Indhold

Dette afsnit beskriver afståelse til handelsværdier (afståelsesprincippet) i forbindelse med virksomhedsoverdragelse.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Særlige forhold
• Omregning til kontantværdi og kursnedskrivning af gælds- eller pantebreve.
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Se også

Se også afsnit C.C.6 om afståelsesbegrebet i øvrigt.

Regel

En personligt ejet virksomheds aktiver og passiver kan overdrages til et selskab som en skattepligtig afståelse til handelsværdier. Fortjeneste eller tab beskattes ved den oprindelige ejers indkomstopgørelse. Aktiverne og passiverne anses for overtaget af selskabet til handelsværdier.

Anskaffelsessum og afståelsessum omregnes til kontantværdi for

• goodwill
• afskrivningsberettigede maskiner og inventar mv.
• ejendomme

Se også

C.C.6.4 om goodwill og immaterielle rettigheder i øvrigt, afsnit C.C.6.2 om maskiner og inventar mv. og C.H.2.1.8 om afståelses- og anskaffelsessummen ved afståelse og erhvervelse af fast ejendom.

Særlige forhold

Hvis der er interessefællesskab mellem sælger og køber fx mellem en hovedaktionær og dennes selskab, kan overdragelsesvilkårene være aftalt på en måde, som ikke kan anses som sædvanlige eller normale.

Armslængdeprincippet

Interesseforbundne parter skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for deres transaktioner, der svarer til de priser og vilkår, som uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner (armslængdeprincippet). Se LL § 2.

Bestemmelsen gælder for alle interne aftaler og samhandelsforhold. Bestemmelsen gælder kun transaktioner mellem:

• koncernselskaber indbyrdes og
• personer og selskaber, som disse personer kontrollerer (kontrollerede transaktioner).

Bestemmelsen gælder ikke mellem andre interesseforbundne parter fx familiemedlemmer. Se også afsnit C.D.2.4.2 om armslængdeprincippet.

Omregning til kontantværdi og kursnedskrivning af gælds- eller pantebreve

Kontantværdiansættelse af overdragelsessummer fastsættes for

• bygninger mv.
• driftsmidler
• skibe
• ombygninger
• indretning af lejede lokaler.

Se AL § 45, stk. 1 og EBL § 4, stk. 2. Omregningen sker efter kursværdierne på overdragelsestidspunktet, ved at den kontante del af anskaffelsessummen henholdsvis salgssummen lægges sammen med kursværdien af aktivets gældsposter.

Kontantværdiansættelse sker efter en konkret vurdering. Kursen skal enten være indhentet fra en sagkyndig, fx et pengeinstitut eller et realkreditinstitut, eller være beregnet af skatteyderen. Se SKM2010.251.SKAT, hvormed der fra og med den 1. april 2010 ikke udsendes tabeller til brug for kursansættelsen af private pantebreve og anden gæld.

Overdragelse mellem interesseforbundne parter

Ved overdragelse mellem interesseforbundne parter, det vil sige en person og et selskab mv. og mellem selskaber, hvor den ene part på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har bestemmende indflydelse på den anden parts handlemåde, skal kursansættelse af fordringer og gæld foretages under hensyn hertil.

Praksis

For kursansættelse af gælds- eller pantebreve udstedt i forbindelse med en omdannelse af en personlig virksomhed til et selskab gælder den hidtidige praksis fortsat. Efter hidtidig praksis kan kursværdien ikke sættes lavere end kurs 80. Det må antages, at kursværdien på tilsvarende fordringer i dag overstiger kurs 80, på grund af renteniveauet da denne praksis opstod. Højesteret har godkendt kurs 80 på gældsbreve udstedt ved virksomhedsomdannelse. Se TfS 1984, 582 HR og TfS 1984, 586 HR.

Landsretten godkendte ikke kurs 80 på gældsbreve udstedt ved virksomhedsomdannelse. Se TfS 1995, 456 ØLR.

Landsretten ændrede en kursansættelse fra 50 til 80 på et gældsbrev ved virksomhedsomdannelse. Se TfS 1993, 521 ØLR.

Overdragelser efter omdannelsen

Sælgerpantebreves kursværdi fastsættes under hensyntagen til pantebrevenes forrentnings- og afdragsbestemmelser, når de overdrages fra en hovedaktionær til et selskab, der er kontrolleret af ham. Se UfR 1981, 1030 VLR.

Anfordringstilgodehavender

Tilgodehavender i selskabet, der kan trækkes på efter hovedaktionærens ønske, og som derfor har karakter af et anfordringstilgodehavende, kan ikke kursnedskrives.

Er der ikke udstedt et gældsbrev, og er der ikke en nærmere aftale om forrentnings- og afdragsvilkår med selskabet, sidestilles tilgodehavendet med et ydet lån på anfordring, der ikke kan kursnedskrives. Se SKDM 1979, 274D ØLR. Kursnedslag kunne godkendes, fordi afdrags- og forrentningsvilkår fremgik af stiftelsesoverenskomsten, og selvom der ikke var oprettet gældsbrev eller pantebrev. Se LSRM 1976, 125 LSR.

