Indhold

Dette afsnit beskriver betingelser og omfang af afgiftslempelse for fjernvarme.

Afsnittet indeholder:

Regler for afgiftslempelse for fjernvarme
Regler for afgiftslempelse for eget forbrug af varme via interne varmesystemer
Definition af kraftvarmekapacitet
Dokumentation for kraftvarmekapacitet
Opbevaring af dokumentation for kraftvarmekapacitet
Varmeproduktionsanlæg - afgrænsning af adgangen til afgiftslempelse
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regler for afgiftslempelse for fjernvarme

Varmeproducenter har på visse betingelser ret til afgiftslempelse for fjernvarme, der produceres af afgiftspligtige brændsler eller af afgiftspligtig elektricitet.

Ved lov nr. 474 af 17. maj 2017 bortfaldt betingelsen om, at en varmeproducent skal være momsregistreret for at få afgiftslempelse. Ændringen fik virkning fra og med den 1. november 2011. Afgiftslempelsen gælder hermed også for ikke-momsregistrerede varmeproducenters, herunder boligselskabers, leverancer af varme som led i momsfritaget udlejning.

Varmeproducenter, der leverer varme, har ret til afgiftslempelse for varme, der leveres til kollektive fjernvarmenet eller til lignende fjernvarmenet, hvis

de ikke samtidigt producerer elektricitet
de har kraftvarmekapacitet, eller havde kraftvarmekapacitet den 1. oktober 2005.

Ved kollektive fjernvarmenet forstås et fjernvarmenet, som en ubestemt kreds af brugere har mulighed for at tilslutte sig. Et kollektivt fjernvarmenet er ofte også kendetegnet ved, at varmen kommer fra et centralt kraftvarmeværk, et decentralt kraftvarmeværk, et decentralt fjernvarmeværk eller et affaldsforbrændingsværk.

Ved lignende fjernvarmenet forstås som hovedregel fjernvarmenet i forbindelse med større bebyggelser, som ligner kollektive fjernvarmenet.

Centrale kraftvarmeværker (værker omfattet af bilag 1 til blandt andet mineralolieafgiftsloven), der leverer varme til kollektive fjernvarmenet eller lignende fjernvarmenet, har også ret til afgiftslempelse.

Bestemmelserne om afgiftslempelse for fjernvarme findes i følgende love:

ELAL § 11, stk. 6 og 7
GASAL § 8, stk. 4 og 5
KULAL § 7, stk. 3 og 4
MINAL § 9, stk. 4 og 5
CO2AL § 7, stk. 6 og 7.

Varmen skal leveres til de(t) samme fjernvarmenet, som kraftvarmeværket leverer varme til.

Det er uden betydning, om varmen produceres ved elektricitet, gas, kul eller olie.

Varme fra røggaskondenseringsanlæg skal også regnes med til den producerede varme.

Varmen må ikke være fremstillet på et anlæg, som samtidig producerer elektricitet (kraftvarmeanlæg).

Det er dog uden betydning, at der på samme tid både produceres elektricitet og varme på et kraftvarmeanlæg og varme på et varmeproduktionsanlæg. Det er også uden betydning, om varmen produceres på anlæg, der fungerer helt uafhængigt af kraftvarmeanlægget, eller om anlægget fungerer i såkaldt seriedrift med kraftvarmeanlægget. Seriedrift finder sted, når varmeproduktionsanlægget er i direkte forbindelse med kraftvarmeanlægget (fx hvor returvandet fra varmeforsyningsnettet først ledes til kraftvarmeenheden og derfra videre til en gaskedel med det formål, at fjernvarmevandet opnår den ønskede fremløbstemperatur).

Regler for afgiftslempelse for eget forbrug af varme via interne varmesystemer

Varmeproducenter, der producerer og leverer varme, og som har kraftvarmekapacitet, eller som havde kraftvarmekapacitet den 1. oktober 2005, har ret til afgiftslempelse for eget forbrug af varme via interne varmesystemer.

