Parter:
H1 A/S
(Advokat Terkel Lund-Nielsen)
mod Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne:
Lyngesen, Engler og Anja Olsen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 4. januar 2000, har sagsøgeren, H1 A/S, påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at sagsøgeren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for skatteåret 1995/96 har fradrag for et beløb stort 1.008.979 kr.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagens omstændigheder er følgende:

Landsskatteretten traf den 5. oktober 1999 afgørelse om, at sagsøgeren (herefter kaldet H1), der er et ingeniørfirma beskæftiget med rådgivende ingeniør- og projekteringsvirksomhed, ikke fik medhold i en klage over opgørelsen af selskabets indkomst for skatteåret 1995/96, idet et tab på 1.008.979 kr. på lån til et i Spanien hjemmehørende datterselskab ikke blev anset for fradragsberettiget. Datterselskabets navn er H2 Espana SL (herefter kaldet H2).

I Landsskatterettens kendelse er anført blandt andet:

"......

Det er oplyst, at H1 A/S siden 1988 har indgået i et joint venture, F1, Iberia, med et spansk selskab, M, Spanien. Samarbejdet ophørte i 1992, hvorefter H1 A/S stiftede datterselskabet i Spanien, som skulle forestå markedsføringen og opretholde det eksisterende virksomhedsgrundlag i Spanien. Eventuelle kontraktudkast skulle forelægges H1 A/S, idet projekterne skulle gennemføres i Danmark af medarbejdere fra moderselskabet. Af regnskabet for datterselskabet fremgår, at der har været en nettoomsætning på 431.757 kr. i 1992 [under domsforhandlingen berigtiget til 1992/93]. H1 A/S påtog sig udgifterne, da datterselskabet skulle afsætte moderselskabets produkter på det spanske marked. På grund af problemer i såvel det spanske som det danske selskab blev det besluttet at afvikle datterselskabet, som derefter blev solgt ultimo 1993 [berigtiget under domsforhandlingen til marts 1994] til direktør A for 1 kr.

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for tab på udlån til datterselskabet i Spanien på 1.008.979 kr. Tabet er ikke anset for fradragsberettiget i henhold til kursgevinstlovens § 6 B, stk. 4, jf. § 4, idet tabet ikke vedrører vederlag i næring, eller efter statsskattelovens § 6 a som en driftsomkostning. Det er anført, at det af bemærkningerne til lovforslag L 233 vedrørende ændringer af kursgevinstloven af 6. april 1994 fremgår, at eksempelvis tab på udlån eller tab på regreskrav er omfattet af de almindelige driftstabregler, såfremt der foreligger en erhvervsmæssig tilknytning. Ændringen af kursgevinstlovens § 4 anses ikke at udvide adgangen til tabsfradrag udover den hidtil gældende praksis vedrørende statsskattelovens § 6 a. Udgiften er ikke anset at vedrøre markedsføringsomkostninger, der kan henføres til H1 A/S. Udgiften er derfor ikke afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten i det danske moderselskab. Nævnet har ikke anset det for dokumenteret, at tabet på udlånet har en sådan direkte forbindelse til selskabets indtjening, at tabet er fradragsberettiget. Såfremt man havde valgt at yde et driftstilskud til datterselskabet, ville tilskuddet være skattepligtigt for datterselskabet. Moderselskabet ville kun have fradragsret for udgiften, hvis den havde direkte tilknytning til indkomsterhvervelsen. Selskabet har ikke ydet lånet for at sikre sin daværende virksomhed, men med det formål at etablere et datterselskab i Spanien, som skulle fungere som et salgs- og markedsføringsselskab.

Selskabets revisor har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at der godkendes fradrag for de af selskabet afholdte markedsføringsudgifter enten efter kursgevinstloven eller som en driftsomkostning efter statsskatteloven.

