Indhold

Dette afsnit handler om, at en afgiftspligtig person, der deltager i en momskarrusel med varer eller  ydelser eller deltager i en kædesvigskonstruktion, kan blive pålagt at hæfte solidarisk for betaling af moms, som leverandøren af varerne eller ydelserne forsætligt eller groft uagtsomt har unddraget sig betalingen af. Se ML § 46, stk. 10 og 11(tidl. stk. 9-10, der ved lov nr. 578 af 4. maj 2015 blev stk. 10-11).

Afsnittet indeholder:

• Definition: Momskarrusel
• Definition: Kædesvig
• Regel: Solidarisk hæftelse ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt.
• Betingelser: Solidarisk hæftelse ML § 46, stk. 10, nr. 1-3, og stk. 11
• Retningslinjer for fortolkning af ML § 46, stk. 10, nr. 1-3
• Retningslinjer for Skatteforvaltningens meddelelse af en notifikation efter ML § 46, stk. 11
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Definition: Momskarrusel

Momskarruseller er betegnelsen for kriminelle arrangementer, der forekommer ved handel mellem virksomheder i mindst to EU-lande, og hvor det er hensigten, at mindst én af de involverede virksomheder (skraldespandsvirksomheden) ikke afregner skyldig moms. Svindlen er mulig, fordi det ved intern EU-handel med varer mellem virksomheder er købervirksomheden (erhververen), der afregner moms i eget land (forbrugslandet), samtidig med at denne fradrager momsen for købet. Reglerne om erhvervelsesmoms (omvendt betalingspligt), jf. ML § 46, stk. 1, 2. pkt., er fastsat for at lette den almindelige handel mellem momsregistrerede virksomheder inden for EU. Hvis reglerne ikke eksisterede, skulle en udenlandsk virksomhed, som sælger varer til en dansk virksomhed, momsregistreres her i landet for at angive og afregne moms til den danske stat af sit salg. Ulempen ved reglen er imidlertid, at der sker »et brud« på momskæden, som gør svig mulig. Se forarbejderne til § 2 i lov nr. 789 af 4. maj 2021.

Om EU-handel med varer, se D.A.10.1.1.3 og D.A.13.3.

Se også

• KOM(2004)260 af 16. april 2004 Beretning fra kommissionen til Rådet og Europa-Parlamentet om udnyttelsen af administrative  samarbejdsordninger i bekæmpelsen af momssvig,
  • herunder med en grafisk fremstilling af en momskarrusel i afsnit 3.2.2.

• Eksempler på straffesager om momskarruselsvig:
  • SKM2005.110.ØLR, SKM2003.377.ØLR og SKM2001.349.ØLR.§ 2 i lov nr. 789 af 4. maj 2021.

Definition: Kædesvig

Kædesvig er - ligesom momskarruselsvig - betegnelsen for et kriminelt arrangement, hvor formålet er at begå svig med skatte- og afgifter m.v. Ved kædesvig benytter de implicerede bagmænd typisk en kæde af gennemfaktureringsenheder (underleverandører) i kombination med stråmænd, fiktive virksomheder og falske fakturaer. Undervejs i kæderne sløres det via kæden af typisk indenlandske handler, hvem der reelt har leveret varen/ydelsen (og dermed skal betale indkomstskat og moms samt indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af udbetalt A-indkomst). Til slut overføres pengene til en skraldespandsvirksomhed, der har til formål at påføre Skatteforvaltningen et tab ved at opbygge gæld, som ikke bliver betalt, hvorefter skraldespandsvirksomheden lukker, så snart pengene er trukket ud af virksomheden. Se forarbejderne til § 2 i lov nr. 789 af 4. maj 2021.

Regel: Solidarisk hæftelse ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt.

En virksomhed, der med leveringssted her i landet, jf. lovens kapitel 4, leverer varer eller ydelser, som den har købt af en virksomhed, jf. kapitel 3, hæfter solidarisk for betaling af afgiften. Se ML § 46, stk. 10, 1. pkt., som affattet ved § 2 i lov nr. 789 af 4. maj 2021.

Virksomheden hæfter solidarisk med den virksomhed, som er betalingspligtig for momsen af det indenlandske salg, når momsen - forsætligt eller groft uagtsomt - ikke er blevet afregnet til Skatteforvaltningen. Se ML § 46, stk. 10, 2. pkt.

Reglen er understøttet af, at Danmark som EU-land kan indføre national lovgivning om, at en anden end den betalingspligtige person hæfter solidarisk for betaling af momsen. Se momssystemdirektivets artikel 205 med henvisning til artikel 193-200 og artikel 202-204.

