate til skyldnere, der havde indgået en afdragsordning, var momspligtig. Se SKM2005.529.LSR.

Fritagelse af gebyret efter ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra a) kunne endvidere ikke ske, da dette forudsatte, at den pågældende ydelse relaterede sig i tilknytning til en långivers forvaltning af egne udlån og ikke som her klagerens forvaltning af andres udlån, jævnfør herved ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c), in fine og Østre Landsrets dom af 12. januar 2001, offentliggjort i SKM2001.9.ØLR. I øvrigt fandt ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, heller ikke anvendelse, idet der var tale om et gebyr, der måtte anses som opkrævet som led i inkassovirksomheden.

Landsskatteretten bemærkede, at firmaets fremsendelse af et girokort til skyldnere i forbindelse med firmaets administration af indgåede betalingsaftaler måtte anses som en ydelse overfor skyldnerne, hvorved disse får mulighed for på en nem og hensigtsmæssig måde at indbetale de aftalte afdrag, mod samtidig at betale et forud fastsat vederlag herfor.

Som følge heraf og i overensstemmelse med principperne fastslået af EF-domstolen i sag C-16/93, Tolsma, præmis 14, konkluderede Landsskatteretten, at der forelå en ydelse mod vederlag omfattet af ML § 4, stk. 1. Den omstændighed, at gebyret og anvendelsen af det fremsendte girokort efter klagerens oplysninger var frivillig, var ikke i sig selv nok til at kunne fratage fremsendelsen af girokortet karakteren af en ydelse, når skyldneren rent faktisk betalte gebyret. Der blev herved henvist til EU-domstolens dom i sag C-498/99, Town & County Factors Ltd.

Der forelå heller ikke et rykkergebyr, idet der ikke var tale om et gebyr, der opkrævedes som følge af en betalingsmisligholdelse, men derimod opkrævedes beløbet som følge af debitors valg af en bestemt betalingsform i forbindelse med en afdragsordning. Praksis vedrørende rykkergebyrer fandt således ikke anvendelse.

Momspligtig forvaltning af udlån

Forvaltning præsteret af en anden virksomhed end den, der har ydet lånet, dvs. af tredjemand, er momspligtig, idet der herved ikke er tale om egne udlån.

Der findes i praksis en række eksempler på momspligtig forvaltning af udlån:

• Vederlag (gebyr), der betales til pengeinstitutter mv., for at forvalte et pantebrev, en købekontrakt eller en vareveksel for en kunde, er momspligtig.
• Når en factoringvirksomhed opkøber fordringer med overtagelse af tabsrisikoen og fakturerer sine kunder et gebyr for den ydelse til sælger, der består i at frigøre kunden (sælger af fordringen) fra inddrivelsen af fordringer og fra risikoen for misligholdelse af betalingen, er der tale om en momspligtig transaktion. Se EU-domstolens dom i sag C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH.
• Der skal betales moms af advokatydelser i sager vedrørende mortifikation af pantebreve for pengeinstitutter og privatpersoner. Se SKM2007.338.SR.

Se også omtalen i D.A.3.1.4.2.4 af momsudvalgets retningslinje om non-performing loans.

Biydelser til forvaltning af egne udlån

Der henvises til afsnit D.A.5.11.4.5 om biydelser til långivning, formidling af lån, samt långivers forvaltning af egne udlån.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH	En erhvervsdrivende, der opkøber fordringer med overtagelse af tabsrisikoen og som modværdi fakturerer sine kunder et gebyr, udøver økonomisk virksomhed, og han er derfor omfattet af 6. momsdirektiv. Transaktionerne udgør "inddrivelse af fordringer", og er derfor udelukket fra den fritagelse, der er indført ved denne bestemmelse. Transaktionerne er herefter momspligtige.	Om egne fordringer og uerholdelige fordringer, se D.A.3.1.4.2.4.
C-498/99, Town & County Factors Ltd	En tjenesteydelse, der præsteres mod vederlag, men som - da det er aftalt, at tjenesteyderen kun er moralsk forpligtet til at præstere den pågældende ydelse - ikke præsteres i henhold til en forpligtelse, der kan påberåbes ved domstolene, er en merværdiafgiftspligtig transaktion.
C-16/93, Tolsma	En tjenesteydelse udføres kun "mod vederlag", og kan derfor kun beskattes, såfremt der mellem tjenesteyderen og modtageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet det af tjenesteyderen modtagne vederlag udgør den faktiske modværdi af den ydelse, som leveres til modtageren.
C-281/91, Muys'en de Winter's Bouw- en Aannemingsbedrijf BV	En leverandør af goder eller tjenesteydelser, der giver kunden henstand med betaling af prisen mod erlæggelse af rente, må principielt set antages at yde et momsfritaget lån. Såfremt den henstand med betaling af prisen, som leverandøren af goderne eller tjenesteydelserne giver kunden mod betaling af rente, imidlertid kun ydes indtil leveringstidspunktet, udgør renten ikke et vederlag for et lån, men er en del af den modværdi, der modtages for leveringen af goderne eller tjenesteydelserne
Landsretsdomme
SKM2001.9.ØLR	En virksomhed havde med en række andre virksomheder indgået aftale om, at virksomhederne overdrog nogle specificerede uerholdelige fordringer til sig, og at vederlaget for overdragelserne udgjorde en bestemt procentdel af et eventuelt senere provenu. Landsretten konstaterede imidlertid, at der ikke var sket en endelig overdragelse af fordringerne, hvorfor indtægterne fra inddrivelse var momspligtige. Da indtægterne ikke kunne anses som inkasso af egne fordringer, var indtægterne således ikke omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra a og c.
Landsskatteretskendelser
SKM2005.529.LSR	Et inkassofirmas opkrævning af gebyr for fremsendelse af girokort pr. rate til skyldnere, der havde indgået en afdragsordning, var momspligtig.
SKM2003.541.LSR	Et selskabs rykkergebyrer i forbindelse med opkrævning af momspligtige leasingydelser var momsfritagne.
SKM2001.456.LSR	Et selskabs opkrævning af oprettelses- og rykkergebyrer vedrørende selskabets finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg på kredit var momsfritaget.
Skatterådet mv.
SKM2010.534.SR	Skatterådet bekræfter, at fakturering af et gebyr for at stille en kreditfacilitet i form af et benzinkort til rådighed, er en momsfritaget transaktion omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a.
SKM2007.338.SR	Advokatydelser i sager vedrørende mortifikation af pantebreve for pengeinstitutter og privatpersoner var momspligtige.
SKM2004.273.TSS	Told- og Skattestyrelsen udtalte, at en række restancegebyrer inden for forsyningssektoren ikke er omfattet af momsloven. Dog er gebyrer for åbnebesøg momspligtige. Gebyrer for betalingsaftaler (afdragsordninger vedrørende allerede opståede restancer) er omfattet af momsloven, men momsfrie.