Til støtte herfor har revisoren blandt andet anført, at fradraget for de afholdte markedsføringsudgifter i Spanien er sket ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst som tab på et udlån. Dette er primært sket ud fra den bogføringsmæssige håndtering af udgifterne på mellemregningskontoen med datterselskabet og i nøje overensstemmelse med undtagelsen fra tabsfradragsbegrænsningen i koncernforhold, jf. kursgevinstlovens § 6 B, stk. 4, der omfatter fordringer efter kursgevinstlovens § 4, d.v.s. fordringer, der er opstået som vederlag i næring eller i øvrigt er erhvervet som led i erhvervsmæssig virksomhed. Da den omhandlede fordring er opstået som led i selskabets salgsbestræbelser i Spanien i forbindelse med afholdelsen af markedsføringsudgifter, er betingelserne for fradrag opfyldt.

Der er henvist til, at det i bemærkningerne til L 233 vedrørende ændringer af kursgevinstlovens af 6. april 1994 er præciseret, at der er ret til tabsfradrag efter statsskattelovens regler, når fordringen er erhvervet som led i erhvervsmæssig virksomhed. Afgørende for fradragsretten er herefter, om tabet kan betragtes som en driftsomkostning, idet fordringen er opstået som led i afsætningen af selskabets produkter i Spanien. Udgifterne til markedsføring er afholdt med henblik på at afsætte rådgivnings- og ingeniørydelser til det allerede etablerede forretningsgrundlag i Spanien, d.v.s. som led i den løbende indkomsterhvervelse for selskabet. Der er således ikke tale om, at selskabet har udvidet sin aktivitet til nye områder. Udgifterne er derimod afholdt for at sikre og fremme omsætningen af det danske selskabs produkter på det spanske marked.

Det er videre anført, at omkostningerne til markedsføring er sædvanlige driftsomkostninger, der er blevet afholdt inden for selskabets normale forretningsområde som led i udførte salgsbestræbelser. Det betyder, at selv om det måtte lægges til grund, at der har været tale om markedsføringsomkostninger afholdt i et nyt geografisk område kan det ikke diskvalificere selskabets fradragsret, da udgifterne er afholdt inden for virksomhedens forretningsområde. Dette underbygges af, at udgifter til reklame og lignende, der er afholdt med det formål at opnå salg af varer, er fradragsberettigede efter ligningslovens § 8, stk. 1. Dette gælder, selv når der er tale om etablering af markeder i fremmede lande for eksisterende virksomheder, jf. cirkulære til ligningsloven. Det forhold, at tabet på markedsføringsomkostningerne er konstateret på en mellemregning og ikke for eksempel ydet som et driftstilskud, er uden betydning for den skattemæssige bedømmelse. Der er herved henvist til skattelovrådets udtalelser om det skattemæssige driftsomkostningsbegreb, betænkning nr. 1221.1991 afsnit 4.4 og 4.5. Der er fremlagt oversigt over ejerforhold, kundegrundlag m.m.

Der er endvidere henvist til UfR 1976.60 og TfS 1993.457 samt modsætningsvis TfS 1990.214 og 1996.282. Selskabets direktør har fremsendt uddybende kommentarer om baggrunden for etableringen af datterselskabet i Spanien samt om sammenhængen mellem udgifter og indtjening i datterselskabet. Det er her blandt andet anført, at der i 1988 blev udarbejdet et strategisk dokument, som anbefalede en joint venture strategi. Denne blev fulgt af selskabet, hvilket førte til etablering og ejerandel af selskabet F1 Iberia S.A. Omsætningen var ca. 4 mio. kr. i 1988 og mere de efterfølgende år indtil 1992, hvor H1 A/S måtte udtræde på grund af uenighed i ejerkredsen. Der var tale om en betydelig forretningsmæssig interesse for H1 A/S, der selv havde en omsætning på ca. 13 mio. kr. i 1988. På baggrund af de allerede etablerede kontakter og kendskabet til det spanske marked valgte H1 A/S herefter at etablere et datterselskab, og det blev aftalt at overføre kunder og projekter fra F1 Iberia S.A. til H2 SL.

.....

Told- og Skattestyrelsen har indstillet ansættelsen stadfæstet, idet der er tale om et lån til det spanske selskab. Der er således ikke tale om en fordring i medfør af kursgevinstlovens § 6 B, stk 4, eller om en driftsomkostning i medfør af statsskattelovens § 6 a.