Den ændrede affattelse af ML § 46, stk. 10, 1. pkt., har virkning fra 1. juli 2021. Den ændrede affattelse har kun virkning for leveringer, der finder sted fra og med den 1. juli 2021. Se § 10, stk. 2, i lov nr. 789 af 4. maj 2021.

Betingelser: Solidarisk hæftelse ML § 46, stk. 10, nr. 1-3, og stk. 11

Der er tre betingelser for, at den solidariske hæftelse efter ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt., er gældende:

1)      Skatteforvaltningen skal have konstateret, at den pågældende virksomhed tidligere har købt varer eller ydelser som beskrevet i ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt., hvor momsen af det indenlandske salg ikke er blevet betalt,

2)      Den pågældende virksomhed skal have modtaget en notifikation fra Skatteforvaltningen efter ML § 46, stk. 11, og

3)      Den pågældende virksomhed har - groft uagtsomt eller forsætligt - ikke overholdt påbuddene i en gældende notifikation.

Se ML § 46, stk. 10, nr. 1-3. Bemærk at alle tre betingelser skal være opfyldt efter ML § 46, stk. 10, nr. 1-3, for at den afgiftspligtige person skal hæfte solidarisk for betaling af den moms, som den betalingspligtige "missing trader" skulle have angivet og betalt til Skatteforvaltningen.

Hvis Skatteforvaltningen vurderer, at en virksomhed har deltaget i en handel, som beskrevet i ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt., kan Skatteforvaltningen udstede en notifikation, der gennem konkrete påbud pålægger virksomheden at udvise større agtpågivenhed ved sine handler. Se ML § 46, stk. 11, 1. pkt.

Notifikationen gives til virksomheden og den personkreds, som er nævnt i OPKL § 11, stk. 2, nr. 1 , som ændret ved lov nr. 228 af 7. marts 2022. Notifikationen gives for en tidsbegrænset periode på 5 år og bortfalder herefter. Hvis der er grundlag herfor, kan notifikationen gives for en ny periode på 5 år. Oplysninger om notifikationen registreres i kontrolinformationsregisteret efter SKL § 69. Se ML § 46, stk. 11, 2.-5. pkt., og SKL § 69.

Retningslinjer for fortolkning af betingelserne efter ML § 46, stk. 10, nr. 1-3

Nedenfor følger retningslinjer for fortolkning af betingelserne efter ML § 46, stk. 10 nr. 1-3:

Retningslinjer for fortolkning af betingelsen efter ML § 46, stk. 10, nr. 1

Som nævnt ovenfor er den første betingelse i ML § 46, stk. 10, nr. 1, at Skatteforvaltningen skal have konstateret, at den pågældende virksomhed tidligere har købt varer eller ydelser som beskrevet i ML § 46, stk. 10, 1.-2. pkt., hvor momsen af det indenlandske salg ikke er blevet betalt.

Den afgiftspligtige persons egen tilregnelse som evt. groft uagtsom eller forsætlig, er uden betydning for at opfylde betingelsen. Der er udelukkende tale om, at Skatteforvaltningen på et objektivt grundlag konstaterer, at den afgiftspligtige person har indgået i en kæde af transaktioner med varer, der har vist sig at være en momskarrusel.

Retningslinjer for fortolkning af betingelsen efter ML § 46, stk. 10, nr. 3

Som nævnt ovenfor er den tredje betingelse i ML § 46, stk. 10, nr. 3, at den pågældende virksomhed - groft uagtsomt eller forsætligt - ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation.

Kerneområdet for betingelsen er, at den potentielt hæftende, afgiftspligtige person groft uagtsomt eller forsætligt ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation. Hvis den afgiftspligtige person har ignoreret påbuddene i Skatteforvaltningens notifikation, formodes den afgiftspligtige person ikke at have været i god tro, da den afgiftspligtige person indgik i kæden af transaktioner med varer.

Skatteforvaltningens notifikation kan indeholde påbud, som den afgiftspligtige person aktivt skal udføre, fx fysisk varekontrol og registrering af vareidentitet. I en momskarrusel kører varerne ikke nødvendigvis rundt i cirkler, idet varerne også kan køre gennem flere led i en normal transaktionskæde. Derfor kan Skatteforvaltningen også påbyde den afgiftspligtige person at være opmærksom på usædvanlige vilkår for

• Fakturering

• Betaling

• "Vareflow"
  • (fx tredjepartsbetalinger, hvor betaling sker til en anden end sælger, utraditionelle handelskanaler, usædvanligt store varepartier mv.)