Centrale kraftvarmeværker (værker omfattet af bilag 1 til blandt andet mineralolieafgiftsloven), har også ret til afgiftslempelse for varme, der forbruges fra det interne varmesystem.

Der kan fx være tale om varme, som varmeproducenten anvender som rumvarme.

Det er blandt andet en betingelse for afgiftslempelse, at eget forbrug af varme fra det interne varmesystem måles.

Bestemmelserne om afgiftslempelse for eget forbrug af varme findes i følgende love:

Definition af kraftvarmekapacitet

Kraftvarmekapacitet defineres som de tilfælde, hvor

100 pct. af varmeleverancen i mindst 75 pct. af året kan dækkes af kraftvarmeanlægget
mindst 25 pct. af produktionen af elektricitet og varme i kraftvarmeanlægget udgøres af elektriciteten.

Se ELAL § 11, stk. 7, GASAL § 8, stk. 5, KULAL § 7, stk. 4, MINAL § 9, stk. 5 og CO2AL § 7, stk. 7.

Dette skal kunne dokumenteres på forlangende overfor Skattestyrelsen.

Det vil sige, at kraftvarmeanlægget skal kunne dække varmeleverancen 75 pct. af årets døgn, og elektriciteten skal udgøre mindst 25 pct. af produktionen af elektricitet og varme i kraftvarmeanlægget.

Rene varmeproduktionsanlæg har ikke kapacitet til el-produktion. De kan derfor ikke regnes med ved opgørelsen af kraftvarmekapaciteten.

I situationen, hvor en varmeproducent

dels leverer/fakturerer varme til et ledningsnet via egen kraftvarmeenhed og egne varmeproduktionsanlæg - eventuelt egne anlæg, der udelukkende producerer varme (rene varmeproduktionsanlæg) -,
dels leverer/fakturerer varme til samme ledningsnet, produceret på fx et eksternt affaldsbaseret kraftvarmeværk,

er det Skattestyrelsens opfattelse, at hvis varmeproducenten ikke via egen kraftvarmeenhed/kraftvarmekapacitet er i stand til at overholde kravet om, at 100 pct. af varmeleverancen i mindst 75 pct. af året kan dækkes af kraftvarmeenheden, vil varmeleverancer fra andre kraftvarmeenheder til det samme ledningsnet, kunne indgå i opgørelsen af, hvorvidt lovens krav om kraftvarmekapacitet er opfyldt. For at varmeproducenten kan medregne leverancer fra andre kraftvarmeenheder ved opgørelse af kraftvarmekapaciteten efter loven, er det imidlertid forudsat, at varmeproducenten selv bidrager til kraftvarmekapaciteten med varme fra egen/egne kraftvarmeenhed(er).

Dokumentation for kraftvarmekapacitet

Når en virksomhed anmoder om afgiftslempelse, skal den kunne dokumentere, at kraftvarmekapaciteten er opfyldt for en periode på et år frem til første opgørelsesperiode.

Virksomheder med kraftvarmekapacitet den 1. oktober 2005 kan dokumentere kraftvarmekapaciteten for perioden 1. oktober 2004 til 1. oktober 2005.

Varmeleverancer

Dokumentationen for kraftvarmekapacitet kan ske på døgnbasis. Ved en døgnbaseret dokumentation skal virksomheden/kraftvarmeproducenten kunne oplyse følgende for dokumentations-/opgørelsesperioden:

Kraftvarmeanlæggets maksimale varmekapacitet pr. døgn
Den samlede varmeleverance fra hele anlægget pr. døgn. Det vil sige varme fra både kraftvarmeanlægget og fra varmeproduktionsanlæg.

Betingelsen er opfyldt, hvis virksomhedens samlede varmeleverance højst overstiger kraftvarmeanlæggets maksimale varmekapacitet i 91 døgn (svarende til højst 25 pct. af året) i opgørelsesperioden, eller hvis kraftvarmeanlæggets maksimale varmekapacitet kan dække virksomhedens samlede varmeleverance i 274 døgn (svarende til 75 pct. af året) i opgørelsesperioden.