Styrelsen har anført, at det spanske datterselskab, som er en selvstændig juridisk enhed, har fratrukket udgifterne i sin indkomstopgørelse. En indkomstopgørelse, der udgør en nettoomsætning på 431.757 kr. Grundlaget for fradraget er statsskattelovens § 6 a, da udgifterne er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde datterselskabets indkomst. Det vil med andre ord sige, at udgiften fratrækkes både i moderselskabet og i datterselskabet med henvisning til statsskattelovens § 6 a og danner hermed baggrund for et fradrag to gange. Symmetrien i beskatningen må herefter anses for brudt. Der ses ikke af revisoren at være fremlagt afgørelser, hvor der er givet et moderselskab fradrag uden, at der tilsvarende er sket beskatning i datterselskabet.

Styrelsen har tillige anført, at det danske og spanske selskab i 1993 har anmodet om at blive sambeskattede. Denne anmodning blev afvist i skatteafdelingen i kommunen, idet selskabernes regnskabsår ikke slutter samtidigt. Såfremt sambeskatningen var gennemført, ville datterselskabets markedsføringsudgifter være fratrukket i moderselskabets skatteopgørelse, og denne sag var aldrig opstået.

Landsskatteretten skal udtale:
I henhold til kursgevinstlovens § 6 B, lovbekendtgørelse nr. 570 af 23. juni 1994, § 6 B, stk. 4, jf. § 4, er der fradragsret for koncerninterne fordringer erhvervet som vederlag i næring, såfremt fordringshaveren ikke har været sambeskattet med skyldneren. Af lovens § 4, 1. pkt., fremgår, at gevinst og tab på fordringer, som omfattes af § 1, og på kontrakter, som omfattes af § 8 C, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter statsskattelovens §§ 4-6, hvis fordringen er erhvervet som vederlag i næring, eller fordringen i øvrigt er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden. Det fremgår af bemærkningerne til lovforslag nr. L 233 vedrørende ændringer af kursgevinstloven af 6. april 1994, at kursgevinstlovens regler ikke tilsigter at begrænse fradragsretten efter de almindelige regler i statsskatteloven.

Landskatteretten finder, at der ikke er fradragsret for det lidte tab i medfør af kursgevinstlovens § 6 B, stk. 4, der omhandler tab på fordringer erhvervet som led i næring.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder for så vidt angår fradrag for tab ud fra en driftsomkostningsbetragtning i henhold til statsskattelovens § 6 a, at fordringen ikke kan anses for erhvervet som led i erhvervsmæssig virksomhed. Disse retsmedlemmer har herved henset til, at det spanske selskab aldrig kom i gang, hvorfor der har været tale om en etableringsfase, således at de udgifter, som klageren har afholdt, ikke er fradragsberettigede driftsudgifter. Retsmedlemmerne har tillige henset til, at det spanske selskab alene var etableret med en selskabskapital på 30.000 kr., således at det fra starten har kunnet forudses, at der blev behov for tilførsel af yderligere kapital. De fra det danske til det spanske selskab overførte beløb må herefter anses for kapitalindskud, således at det danske selskab ikke i medfør af statsskattelovens § 6 a har fradragsret for det lidte tab. Disse retsmedlemmer stemmer derfor for at stadfæste den påklagede ansættelse.

Ét retsmedlem finder, at intentionerne for etablering af et spansk selskab til opsøgning af kunder til det danske selskab var reelle. Det danske selskab må således være berettiget til fradrag for det lidte tab ud fra et driftsomkostningssynspunkt, jf. statsskattelovens § 6 a. Ifølge dette retsmedlem må ansættelsen derfor nedsættes.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede ansættelse stadfæstes derfor i overensstemmelse hermed.

....."

Selskabet F1 Iberia S.A. omtales under nærværende sag som F1SA.