• Varer, der handles til priser, der afviger fra markedsprisen, og hvor der ikke er sammenhæng mellem varens pris, kvalitet og mængde
  • (fx varer, der handles til en pris, som er lavere end den laveste markedspris).

Tilsvarende gælder for leveringer af ydelser.

De enkelte påbud, der kan indgå i Skatteforvaltningens notifikation, vil afhænge af Skatteforvaltningens vurdering af den afgiftspligtige persons konkrete forhold.

Ét af Skatteforvaltningens påbud vil dog gælde som pligt for enhver afgiftspligtig person, der modtager Skatteforvaltningens notifikation: Den afgiftspligtige person skal underrette Skatteforvaltningen, hvis den afgiftspligtige person bliver opmærksom på usædvanlige transaktioner med varer eller ydelser, som beskrevet i notifikationen. Og dette gælder, uanset om den afgiftspligtige person har valgt at indgå i usædvanlige transaktioner med varer/ydelser eller ej.

Hvis den afgiftspligtige person bliver opmærksom på usædvanlige transaktioner med varer eller ydelser, som beskrevet i notifikationen, skal den afgiftspligtige person som udgangspunkt afholde sig fra at indgå i transaktionerne. Hvis den afgiftspligtige person modsat ignorerer, at der er tale om usædvanlige transaktioner, og dermed påbuddene i notifikationen ved igen at indgå i udsædvanlige transaktioner, kan den afgiftspligtige person risikere at hæfte solidarisk for den salgsmoms, som en betalingspligtig "missing trader" i et tidligere transaktionsled med varerne eller ydelserne ikke angiver og betaler til Skatteforvaltningen.

Skatteforvaltningens meddelelse om en notifikation og et evt. krav om solidarisk hæftelse udelukker heller ikke, at der kan ske sigtelse og evt. rejses tiltale for momsunddragelse, hvis den fornødne tilregnelse er til stede og kan bevises.

Det gælder også, at hvis en afgiftspligtig person overholder påbuddene ifølge en notifikation, vil den afgiftspligtige person ikke hæfte solidarisk, hvis Skatteforvaltningen i øvrigt vurderer, at den afgiftspligtige person har været i god tro eller har handlet simpelt uagtsomt. Det bemærkes herved, at når en afgiftspligtig person har modtaget en notifikation fra Skatteforvaltningen, formodes den afgiftspligtige person ikke på ny at komme til at indgå i transaktioner i en momskarrusel eller i forbindelse med kædesvig, hvis den afgiftspligtige person ellers overholder påbuddene ifølge notifikationen.

Retningslinjer for Skatteforvaltningens meddelelse af en notifikation efter ML § 46, stk. 11

Skatteforvaltningen skal meddele en notifikation til både den afgiftspligtige person og personkredsen. Se OPKL § 11, stk. 2, nr. 1 , som ændret ved lov nr. 228 af 7. marts 2022. Denne personkreds omfatter:

• Den, der er ejer af virksomheden.
• Den, der reelt driver virksomheden.
• Den, der er et medlem af virksomhedens bestyrelse eller direktion.
• Den, der er filialbestyrer i virksomheden.

Formålet med at henvise til personkredsen efter OPKL § 11, stk. 2, nr. 1 , som ændret ved lov nr. 228 af 7. marts 2022, er at undgå, at en notifikation til en afgiftspligtig person kan omgås ved, at personkredsen for virksomhedens ejerskab og ledelse mv. afmelder den afgiftspligtige person fra momsregistrering og får momsregistreret en anden afgiftspligtig person.

Skatteforvaltningen skal meddele notifikationen skriftligt, og notifikationen er herefter gyldig for en periode på 5 år, hvorefter notifikationen bortfalder efter reglerne for sletning af oplysninger i Skatteforvaltningens kontrolinformationsregister (KINFO). Se  SKL § 69.

Skatteforvaltningen kan dog forny en tidligere meddelt notifikation til at gælde i mere end 5 år, hvis Skatteforvaltningen finder grundlag for en fornyelse. Skatteforvaltningen vil fx kunne forny en tidligere meddelt notifikation, hvis Skatteforvaltningen konstaterer, at den afgiftspligtige person har indgået i transaktioner i en momskarrusel eller kædesvig efter tidspunktet for Skatteforvaltningens meddelelse af notifikationen. I så fald gælder notifikationen i 5 år fra Skatteforvaltningens seneste konstatering af, at den afgiftspligtige person har indgået i transaktioner i en momskarrusel eller i forbindelse med kædesvig. Skatteforvaltningen har også mulighed for at revurdere notifikationen og eventuelt ophæve eller tilbagekalde notifikationen, hvis Skatteforvaltningen konstaterer, at der ikke længere er risiko for, at den afgiftspligtige person på ny vil komme til at indgå i en momskarrusel eller i kædesvig.

