Indhold
Dette afsnit handler om, hvordan kontantomregning skal ske, og hvordan den kontantomregnede overdragelsessum fordeles på de aktiver, der overdrages. Desuden beskrives, hvordan obligationsbaserede lån og andre lån skal kontantomregnes, hvordan værdien af brugs-, rente- og indtægtsnydelser skal opgøres, og hvordan den kontante handelsværdi fastsættes, hvis køberen og sælgeren ikke bruger den samme værdi.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Kort om kontantomregning.
- Fordeling af den kontantomregnede overdragelsessum
- Kontantomregning af obligationsbaserede lån
- Kontantomregning af andre lån
- Fastsættelse af den kontante handelsværdi, hvis køberen og sælgeren ikke bruger den samme kurs
- Brugs-, rente- eller indtægtsnydelser
- Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Regel
Anskaffelsessummer og salgssummer mv. for aktiver, der er omfattet af afskrivningsloven skal omregnes til kontantværdi. Se AL § 45.
Kontantværdien bliver beregnet ved, at den kontante del af anskaffelsessummen eller salgssummen lægges sammen med kursværdien af de gældsposter, der er i aktivet. Afskrivning sker derefter på grundlag af den kontantomregnede anskaffelsessum. Se AL § 45.
Anskaffelsessummer og afståelsessummer for fast ejendom skal regnes om til kontantværdi ved opgørelse af fortjeneste ved afståelse. Se EBL § 4 og afsnit C.H.2.1.9.3.
For aktiver, der er anskaffet i indkomståret 1998 eller tidligere, skal der ikke ske kontantomregning af anskaffelsessummen, hvis anskaffelsessummen ikke skulle kontantomregnes efter de regler, der gjaldt dengang. Se AL § 61. Dette betyder, at
| Hvis ... | Så ... |
| En afskrivningsberettiget bygning er anskaffet før 1982 | skal anskaffelsessummen ikke kontantomregnes skal afståelsessummen kontantomregnes |
| Driftsmidler og skibe er anskaffet før 1994 | skal anskaffelsessummen ikke kontantomregnes skal afståelsessummen kontantomregnes |
Særlige regler om anskaffelsessummer for fiskefartøjer med inkonverterbare lån
Inkonverterbare lån for fiskefartøjer omregnes til kurs 100, hvis lånet er stiftet eller overtaget før den 19.maj 1993 af sælgeren til kurs 100 eller lavere. Hvis kursen på lånet på afståelsestidspunktet er under 100, skal der ikke ske omregning til kurs 100. Se AL § 45, stk. 1.
Kort om kontantomregning
Retningslinjer
Retningslinjerne nedenfor kan bruges ved omregning til kontantværdi. Retningslinjerne er vejledende, fordi individuelle forhold også skal indgå ved vurderingen af handelsværdien for en fordring.
Retningslinjerne omfatter:
Kontantomregning af overdragelsessummer for aktiver, der er omfattet af afskrivningsloven. Se § AL § 45, stk.1
- Kontantomregning af overdragelsessummer for fast ejendom. Se EBL § 4, stk. 2 og 4.
Fordeling af den kontantomregnede overdragelsessum
Grundlaget for fordelingen
Sælgeren og køberen skal i købsaftalen eller i skødet eller på anden skriftlig måde fordele den samlede, kontantomregnede overdragelsessum på de aktiver, som overdragelsen omfatter. Se AL § 45, stk. 2.
Fordeling på afskrivningsberettigede aktiver
Ved kontantomregning efter afskrivningsloven skal der laves en fordeling af den kontantomregnede overdragelsessum, hvis overdragelsen samtidig omfatter:
- Fast ejendom
- Installationer
- Driftsmidler
- Kunstnerisk udsmykning
- Goodwill og andre immaterielle rettigheder.
Fordeling også på ikke afskrivningsberettigede aktiver
Overdragelsessummen skal også fordeles på
- grund (jord)
- bolig
- kvoter
- betalingsrettigheder
- beholdninger,
hvis disse aktiver er omfattet af overdragelsen, selv om aktiverne ikke er afskrivningsberettigede.
Fordelingen skal ske på hvert enkelt aktiv.
Fordeling ved overdragelse af driftsmidler og skibe
Fordelingen for driftsmidler og skibe sker under ét.
Hvordan sker omregningen?
Omregning til kontantværdi sker ved at lægge den kontante del af overdragelsessummen, vederlaget eller godtgørelsen sammen med kursværdien af resten af overdragelsessummen. Se AL § 45, stk. 1.