Sagsøgeren har under sagen fremlagt det for landsskatteretten foreliggende materiale, herunder et forslag af 10. januar 1992, udarbejdet til brug for sagsøgerens bestyrelses eventuelle beslutning om oprettelse et spansk datterselskab. Af forslaget fremgår blandt andet følgende:

".....

1 Formål

Beskrivelse af mulig opbygning af alternativ F1 aktivitet i Spanien under forudsætning af brud med øvrige aktionærer og som følge af dette udtræden af F1SA.

Formålet med et F1 selskab i Spanien er udover at udføre rådgivende ingeniørvirksomhed i Spanien at være en samarbejdspartner i internationale projekter.

Arbejdet her skal udføres i tæt kontakt med F1 i Danmark.

.....

4 Udviklingsplan

Der bør igangsættes en meget omkostningslet start, hvor der udover initialomkostninger i størrelsesordenen DKK 50.000 ikke vil være behov for støtte udefra, (H1), dvs aktiviteten skal hvile i sig selv.

Der er i dette forslag kun beregnet en person det første år. Det er ikke realistisk at tænke sig et selvstændigt firma realiseret på dette grundlag hvorfor funktionen vil blive en del af H1.

5 Omkostninger
5.1. Initialomkostninger
.....
Sum		32.235
5.2. Driftsomkostninger
Omkostninger pr. år
.....
Sum		585.988
6 Fakturering
.....
I alt timer 1.825	Ialt fakturering DKK	591.250

Af strategioplæg af 15. maj 1992 vedrørende H2, der er forelagt for sagsøgerens bestyrelse, fremgår blandt andet følgende:

".....

2 Strategier 1992 - 1995

Firmaets fremtid kan deles op i to faser:

- En initialfase, der varer resten af 1992
- en opbygnings- og konsolideringsfase, der regnes fra 1993 og fremefter

2.1 Initialfase

Initialfasen har til formål at etablere firmaet F1SA som selvstændigt spansk aktieselskab.

Der påregnes en meget rolig udbygning, således forventes medarbejderantallet ved udgangen af året at være to fuldtidsansatte ingeniører og en deltidsansat sekretær.

.....

Det økonomiske grundlag skal skabes via direkte salg til udvalgte kunder. Salget vil foregå i tæt samarbejde med moderselskabet i Danmark, idet nogle af kundeemnerne vil være danske kontakter.

.....

Ligeledes vil deltagelse i EF-projekter, og - hvad der er mere realistisk i 1992 - kontakt med firmaer via EF-programmer, kunne danne grundlag for indtægtsgivende projektarbejde.

.....

3 Udvikling 1992-1995

Der forventes en udvikling, der er opsummeret i nedenstående skema.

.....

År	Bemærkninger	Omsætning i DKK	Antal ansatte ved årets udgang
1992	Initialfase .....	800.000	2,5
1993	Opbygningsfase .....	2.025.000	6
1994		3.904.000	9
1995		5.791.000	12

....."

Det er under sagen oplyst, at H2 blev stiftet pr. 22. juli 1992, og at bestyrelsen bestod af B, FR og A. Sidstnævnte var tillige selskabets direktør. Det første bestyrelsesmøde i selskabet blev afholdt den 15. juli 1993.

Sagsøgeren har under sagen fremlagt ekstrakt af referater fra bestyrelsesmøder hos sagsøgeren, herunder fra et møde afholdt den 4. maj 1993, hvoraf fremgår blandt andet følgende vedrørende situationen i H2:

" .....

Realiseret budget med et underskud på 295.384,03 kr. blev fremlagt. Dette skal ses i relation til et budget på 13.217,57 kr. Det er klart, at resultatet er stærkt utilfredsstillende. På trods af det stærkt utilfredsstillende resultat og med henblik på det store solide marketings- og netværksopbygningsarbejde, der er udført, foreslog B, at man strategisk set skulle fortsætte 6 evt. 9 måneder endnu med mere begrænsede tab og med de forventninger og mål, at selskabet bliver overskudsgivende fra begyndelsen af 1994.

....."

Ved skrivelse af 2. juni 1993 skrev sagsøgerens direktør, B, blandt andet følgende til A:

".....

