Kendetegn D 1 er gengivet i BEK nr. 1634 af 27/12/2019 § 18, stk. 1 og 2. Stk. 1 lyder således:
"Omfattet af det særlige kendetegn i kategori D anses en ordning, som kan underminere indberetningspligten i henhold til lovgivningen til gennemførelse af EU-lovgivningen eller tilsvarende aftaler om automatisk udveksling af oplysninger om finansielle konti, herunder aftaler med tredjelande eller som udnytter fraværet af sådan lovgivning eller aftaler."
Bestemmelsen indeholder en kollektiv reference til det første ændringsdirektiv til bistandsdirektivet, direktiv 2014/107/EU (forkortet "DAC2"), og OECD’s fælles indberetningsstandard for finansielle konti (engelsk: Common Reporting Standard, forkortet CRS). De to ordninger er indholdsmæssigt ens. Afgørende for, om en konkret informationsudveksling har hjemmel i DAC2 eller CRS, er således, hvilke lande/jurisdiktioner der udveksler oplysninger, og ikke indholdet af disse.
Yderligere information om CRS kan findes på skat.dk: her.
Indskuddet "eller tilsvarende aftaler" refererer bl.a. til de aftaler, som er indgået med USA om udveksling af oplysninger i forbindelse med de amerikanske FATCA-regler. Se for Danmarks vedkommende aftale med USA i BKI nr. 8 af 04/03/2013 og de danske indberetningsregler i BEK nr. 724 af 22/04/2021.
Tilføjelsen "eller som udnytter fraværet af sådan lovgivning eller sådanne aftaler" skal læses i lyset af, at CRS-ordningen kun omfatter lidt over 100 skattejurisdiktioner, således at der fortsat er mulighed for at anbringe aktiver i jurisdiktioner, der ikke er omfattet af ordningen ("fraværet af … sådanne aftaler"). Derudover omfatter ordningen ikke pr. automatik samtlige bilaterale relationer mellem de jurisdiktioner, der har tilsluttet sig ordningen ("fraværet af … sådanne aftaler"). Selv i tilfælde, hvor det internationale aftalegrundlag er på plads, kan der endvidere mangle national lovgivning i én af parterne, eller der kan være fejl, huller eller bevidst indførte særlige forhold i den interne lovgivning, hvilket konkret kan føre til, at udvekslingen af oplysninger ikke foregår som forudsat i det internationale retsgrundlag ("… fraværet af sådan lovgivning…").
En CRS-omgåelsesordning er i lyset heraf en ordning, der opnår eller tilsigter at opnå, at
- Ingen CRS-udveksling finder sted,
- CRS-udveksling finder sted, men oplysningerne sendes til en anden/andre jurisdiktion(er) end den/dem, der burde have haft oplysningen, eller
- CRS-udveksling finder sted, men er fejlbehæftet, fx med hensyn til, hvem der angives som kontohaver, hvilke beløb der angives osv.
Mens kriteriet om det primære formål ifølge BEK nr. 1634 af 27/12/2019 § 20, stk. 1, ikke gælder, skal intentionerne bag CRS-udvekslingsordningen dog indtænkes ved vurderingen af, om der konkret er tale om CRS-omgåelse.
Et eksempel, hvor der ikke er tale om CRS-omgåelse, er erhvervelse af fast ejendom: CRS-udvekslingsordningen omfatter indlånskonti, men ikke ejerskab til fast ejendom. Dette er et generelt policy-valg, der blev truffet i forbindelse med indførelsen af CRS-ordningen og følges af alle jurisdiktioner, der har tilsluttet sig denne. Hvis en fast ejendom erhverves for midler, der overføres fra en indlånskonto, indebærer det i sagens natur, at CRS-udvekslingen ophører for så vidt angår de overførte midler. Dette er imidlertid ikke i strid med intentionerne bag CRS-ordningen, og der er derfor ikke indberetningspligt.
En ordning, der tilsigter at opnå omgåelse af CRS-indberetning, er indberetningspligtig efter DAC6, selv om et finansielt institut konkret beslutter at indberette en finansiel konto efter DAC2 eller CRS, og ordningen således ikke konkret opnår at omgå CRS-udvekslingen. Der kan således forekomme situationer, hvor en konto/ordning både skal indberettes efter både DAC2/CRS og DAC6.
Der er ikke nogen éntydig sammenhæng mellem en finansiel kontos status i forhold til DAC2/CRS og mulig indberetningspligt efter DAC6. I udgangspunktet formodes hverken finansielle konti, der indberettes efter DAC2/CRS, eller finansielle konti, der er undtaget fra sådan indberetning at opfylde kendetegn D 1, men i særlige tilfælde, fx i forbindelse med komplekse ordninger sammensat af mange delelementer, kan denne formodning blive afkræftet.