El-produktion

Virksomheden/kraftvarmeproducenten skal kunne oplyse følgende for dokumentations-/opgørelsesperioden:

Samlet el-produktion på kraftvarmeanlægget
Samlet varmeproduktion på kraftvarmeanlægget.

Betingelsen er opfyldt, hvis el-produktionen i kraftvarmeanlægget i opgørelsesperioden udgør mindst 25 pct. af den samlede el- og varmeproduktion i kraftvarmeanlægget.

Dette kan udtrykkes ved følgende formel, hvor resultatet skal være mindst 25:

El-produktion/(el-produktion varmeproduktion) * 100.

Opbevaring af dokumentation for kraftvarmekapacitet

Virksomheden skal opbevare dokumentation for kraftvarmekapacitet så længe, den anmoder om afgiftslempelse.

Varmeproduktionsanlæg - afgrænsning af adgangen til afgiftslempelse

Som nævnt ovenfor har varmeproducenter med kraftvarmekapacitet og centrale kraftvarmeværker ret til afgiftslempelse.

Kraftvarmeproducenterne ejer dog ikke altid de varmeproduktionsanlæg, hvor varmen produceres, og som leverer varme til det kollektive fjernvarmenet eller til lignende fjernvarmenet.

Der er eksempler på, at et fjernvarmeselskab, der køber hovedparten af varmen af en kraftvarmeproducent, samtidigt ejer et eller flere varmeproduktionsanlæg, der anvendes som reserve- og spidslastkedler, eller som bruges til mere kontinuerlig produktion af varme. Disse varmeproduktionsanlæg er som udgangspunkt ikke omfattet af afgiftslempelsen.

Det afgørende er dog ikke, om varmeproduktionsanlægget er ejet af kraftvarmeproducenten, men at det drives af kraftvarmeproducenten.

Med det sigte at opnå en forenklet og i praksis entydig og håndterbar definition opereres der med flere kriterier, hvor

indkøb af brændslet og
anvendelse af brændslet

er to af de afgørende kriterier for at få afgiftslempelse. Det har været sigtet at skabe et vist sammenfald mellem retten til afgiftslempelse for fjernvarme og retten til godtgørelse af energiafgifter på energiforbrug til procesformål, der gælder for momsregistrerede virksomheder. Samtidig er det en betingelse, at kraftvarmeproducenten har den fulde dispositionsret over varmeproduktionsanlægget.

Dette kan defineres som:

"Den virksomhed, der har kraftvarmekapacitet, har mulighed for at få reduceret afgiften på det brændsel eller den elektricitet, som virksomheden indkøber og anvender til produktion af varme på varmeproduktionsanlæg, der leverer varme til det samme kollektive fjernvarmenet eller et lignende fjernvarmenet".

Udtrykt på en anden måde bliver afgiftslempelsen givet til kraftvarmeproducenten, som indkøber brændslet. Det er også kraftvarmeproducenten, som har de økonomiske omkostninger ved drift af varmeproduktionsanlægget, og som fakturerer varmeleverancen produceret på kraftvarmeenheden og på varmeproduktionsanlægget til fjernvarmeselskabet.

Det er kraftvarmeproducenten, som

skal dokumentere og føre regnskab med indkøb og forbrug af brændsel til drift af varmeproduktionsanlægget
har ansvaret for måling af den producerede mængde varme ab værk.

Eksempler på tilhørskonstellationer

Til illustration af hvornår varme fra et varmeproduktionsanlæg er omfattet eller ikke er omfattet af afgiftslempelsen, kan der opstilles en række tilhørskonstellationer mv. mellem kraftvarmeenheden/kraftvarmeproducenten og varmeproduktionsanlæggene.

Eksemplerne nedenfor handler alle om den situation, hvor den producerede varme på varmeproduktionsanlægget leveres direkte til det kollektive fjernvarmenet eller til lignende fjernvarmenet, og hvor definitionen for kraftvarmekapacitet er opfyldt.