Omregning til kontantværdi skal ske efter kursværdien på overdragelsestidspunktet, det vil sige anskaffelsestidspunktet eller afståelsestidspunktet. Overdragelsestidspunktet er det tidspunkt, hvor parterne har indgået en bindende aftale om overdragelse af aktivet.
Hvis det kan dokumenteres eller sandsynliggøres, at aktivet er købt til markedspris, og at en eventuel forrentning og handelsvilkårene i øvrigt ikke afviger fra markedsvilkårene for finansiering af tilsvarende aktiver, vil den pris, som parterne har aftalt, umiddelbart kunne bruges som afskrivningsgrundlag.
For gæld der kan indfries til pari kurs (kurs 100), vil kursen normalt kun være højere, hvis forrentningen af fordringen sammenholdt med opsigelsesvarslets længde, medfører, at kursværdien er højere end pari.
Kontantomregning af obligationsbaserede lån
For obligationsbaserede lån omregnes den ikke-kontante del af overdragelsessummen til den kontante handelsværdi efter de retningslinjer, der fremgår af følgende skema:
| Lån med pant i fast ejendom og skibe, der er givet i børsnoterede obligationer | Kontantværdi ansættes til børskursen |
| Kontantlån, der er optaget i forbindelse med overdragelse af fast ejendom og som modsvares af børsnoterede obligationer | Ansættes til lånets pålydende værdi |
| Kontantlån, der ikke er optaget i forbindelse med overdragelsen | Ansættes til børskursen på de underliggende obligationer |
| Anslåede realkreditlån, der senere udbetales kontant | Ansættes til den børskurs der er gældende den dag, de underliggende obligationer sælges |
| Anslåede realkreditlån, der senere overføres til låntagerens konto i Værdipapircentralen (nu VP Securities A/S) | Ansættes til den kurs, der gælder den dag, obligationerne overføres |
Realkreditlån, der ikke er omfattet af de lånetyper der nævnes i skemaet, skal kontantomregnes til den kurs, som lånet på det aktuelle tidspunkt kan indfries til ifølge de indfrielsesvilkår, der gælder for lånet.
Obligationsbaserede realkreditlån, der er konverterbare, kan ved kontantomregning højst ansættes til kurs 100 med tillæg af en eventuel differencerente frem til den næste indfrielsestermin. Se SKM2008.492.BR, der ændrede praksis. Dommen er kommenteret af Skatteministeriet, se SKM2008.583.DEP.
Se også
Se også SKM2008.788.SKAT om mulighed for genoptagelse af skatteansættelser, hvor der er sket kontantomregning på grundlag af praksis fra før dommen.
Børskursen
Børskursen der bruges ved kontantomregning af de ovenfor nævnte lånetyper er alle handler-kursen kl. 17. Alle handler-kursen bliver beregnet af Nasdaq Copenhagen som et vejet gennemsnit af alle de handler, der indgår i alle handler- omsætningen på overdragelsestidspunktet, jf. dog ovenfor om anslåede realkreditlån.
Obligationer, der er noteret på en fondsbørs i et land inden for EU/EØS eller på en børs, der er medlem eller associeret medlem af Federation Internationale des Bourses de Valeurs(FIBV), ansættes til den kurs, som obligationerne er noteret til. Det samme gælder for obligationer, der er optaget til offentlig notering på et andet marked, der er offentligt anerkendt, regelmæssigt arbejdende og åbent for offentligheden.
Kontantomregning af andre lån
Kontantværdien af lån, der ikke er obligationsbaserede, ansættes efter et skøn under hensyn til de konkrete omstændigheder.
Ved skønnet skal der tages hensyn til:
- Fordringens forrentning
- Løbetiden
- Sikkerheden, herunder pant og kaution
- Skyldnerens betalingsevne.
Der kan eventuelt indhentes erklæringer fra sagkyndige, der også kan indgå i skønnet.
Hvis der eksisterer et egentligt marked for fordringer som den, der skal værdiansættes, vil markedsprisen kunne lægges til grund.
Særlige lån
Lån, der er optaget i FIH / FIH Erhvervsbank, skal kontantomregnes til den kurs, som lånet kan indfries til efter de indfrielsesvilkår, der gælder for lånet.
Udlandslån med statslig kurssikring (K- lån) med fastsat lav rente i en periode, hvorefter gælden bliver refinansieret ved optagelse af obligationslån, kursansættes for den første periode efter reglerne om kontantomregning af andre lån, se ovenfor. Ved afståelse af bygninger, når den fastsatte periode er udløbet, bruges reglerne om kontantomregning af obligationsbaserede lån.
Uafhængige parter
Hvis uafhængige parter med modsat rettede interesser aftaler en kursværdi, som begge parter bruger, kan denne kursværdi normalt lægges til grund.