Fordeling af kursnedskrivning

Hvis der gives kursnedslag, fordeles kursnedslaget forholdsmæssigt på samtlige overdragne aktiver, bortset fra likvide midler. Se SKDM 1983, 177D VLR.

Korrektion af overdragelsessummer, omgørelse mv.

Skattestyrelsen kan give tilladelse til omgørelse vedrørende selskabets og stifterens beskatningsforhold i forbindelse med en ikke godkendt omdannelse af personlig drevet virksomhed til selskab. Se SFL § 29.  Selvom omdannelsen af en personlig drevet virksomhed var sket efter afståelsesprincippet, kunne omdannelsen omgøres til at ske efter virksomhedsomdannelsesloven. Se TfS 1994, 694 LR.

Udskudt skat efter VOL § 2, stk. 1, nr. 8 og indgår som et passiv i selskabets åbningsbalance, og kan hindre en omgørelse i de tilfælde, hvor den lovpligtige selskabskapital ikke er intakt efter ændringen.

Se også

Se også TfS 2000, 740 notat om betalingskorrektion og omgørelse. Se afsnit A.A.14.1 om omgørelse.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Kommentarer
Højesteretsdomme
TfS 1984, 582 HR	Omdannelsen af den personligt ejede virksomhed til et selskab, skete på vilkår, som stifteren selv kunne fastsætte med hensyn til størrelsen af den kontante udbetaling, afvikling af resttilgodehavendet og eventuel sikkerhed herfor. Skattemyndighederne var ikke bundet til at lade værdiansættelsen bero på vilkårene i gældsbrevet. Det blev tillagt  afgørende betydning, at kreditor havde haft indgående kendskab til og indflydelse på selskabets forhold, og at gældsbrevet ikke var bestemt til omsætning.
TfS 1984, 586 HR	Omdannelsen af den personligt ejede virksomhed til et selskab, skete på vilkår, som stifteren selv kunne fastsætte med hensyn til størrelsen af den kontante udbetaling, afvikling af resttilgodehavendet og eventuel sikkerhed herfor. Skattemyndighederne var ikke bundet til at lade værdiansættelsen bero på vilkårene i gældsbrevet. Det blev tillagt afgørende betydning, at kreditor havde haft indgående kendskab til og indflydelse på selskabets forhold, og at gældsbrevet ikke var bestemt til omsætning.
Landsretsdomme
TfS 1995, 456 ØLR	Standardkurs 80 var ikke anvendelig ved fastsættelsen af kursen på to gældsbreve, som blev udstedt i forbindelse med en virksomhedsoverdragelse til et nyt selskab. En skønsforretning foranlediget af selskabet kunne ikke danne grundlag for kursfastsættelsen, fordi det ikke var godtgjort, at det var aftalt at lægge skønsmandens erklæring til grund, og gældsbrevene ikke var beregnet til omsætning. Det sælgende selskab besad 50 pct. af kapitalen og erhvervede ikke en stemmeudslagsgivende post i selskabet.
TfS 1993, 521 ØLR	En kursfastsættelse ændredes fra 50 til 80 på et gældsbrev i forbindelse med en virksomhedsomdannelse. Stifterne af aktieselskabet havde klart sammenfaldende interesser i at opnå skattemæssige begunstigelser ved selskabsomdannelsen, og i at gældsbrevene blev indfriet.
UfR 1981, 1030 VLR	Fire år efter en virksomhedsomdannelse blev en fast ejendom overdraget til selskabet. Det interessesammenfald, der lå i hovedaktionærforholdet, havde i sagen ikke ført til særlige skattemæssige fordele. Ved overdragelsen skulle de udstedte sælgerpantebreves kursværdi fastsættes efter normale principper ved fastsættelsen af pantebreves kursværdi.
SKDM 1979, 274D ØLR	Fordringen var forrentet og afdraget over en årrække, men afdragene var ikke sket efter faste retningslinier. I mangel af gældsbrev eller andet klart aftalegrundlag blev tilgodehavendet betragtet som en fordring, der forfaldt på anfordring. Ikke kursnedslag.
SKDM 1983, 177D VLR	Fordeling af kurstab på gældsbrev skal alene ske på de overdragne aktiver og ikke på de overdragne likvide midler.
Landsskatteretskendelser
LSRM 1976, 125 LSR	Der var ikke oprettet gældsbrev eller pantebrev. Afdrags- og forrentningsvilkår fremgik af stiftelsesoverenskomsten. Kursnedslag.
Skatterådet og Ligningsrådet
TfS 1994, 694 LR	En personligt drevet virksomhed var omdannet til et anpartsselskab efter afståelsesprincippet. Omdannelsen kunne omgøres, og virksomhedsomdannelsen skete i stedet som en skattefri virksomhedsomdannelse efter virksomhedsomdannelsesloven.