Følgende tilhørskonstellationer er som udgangspunkt omfattet af adgangen til afgiftslempelse:

Kraftvarmeværket har fælles ejerskab med reserve- og spidslastkedlerne, og der er fælles driftspersonale og brændselsindkøb for både kraftvarmeværket og kedlerne
Kraftvarmeværket og varmeproduktionsanlægget er to selvstændige juridiske enheder, men det er den juridiske enhed med kraftvarmekapacitet, der har det fulde ansvar for varmeproduktionen. Kraftvarmeproducenten står for brændselsindkøb til drift af varmeproduktionsanlægget
Kraftvarmeværket og varmeproduktionsanlægget er to selvstændige juridiske enheder, men det er kraftvarmeproducenten, der har det fulde ansvar for varmeproduktionen. Kraftvarmeproducenten står for brændselsindkøb til både kraftvarmeenheden og varmeproduktionsanlægget. Kraftvarmeproducenten giver ordre til den anden juridiske enhed (fjernvarmeselskabet) om start og stop af varmeproduktionsanlægget, og det er fjernvarmeselskabets driftspersonale, der står for driften af kedlerne.

Følgende tilhørskonstellationer, er ikke omfattet af adgangen til afgiftslempelse:

Kraftvarmeværket og varmeproduktionsanlægget er to selvstændige juridiske enheder, men det er kraftvarmeproducenten, der har det fulde ansvar for varmeproduktionen. Kraftvarmeproducenten står for driften af varmeproduktionsanlægget, men brændselsindkøbet til kedlerne varetages af den anden juridiske enhed (fjernvarmeselskabet)
Kraftvarmeværket og varmeproduktionsanlægget er to selvstændige juridiske enheder. Kraftvarmeproducenten er kun ansvarlig for den varmeproduktion, der sker på kraftvarmeværket, men giver besked til fjernvarmeselskabet, når der bliver behov for drift af varmeproduktionsanlægget
Kraftvarmeværket og varmeproduktionsanlægget er to selvstændige juridiske enheder. Kraftvarmeproducenten er kun ansvarlig for den varmeproduktion, der sker på kraftvarmeværket. Det er fjernvarmeselskabets driftspersonale, som afgør, hvornår varmeproduktionsanlægget skal producere varme
Kraftvarmeværket med kraftvarmekapacitet ejer et varmeproduktionsanlæg, men både driften og ansvaret for driften mv. er overdraget til et fjernvarmeselskab, som fx indkøber brændslet og som i øvrigt har udgifterne ved driften af varmeproduktionsanlægget.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Kommentarer
Byretsdomme
►SKM2023.145.BR◄	►Sagen angik, om et kraftvarmeværk kunne anses for at have drevet fire varmeproduktionsanlæg i perioden 1. september 2013 - 30. juni 2016 og dermed havde krav på tilbagebetaling af gasafgift i henhold til den såkaldte elpatronordning i gasafgiftslovens § 8, stk. 4 og 5. Retten fandt (3 dommere), at kraftvarmeværket ikke kunne anses for at have drevet varmecentralerne i den relevante periode, da kraftvarmeværket både i henhold til de oprindelige aftaler og den faktiske fakturering havde leveret gas til varmecentralernes egen produktion og ikke varme til varmecentralerne. Det kunne ikke føre til en anden vurdering, at kraftvarmeværket i henhold til parternes aftale kunne beslutte og iværksætte, hvornår varmecentralerne producerede egen varme, idet den væsentligste omkostning til produktionen blev afholdt af varmeproduktionsanlæggene. Det forhold, at kraftvarmeværket og de fire varmeproduktionsanlæg ved en aftale i september 2016 med tilbagevirkende kraft havde aftalt at ændre faktureringen for den relevante periode, sådan at kraftvarmeværket endeligt ville afholde udgiften til gas og afgifter og i stedet ville fakturere varmeproduktionsanlæggene for leveret varme, kunne ikke føre til et andet resultat. Retten fandt, at det forhold, at kraftvarmeværket ikke havde betalt gasafgiften i perioden, medførte, at kraftvarmeværket heller ikke af den grund kunne få afgiften tilbagebetalt.◄	►Dommen stadfæster SKM2021.312.LSR◄