Vedr. H2, Spanien

Hermed fremsendes projekt- og økonomioversigt for H2 for perioden 1/6-93 - 31/12-93. Du bedes gennemgå denne og komme med revisionsforslag samt checke tallene straks.

Jeg foreslår et udspil til Bestyrelsen, som omfatter et max. tab på 100.000 kr. i den nævnte periode samt en forventning til 1994 som indiceret i konklusionen.

Min forventning er, at dette kan accepteres men, at vi så snart (f.eks. oktober/november), vi kan se, at resultatet bliver dårligere end forventet, diskuterer afvikling eller overdragelse af H2 til F2 eller dit lokale netværk.

....."

Af referat fra bestyrelsesmøde hos sagsøgeren, der blev afholdt den 3. november 1993, fremgår, at der var truffet beslutning om at lukke virksomheden i Spanien.

Af regnskab for H2 vedrørende perioden fra den 1. juli 1992 til den 31. december 1993 fremgår, at selskabet havde et negativt resultat på -920.990 kr., at egenkapitalen var negativ med -890.990 kr., og at der forelå en gæld til sagsøgeren i form af en mellemregningskonto med en negativ saldo på -1.008.979 kr.

Af sammendrag af resultatopgørelse for samme periode, udarbejdet 17. december 1996 af statsautoriseret revisor R, fremgår sammensætningen af det negative resultat således:

".....
DKK
Nettoomsætning	431.757
Gager Personaleudgifter Salgsomkostninger Autodrift Administrationsomkostninger Lokaleomkostninger Afskrivninger Resultat for finansielle poster	800.024 30.913 55.150 29.393 218.013 49.633 69.658 -821.027
Finansielle indtægter Finansielle udgifter Resultat før ekstraordinære poster	993 -29.746 -849.780
Ekstraordinære poster	-71.210
RESULTAT FØR SKAT	-920.990
....."

Med tillæg af udgifterne vedrørende aktiviteter før den 1. juli 1992 udgør resultatet det i anerkendelsespåstanden nævnte beløb.

Sagsøgeren solgte med overtagelse den 1. januar 1994 H2 til direktør A. Af dennes udkast til aftale, dateret 8. marts 1994, der blev accepteret 14. marts 1994 af direktør B, fremgår blandt andet følgende:

"....

1. Salg af firma

A overtager firmaet H2 ESPANA, S.L. (H2) for en pris af DKK 30.000 (Dette skal sammenholdes med prisen for dannelse af nyt firma ca. DKK 7.000) .

H1 A/S (H1) eftergiver skriftligt H2 den oparbejdede gæld.

.....

2. Driftsmidler

A overtager driftsmidler for en pris, der svarer til andelsværdien af disse (jvnf. brev af 28. december 1993):
I alt	DKK 38.000

....."

Den 28. og 30. juni 1995 underskrev parterne en aftale, hvorefter A for 1 kr. købte sagsøgerens fordring på H2, hvilken fordring var opgjort til 1.008.979 kr.

Der er under sagen afgivet forklaring af direktør B og af vidnet FR.

Direktør B har forklaret blandt andet, at han startede i H1 i 1977. Virksomheden beskæftiger sig med rådgivende ingeniør- og projekteringsvirksomhed, primært bestående af instrumentering og automation af arbejdsprocesser inden for større industrivirksomheder.

Da konkurrencen på det danske marked i slutningen af 1980'erne var hård, og da sagsøgerens specialviden er af international karakter, søgte man udenlands. H1 deltog herefter blandt andet i arbejde for Danisco i Ungarn. Da den spanske industri sidst i 1980'erne var umoderne og havde store miljøproblemer, var Spanien et interessant marked. Mulighederne for etablering på det spanske marked blev derfor undersøgt, og sagsøgerens bestyrelse bestemte herefter, at sagsøgeren skulle deltage i et joint venture samarbejde med den spanske virksomhed M.

