Indhold

Afsnittet handler om:

• Tidspunktet for oprettelse af pensionsordningen
• Fradragstidspunktet
• Fradragsret i aktieindkomst
• Tilbagebetaling af overskydende beløb
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Tidspunktet for oprettelse af pensionsordningen

En pensionsordning anses kun omfattet af PBL § 15 A, hvis den senest er oprettet i det indkomstår, der følger efter det indkomstår, hvor afståelsen eller delafståelsen af virksomheden har fundet sted. Se SKM2022.295.SR.

Se SKM2009.220.LSR, der tager stilling til, at afgørelsen i SKM2003.518.LSR, om at den erhvervsmæssige virksomhed skal have være drevet umiddelbart forud for det indkomstår, hvori pensionsordningen oprettes, fortsat finder anvendelse efter ændringen af PBL § 15 A, stk. 2, ved lov nr. 423 af 6. juni 2005.
Ved lov nr. 423 af 6. juni 2005, § 2 nr. 1-2, blev det tidligere krav om, at der skal være drevet erhvervsmæssig virksomhed i mindst 10 år forud for oprettelsen af pensionsordningen ændret til, at der skal være drevet selvstændig virksomhed i mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for oprettelsen af pensionsordningen.

Er der fx ved første delafståelse af en virksomhed ikke blevet oprettet en pensionsordning efter PBL § 15 A, senest i året efter delafståelsen, vil avancen ved den tidligere delafståelse ikke kunne indbetales på en ophørspensionsordning omfattet af PBL § 15 A, der først oprettes senere fx i forbindelse med afståelsen af den resterende virksomhed. 
Avancen ved den tidligere delafståelse kan i dette tilfælde kun indskydes på en almindelig pensionsordning med løbende udbetalinger omfattet af PBL § 2, stk.1, nr. 4, eller en ratepension omfattet af PBL § 8 eller § 11 A, hvis der ønskes fradragsret for indbetalingerne.
Indbetalingerne er i dette tilfælde omfattet af de almindelige fradragsregler i PBL § 18, stk. 1, 1 pkt. og stk. 3-5.

Fradragstidspunktet

Efter de almindelige regler skal fradragsretten fordeles over 10 år, når personen foretager et kapitalindskud som en éngangsindbetaling på en pensionsordning med løbende udbetalinger, bortset fra en ophørende alderspension. Det samme er tilfældet, hvor præmie- eller bidragsperioden for en sådan ordning er på mindre end 10 år. Se PBL § 18, stk. 3-5.

Reglerne om fradragsfordeling gælder ikke for indbetalinger til en ordning omfattet af PBL § 15 A.

Indbetalinger til ordninger omfattet af PBL § 15 A fratrækkes som hovedregel i det indkomstår, hvor de indbetales. Se PBL § 18, stk. 1, 2. pkt.

Dette er en afvigelse i forhold til hovedreglen i PBL § 18, stk. 1, 1. pkt., for pensionsordninger oprettet i forsikringsselskaber, fordi der normalt er fradragsret for indbetalinger på dem i det indkomstår, hvor præmien forfalder.

Fradrag kan dog foretages i afståelsesåret, hvis indbetalingen sker senest den 1. juli i det efterfølgende indkomstår. Se PBL § 18, stk. 1, 5. pkt.

Baggrunden er, at en eventuel fortjeneste fra salget eller ophøret af virksomheden beskattes i afståelsesåret. Bestemmelsen gør det muligt for den selvstændige at blive færdig med regnskabsførelsen for afståelsesåret og opgøre den skattepligtige fortjeneste, før han eller hun indbetaler til pensionsordningen.

Selvom fristen den 1. juli er sammenfaldende med selvangivelsesfristen, så udsættes indbetalingsfristen ikke, selvom der gives udsættelse med indsendelse af selvangivelsen.

Eksempel 1

En selvstændig erhvervsdrivende person afstår sin virksomhed i 2017. Personen skal indbetale på pensionsordningen senest den 1. juli 2018, hvis personen skal have fradrag for indbetalingen i afståelsesåret, dvs. 2017. Hvis personen indbetaler senere end den 1. juli 2018, får personen fradrag i indbetalingsåret, dvs. 2018.

Eksempel 2

Hvis virksomheden afstås trinvist, så en andel af virksomheden afstås i 2018 og resten i 2019, skal indbetalingerne på pensionsordningen ske senest den 1. juli 2019 og den 1. juli 2020, hvis den selvstændige skal have fradrag for indbetalingerne i afståelsesårene, dvs. i år 2018 og 2019.

Den selvstændige kan have forskudt indkomstår, så indkomståret ikke er det samme som kalenderåret. Ved bagud forskudt indkomstår er fristen for at indbetale efter PBL § 18, stk. 1, 6. pkt., den 1. juli i kalenderåret efter det kalenderår, som det indkomstår, som virksomheden er afstået i, træder i stedet for.

Eksempel 3

Den selvstændiges indkomstår 2022 udløber den 31. maj 2022. Fristen for at indbetale er da den 1. juli 2023.