Landsretteretskendelser
►SKM2023.201.LSR◄	►Sagen angik et decentralt kraftvarmeværks opgørelse af godtgørelse af gas- og kuldioxidafgift. Det decentrale kraftvarmeværk blev drevet af et selskab. Varmeforsyningsnettet fik i den omhandlede periode varme leveret fra tre kilder, herunder overskudsvarme fra en fabrik. Selskabet havde i perioden angivet godtgørelse af gas- og kuldioxidafgift af gasforbrug på gaskedler efter gasafgiftslovens § 8, stk. 4, og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 6. SKAT traf afgørelse om, at selskabet ikke var berettiget til godtgørelse, fordi selskabet ikke opfyldte betingelsen i gasafgiftslovens § 8, stk. 5, og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 7, om, at mindst 100 % af varmeleverancen i mindst 75 % af året skulle kunne dækkes af kraftvarmeenheden, da selskabet ikke havde medregnet overskudsvarme fra fabrikken til varmeleverancen ved opgørelsen af, om selskabet havde kraftvarmekapacitet. Landsskatteretten fandt, at begrebet "varmeleverance" i gasafgiftslovens § 8, stk. 5, og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 7, skulle forstås således, at det kun var selskabets varmeleverancer fra de af selskabet drevne anlæg til varmeforsyningsnettet, der skulle medregnes ved opgørelsen af kraftvarmekapaciteten i gasafgiftsloven § 8, stk. 5 og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 7. Selskabet havde derfor ikke lavet en fejl, da selskabet opgjorde kraftvarmekapaciteten uden at medregne varmen fra fabrikken.◄
SKM2018.538.LSR	Et selskabs anmodning om tilbagebetaling af gas- og kuldioxidafgift i henhold til den såkaldte elpatronordning var ikke imødekommet af SKAT, idet selskabet ikke havde målt den lempelsesberettigede varmeproduktion direkte, og idet SKAT ikke havde fundet, at betingelserne for at anvende den indirekte opgørelsesmetode var opfyldt. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse for den del af den samlede periode, hvor anmodningen var indgivet for sent, men hjemviste afgørelsen for den resterende periode til SKATs opgørelse af selskabets krav på tilbagebetaling.	Skattestyrelsen har på baggrund af SKM2018.538.LSR offentliggjort styresignal SKM2020.142.SKTST med retningslinjer for, hvilken dokumentation, der i mangel af en direkte måling af varmeproduktionen, kan fremlægges med henblik på at dokumentere den højeste mulige virkningsgrad.
SKM2017.116.LSR	Et forsyningsselskab havde ikke opfyldt betingelserne om kraftvarmekapacitet, jf. gasafgiftslovens § 8, stk. 5, og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 7 (tidligere stk. 8). Landsskatteretten fastslog, at bestemmelserne i gasafgiftslovens § 8, stk. 5, og kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 7, efter deres ordlyd må forstås således, at en virksomheds kraftvarmekapacitet er betinget af, at kraftvarmeenheden i løbet af året har kunnet dække hele varmeleverancen i 75 pct. af den forløbne tid. En sådan opgørelse kan kun foretages ved at se på kapacitet og varmeleverancer for kortere tidsintervaller. SKAT havde derfor været berettiget til at stille krav om opgørelse på døgnbasis.
SKM2015.394.LSR	Et fjernvarmeselskab havde kedler til produktion af varme på basis af naturgas og bioolie. Ud over den varme, som produceredes på selskabets anlæg, indkøbte fjernvarmeselskabet varme fra sit helejede datterselskab, som fakturerede fjernvarmeselskabet for varmeleverancerne. Datterselskabet ejede et kraftvarmeværk med to naturgasdrevne motorer, hvor der produceredes elektricitet og varme. Fjernvarmeselskabet kunne ikke anses for at have kraftvarmekapacitet, og opfyldte derfor ikke betingelserne for tilbagebetaling af gasafgift i henhold til gasafgiftslovens § 8, stk. 4. Det kunne ikke føre til et andet resultat, at fjernvarmeselskabet stillede driftspersonale og -ledelse til rådighed for datterselskabet, og at produktionen blev planlagt og afviklet ud fra den samlede økonomi i begge selskaber.