Selskabet F1SA blev stiftet, og fra sagsøgerens side deltog vidnet og FR i F1SA's bestyrelse og A i direktionen. På et senere tidspunkt indtrådte tillige virksomheden N1 sa i samarbejdet. N1 sa's datterselskab, N2 sa, var særligt interessant for sagsøgeren.

Sagsøgeren havde i 1991 etableret F2, der er et netværkssamarbejde mellem virksomheder, primært beskæftiget med udenlandske arbejdsopgaver, og som indtil dato har skaffet arbejdsopgaver til sagsøgeren til en værdi af 4 - 5 mio. kr.

Det var forventet, at H1 fra begyndelsen skulle levere ca. 40 - 50% af de samlede projektydelser i F1SA, med deraf følgende udfakturering. Aktiviteterne i det spanske selskab gik godt, men virksomheden fortsatte imidlertid med alene at udføre konsulentopgaver bestående af detailengineering, hvilket kun i begrænset omfang gav arbejdsopgaver til sagsøgerens virksomhed i Danmark. Leverancerne fra Danmark bestod således kun i viden, værktøj og enkeltpersoner, og på dette plan var F1SA en dårlig forretning.

På et tidspunkt opstod der et stærkt modsætningsforhold mellem direktøren for F1SA, PP, og sagsøgerens deltagere, herunder A. Uoverensstemmelserne bestod i en manglende forståelse for de danske ønsker om virksomhedens udvikling. Desuden havde sagsøgeren mistet tilliden til direktør PP, der havde disponeret over midler i selskabet til private formål. Uoverensstemmelserne førte blandt andet til, at A trak sig ud af samarbejdet. I september måned 1991 havde vidnet et møde med to personer fra N1, MR og generaldirektør LL. Endvidere deltog blandt andre generaldirektøren for N2, JJ, men denne sad lidt afsides og deltog ikke i selve drøftelserne.

Ved mødet drøftede man problemerne med direktør PP, og der var enighed om, at denne var uegnet til jobbet og burde udskiftes. Man drøftede tillige sagsøgerens muligheder for at trække sig ud af samarbejdet, og vidnet fik et mundtligt tilsagn om, at sagsøgeren ville få miljøprojekterne med sig, hvilke kunne danne grundlag for, at sagsøgeren selv påbegyndt aktiviteter i Spanien. Der var tale om et EU-finansieret udviklingsprojekt med deltagelse af blandt andre Københavns Kommune med Dansk Hydraulisk Institut som dansk videnpartner.

Derfor tilskrev vidnet den 17. januar 1992 generaldirektør JJ, da det var vidnets forventning, at direktør PP ville blive fjernet fra sin stilling, og at A kunne vende tilbage til ledelsen i F1SA. Det tilsagn, som han havde fået på mødet om overtagelse af miljøprojektet, blev refereret over for sagsøgerens bestyrelse, men han fandt ikke anledning til at nævne tilsagnet i sin skrivelse til generaldirektøren. Han modtog herefter en skrivelse fra generaldirektøren, hvori denne var afvisende overfor kritikken mod direktør PP, og ca. en måned senere blev samarbejdet afbrudt.

Først efterfølgende fik de kendskab til, at sagsøgeren ikke ville få miljøprojektet med ud af samarbejdet. Sagsøgerens deltagelse i F1SA blev herefter afviklet med betydelige tab, blandt andet måtte man antage en spansk advokat for at få betaling for sagsøgerens andel af F1SA.

Sagsøgeren begyndte herefter egne aktiviteter, og selskabet H2 blev etableret. Forretningsmulighederne i Spanien var fortsat til stede, og man forventede som nævnt på daværende tidspunkt at få miljøprojektet med sig. Registreringen af datterselskabet skete pr. 22. juli 1992, men aktiviteterne i selskabet startede allerede i begyndelsen af 1992. Årsagen til den sene registrering skal søges i det spanske bureaukrati.