Fradraget kan ikke overstige hverken det regulerede grundbeløb efter PBL § 15 A, stk. 6, på 3.054.700 kr. (2022: 2.966.900 kr.) eller den skattepligtige fortjeneste (før fradrag af arbejdsmarkedsbidrag).

Landsskatteretten fandt i en sag, at en klager, der havde afstået sin virksomhed i indkomståret 2006, kun kunne indbetale på en ophørspension op til den beløbsgrænse, der gjaldt for 2006. Landsskatteretten lagde vægt på, at beløbsgrænsen skulle stemme overens med grænsen i det år, hvor klageren havde afstået sin virksomhed og ønskede fradrag for indskuddet, hvilket var 2006. Der var hverken i lov eller forarbejder hjemmel til at benytte det efterfølgende indkomstårs beløbsgrænse. Se SKM2009.700.LSR.

Fradragsret i aktieindkomst

Når en hovedaktionær får en fortjeneste ved at sælge aktierne i selskabet eller ved at likvidere selskabet, er fortjenesten aktieindkomst efter PSL § 4 a, stk. 1, nr. 4.

Der er som udgangspunkt fradrag for indbetalinger til pensionsordninger i den personlige indkomst efter PSL § 3, stk. 2, nr. 3.

For at sikre, at hovedaktionæren får mulighed for at nedsætte eller neutralisere beskatningen af fortjenesten, selvom fradraget for pensionsindbetalingen ikke kan rummes i den personlige indkomst, kan han eller hun vælge at overføre fradraget for pensionsindbetalingen - eller en del af det - til fradrag i aktieindkomsten. Se PSL § 4 a, stk. 3. Men den tidligere hovedaktionær kan ikke fratrække samme præmier og bidrag i både aktieindkomst og personlig indkomst.

Hovedaktionæren kan kun vælge at overføre fradraget til aktieindkomsten i det eller de indkomstår, hvor aktierne er afstået, og kun i det omfang aktieindkomsten er positiv, når den er gjort op efter reglerne i PSL § 4 a, stk. 1 og 2. Fradraget kan ikke overstige den opgjorte positive nettoaktieindkomst.

Hovedaktionæren skal vælge, om han eller hun helt eller delvist vil trække indbetalingen fra i aktieindkomsten, når han eller hun afleverer selvangivelsen for det indkomstår, hvor aktierne er afstået. Hovedaktionæren kan dog omgøre sin beslutning om, hvor han eller hun vil have fradraget, ved at give Skattestyrelsen besked om, at han eller hun ønsker at ændre det, senest den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af det eller de indkomstår, hvor aktierne er afstået.

Tilbagebetaling af overskydende beløb

Hvis en selvstændig har indbetalt mere til en PBL § 15 A-ordning, end han eller hun kan få fradrag for, kan pensionsinstituttet tilbagebetale det overskydende beløb, uden at der beregnes afgift. Se PBL § 22 og de nærmere regler i bekendtgørelse nr. 1370 af 21. december 2012 § 10, stk. 4.

Den selvstændige skal bede pensionsinstituttet om at betale beløbet tilbage. Skattestyrelsen skal godkende størrelsen af det overskydende beløb inden anmodningen. Pensionsinstituttet skal sikre sig, at Skattestyrelsen har godkendt, inden det udbetaler det overskydende beløb.

Tilsvarende gælder det, at hvis betingelserne for at oprette en PBL § 15-ordning ikke har været opfyldt, kan pensionsinstituttet udbetale det indbetalte beløb. Den selvstændige skal anmode pensionsinstituttet om tilbagebetaling. Pensionsinstituttet skal inden udbetalingen sikre sig, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at betingelserne for at oprette ordningen ikke er opfyldt. Se bekendtgørelsens § 10, stk. 5.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
SKM2022.295.SR	Spørger ejede en landbrugsejendom med bygningsparcel og drev eget jordareal samt et tilforpagtet areal med planteavl. Derudover var han minkavler, men minkene blev aflivet ultimo 2020 grundet den nationale nedlukning af erhvervet som følge af Covid-19. Spørger valgte at få udbetalt erstatning for endeligt ophør med minkavl og havde i den forbindelse stillet en række spørgsmål om den skattemæssige behandling af disse. Der blev spurgt konkret til reglerne om såkaldt ophørspension i pensionsbeskatningslovens § 15 A (spørgsmål 1-8, og 12), og til afskrivningslovens regler om driftsmiddelsaldo (spørgsmål 9-11). Reglerne om ophørspension fandt ifølge praksis blandt andet anvendelse ved trinvis og delvis afståelse af en virksomhed. I dette bindende svar bekræftedes det derfor, at reglerne om ophørspension generelt kunne finde anvendelse for Spørger. Skatterådet fandt dog ikke, at såkaldt "tempobonus" var en afståelse af virksomhedens aktiver eller af selve virksomheden, og tempobonus var således ikke en opnået skattepligtig fortjeneste i pensionsbeskatningslovens § 15 As forstand.
SKM2009.700.LSR	Beløbsgrænse. Fradrag for indskud skulle beregnes efter beløbsgrænsen for indskud for afståelsesåret. Ikke fradrag fuldt ud.