Skatteforvaltningens notifikation, fornyelser og ophævelser/tilbagekaldelser registreres i KINFO, så Skatteforvaltningen kan følge de enkelte afgiftspligtige personer og de respektive personkredse for ejerskab og ledelse mv.

En omtale af retningslinjer for KINFO findes i Den juridiske vejlednings afsnit A.C.2.1.3.3.2.2.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
Sag C-384/04 Federation of Technological Industries	Et EU-land kan kun pålægge solidarisk hæftelse i tilfælde af momskarruselsvig mellem den pågældende afgiftspligtige person og den betalingspligtige person, når den afgiftspligtige person vidste eller havde rimelig grund til at formode, at hele eller en del af momsen af en senere eller tidligere leverance ikke ville blive betalt. Se 6. momsdirektivs artikel 21, stk. 3 (nu momssystemdirektivets artikel 205). De nationale regler bør dog under alle omstændigheder overholde de almindelige fællesskabsretlige retsprincipper, herunder retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. Derudover er 6. momsdirektiv artikel 22, stk. 8, ikke til hinder for at indføre en national ordning, hvorefter enhver afgiftspligtig person, der hæfter solidarisk for momsens betaling, skal stille sikkerhed for betaling af den skyldige moms.	Dommen må anses for at understøtte, at solidarisk hæftelse i en momskarrusel efter ML § 46, stk. 10-11, er betinget af, at den afgiftspligtige person forsætligt eller groft uagtsomt ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation. Se navnlig dommens præmis nr. 33. Dommen kan også sammenholdes med dommen i de forenede sager C-439/04 og C-440/04 Kittel og dommen i de forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 Optigen ltd, hvorefter EU-landene som udgangspunkt ikke kan nægte fradrag for købsmoms af varer, selv om varerne har indgået i en momskarrusel.
Landsretsdomme
SKM2005.110.ØLR	Indehaveren af en virksomhed, der handlede med mobiltelefoner, blev fundet skyldig i forsætlig momsunddragelse ved at have afgivet urigtige oplysninger til brug for ToldSkats momskontrol. Indehaveren havde ved opgørelsen af virksomhedens momstilsvar for juli kvartal 1999 medregnet 10.816.628 kr. som købsmoms vedrørende mobiltelelefoner, købt hos firmaet Import-Export, selv om hans virksomhed ikke reelt havde købt mobiltelefoner hos dette firma, men havde købt telefonerne i Tyskland uden moms. Staten var derfor blevet unddraget 10.816.628 kr. i moms.	Straffesag om momskarusselsvig
SKM2003.377.ØLR	Momssvig af både særlig grov karakter og forsætlig momssvig. De nærmere omstændigheder var, at den tiltalte havde anstiftet og medvirket til, at 9 klienter, som han udførte revisionsarbejde for, afgav urigtige oplysninger om momstilsvaret ifølge de indsendte momsangivelser, idet købsmoms efter opgørelserne over momstilsvaret, som han sendte til sine klienter, indeholdt moms af uberettigede fradrag af omkostninger, dokumenteret dels med fakturaer med fiktivt indhold dels med fakturaer, der var en del af en momskarrusel, som havde til formål at skabe et uberettiget momsfradrag.	Omfattende sag om skattesvig, momssvig, unddragelse af indeholdt kildeskat og arbejdsmar- kedsbidrag, medvirken til moms- og skattesvig, og 29 forhold med dokumentfalsk ved brug af stjålne checks.
SKM2001.349.ØLR	Tiltale for bedrageri af særlig grov beskaffenhed efter straffeloven og momsloven, idet der bl.a. var afgivet urigtige momsangivelser og anvendt fiktive fakturaer i regnskabet.	Landsretten stadfæstede byrettens dom, hvorefter den tiltalte blev straffet med fængsel i 4 år.
Landsskatteretskendelser
SKM2016.362.LSR	Sagen drejede sig om, hvorvidt SKAT med rette havde udstedt en notifikation til et selskab i forbindelse med momskarruselsvindel. Landsskatteretten tiltrådte både SKATs udstedelse af notifikationen til selskabet samt påbudsperiodens varighed.