Interesseforbundne parter
Ved overdragelse mellem interesseforbundne parter, hvor den ene part på grund af
- aktiebesiddelse
- vedtægtsbestemmelse
- aftale eller
- fælles ledelse
har bestemmende indflydelse på den anden parts handlemåde, skal kursansættelsen ske under hensyn til den sikkerhed, der følger af interessefællesskabet.
Højesteret har i to domme godkendt, at skattemyndighederne ansatte to gældsbreve, der var udstedt ved virksomhedsomdannelse, til kurs 80. Se TfS 1984, 582 HRD og TfS 1984, 586 HRD.
Fastsættelse af den kontante handelsværdi, hvis køberen og sælgeren ikke bruger den samme kurs
Hvis skatteforvaltningen bliver opmærksom på, at køberen og sælgeren ikke benytter samme kurs, fastsætter skatteforvaltningen den kontante handelsværdi.
Brugs-, rente- og indtægtsnydelser
Brugs-, rente- og indtægtsnydelser (løbende ydelser) medtages til den kapitaliserede værdi. Den kapitaliserede værdi opgøres efter bekendtgørelse nr. 1300 af 15. december 2011 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arveafgift.
Hvis der på et formuegode der bliver overdraget, er en forpligtelse til at yde brugs-, rente- eller indtægtsnydelse, opgøres kapitalværdien efter ydelsens årlige værdi og kapitaliseringsfaktorerne på overdragelsestidspunktet.
SKAT har til og med 1. kvartal 2010 hvert kvartal udsendt et tabelmateriale med vejledende kurser.
Kurstabellerne kan findes i:
Fra og med den 1. april 2010 bliver der ikke længere udsendt tabeller til brug for kursfastsættelsen af private pantebreve og anden gæld. Der er retningslinjer for, hvordan kursansættelsen skal ske i styresignalet SKM2010.251.SKAT.
Konsekvensen af, at der ikke længere bliver udsendt tabeller er, at den fremtidige kursfastsættelse af private pantebreve og værdiansættelse af anden gæld skal ske efter en konkret vurdering. Udgangspunktet er, at skatteyderen skal angive en kurs. Denne kurs skal være indhentet enten fra en sagkyndig, fx et pengeinstitut eller et realkreditinstitut, eller en beregning fra skatteyderen.
Hvis skatteyderen vælger at udregne kursen, skal beregningen tage udgangspunkt i disse faktorer:
- Løbetiden
- Rentesatsen
- Afdragsprofilen
- Nutidsværdien
- Prioritetsstillingen
- Aktivets prisfølsomhed
- Skyldnerens betalingsevne
- Sikkerhedsstillelse
- Eventuelle andre eksterne vurderinger.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme |
| TfS 1984,586 | Skattemyndighederne var ikke bundet til kun at lade værdiansættelsen bero på vilkårene i gældsbrevet. I mangel af lovgivning på området måtte det af hensyn til de skattemæssige konsekvenser af virksomhedsomdannelsen være af afgørende betydning, at kreditor på grund af retsforholdets særlige karakter havde - indgående kendskab til og indflydelse på selskabets forhold, og
- at gældsbrevet ikke var bestemt til overdragelse.
Højesteret godkendte skattemyndighedernes værdiansættelse af gældsbrevet til kurs 80. | Under hensyn til renteniveauet på overdragelsestidspunktet vil kursværdien kunne overstige 80 |
| TfS 1984,582 | Tilsvarende. Samme begrundelse. | |
| Byretsdomme |
| SKM2012.646.BR | Opgørelse af salgssum ved salg af skibsanparter. Til den gæld, som skatteyderen blev frigjort for, skulle gæld, der gik ud over det beløb, som skatteyderen havde begrænset sin hæftelse til (non-recourse vilkår) regnes med. Den del af gælden, der blev dækket af skibets værdi, kunne ansættes til kurs 100. De øvrige gældsposter kunne ansættes til kurs 79,08 i overensstemmelse med den kurs, der var angivet i en syns- og skønserklæring. | Sagen vedrører en anden skatteyder men i øvrigt samme faktiske forhold som SKM2011.118.LSR. |
| SKM2008.492.BR | Obligationsbaserede realkreditlån, der er konverterbare, kan ved kontantomregningen højst ansættes til kurs 100 med tillæg af en eventuel differencerente frem til næste indfrielsestermin. | Dommen er kommenteret af Skatteministeriet i SKM2008.583.DEP. Desuden har SKAT udsendt genoptagelsesmeddelelse, SKM2008.788.SKAT |