Skatterådet
SKM2021.325.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger kunne opnå kraftvarmekapacitet efter el-patronordningen ved at medregne kapacitet fra et andet kraftvarmeværk, da spørger selv skulle opfylde kravet om kraftvarmekapacitet, og betingelserne for at indregne andre værkers kapacitet efter SKM2015.570.SKAT ikke var opfyldt.
SKM2020.248.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at spørger fortsat kan anvende el-patronordningen efter at den ene kraftvarmeenhed er blevet afmonteret, forudsat spørger havde kraftvarmekapacitet den 1. oktober 2005. Det er en forudsætning, at spørger kan dokumentere dette.
SKM2019.97.SR	Spørger vil demontere sin eneste kraftvarmeenhed, der producerede elektricitet og varme. Herefter ville spørger udelukkende producere varme. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger kunne anvende el-patronordningen i elafgiftslovens § 11, stk. 16 og 17, gasafgiftslovens § 8, sk. 4 og 5, og mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 4 og 5. Dette skyldtes, at spørger ikke længere drev et kraftvarmeværk, som er en forudsætning for anvendelsen af bestemmelserne.
SKM2018.422.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at et varmeproduktionsanlæg kan omfattes af elpatronordningen og opnå afgiftslempelse efter gasafgiftslovens § 8, stk. 4-5 og CO2-afgiftslovens § 7b efter driften af anlægget er overdraget til spørger fra spørgers moderselskab.
SKM2016.499.SR	Skatterådet afkræftede for det første, at spørger kan anvende elafgiftsloven § 11, stk. 16, hvis spørger driver en el-kedel, der er tilsluttet Xs ledningsnet, når spørger har opfyldt kravet om kraftvarmekapacitet på sit kraftvarmeværk, der ikke er tilsluttet dette ledningsnet. Skatterådet bekræftede for det andet, at spørger kan anvende elafgiftsloven § 11, stk. 16, hvis spørger driver en el-kedel, der er tilsluttet til X´s ledningsnet, hvis dette ledningsnet får forbindelse til det ledningsnet, som spørger leverer varme til, når spørger har opfyldt kravet om kraftvarmekapacitet på sit kraftvarmeværk. Skatterådet bekræftede endvidere, at spørger kan anvende elafgiftsloven § 11, stk. 16, hvis spørger henholdsvis driver og opfører/tilslutter en el-kedel, der er tilsluttet til X´s ledningsnet, når spørger køber et kraftvarmeværk, der direkte er tilsluttet X ledningsnet, eller kraftvarmeværket er tilsluttet Y, Z eller K's ledningsnet og hermed har forbindelse til X's ledningsnet.
SKM2016.120.SR	Skatterådet bekræftede, at spørger kunne opnå tilbagebetaling af afgift efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 4 og 5, når spørger indkøber brændsel og driver spidslastkedlerne ejet af et andet selskab.
SKM2015.620.SR	Skatterådet bekræftede, at en fjernvarmeproducent kan få tilbagebetalt en del af afgiften af elektricitet, som fjernvarmeproducenten har indkøbt og anvendt til varmefremstilling på elkedler etableret på fjernvarmeproducentens grund, hvor kedlerne er ejet af et kommunalt varmeselskab.
SKM2014.480.SR	Skatterådet har bekræftet, at et kraftvarmeværk kan anses som forbruger af naturgas til fremstilling af varme på spids- og reservelastkedler, fordi værket indkøber gassen, og værket har fuld rådighed over kedlerne. Kraft-varmeværket kan herved opnå afgiftslempelse efter el-patronordningen for den varme, der produceres på kedlerne, selv om de ikke ejes af værket.