Virksomheden startede på et meget beskedent niveau med A som eneste ansatte. A talte flydende spansk. Det var intentionen, at virksomheden skulle hvile i sig selv, og at sagsøgeren alene behøvede at investere meget begrænsede ressourcer i opstartsfasen. A skulle skabe kontakterne til kunderne, men arbejdsopgaverne skulle udføres af sagsøgeren. A kunne alene udføre arbejdsopgaver i begrænset omfang, idet han ikke besad den nødvendige specialviden. Vidnet betragtede datterselskabets arbejde som en slags salgsarbejde for sagsøgeren, og det var aftalt, at alle kontrakter skulle forelægges for sagsøgerens bestyrelse til godkendelse.

A foretog flere salgsfremstød og kontaktede potentielle kunder, men arbejdet førte ikke til konkrete opgaver i det forventede omfang, idet der alene blev udfaktureret for ca. 400.000 kr.

Sagsøgerens bestyrelse bestemte derfor i efteråret 1993 at afvikle aktiviteterne i datterselskabet. Den endelige beslutning herom blev truffet i marts måned 1994. Under en telefonsamtale den 14. marts 1994 mellem vidnet og A blev det aftalt, at A skulle overtage aktiviteterne og aktiverne i det spanske datterselskab. Vidnet faxede samme dag den skriftlige aftale herom til A. Den efterfølgende skriftlige aftale fra juni måned 1995 om sagsøgerens overdragelse af fordringen på datterselskabet til A blev alene udfærdiget til brug for As forelæggelse for de spanske myndigheder.

Vidnet FR har forklaret blandt andet, at han nu er bosiddende i Nice, hvor han arbejder som direktør for en dansk virksomhed, der beskæftiger sig med projektengineering. Han var ansat hos sagsøgeren i årene 1987 - 1995. Det var på grundlag af vidnets hovedopgave fra Eksportskolen, at sagsøgeren i 1988 bestemte sig for at indgå i et joint venture samarbejde på det spanske marked. På daværende tidspunkt var der gode eksportmuligheder i Spanien, og man bestemte sig for et samarbejde med det spanske selskab M. Ideen var, at sagsøgerens bidrag til samarbejdet skulle bestå af know-how vedrørende konceptdesign ved totalprojekter.

Vidnet var direktør for F1SA, og virksomheden gik godt omsætningen var høj, men ideen bag sagsøgerens deltagelse lykkedes ikke. Aktiviteterne i F1SA medførte således ikke eksport af totalprojekter fra Danmark i det omfang, som man havde håbet på, primært fordi aktiviteterne i F1SA bestod af detailengineering, leveret af virksomhedens egne ansatte. Vidnet fratrådte i 1990 som direktør for F1SA, men fortsatte som bestyrelsesmedlem hos sagsøgeren. Han deltog i møderne hos sagsøgeren, hvor man blandt andet drøftede problemerne med direktør PP. Denne var ikke lydhør over for danskernes ønsker om den fremtidige udvikling i F1SA.

Han deltog endvidere i det møde, hvorunder direktør B gav udtryk for sin utilfredshed med PP, og hvor man drøftede mulighederne for en eventuel afvikling af sagsøgerens deltagelse i F1SA. Det blev på mødet aftalt, at sagsøgeren i eget regi kunne fortsætte miljøaktiviteterne fra F1SA, uden at det gav anledning til overlapning af markedsområderne for de to selskaber. Datterselskabet blev herefter etableret med den forventning, at miljøprojektet blev flyttet over, hvilket imidlertid ikke skete. Det er vidnets opfattelse, at H2 ikke var nogen succes.

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand anført blandt andet, at F1SA på tidspunktet for samarbejdets ophør i 1992 havde 13 ansatte og en årlig omsætning på 4 mio. kr., og at sagsøgeren havde en række aftaler med tidligere samarbejdspartnere i F1SA om overførsel til sagsøgerens spanske datterselskab af en væsentlig del af kundeunderlaget, herunder det EU-finansierede udviklingsprojekt til en værdi af 2,7 mio. kr. Disse aftaler blev imidlertid tilsidesat med den konsekvens, at datterselskabet i vidt omfang måtte "begynde forfra". Datterselskabets etablering var en naturlig opfølgning og videreførelse af aktiviteterne i F1SA, og etableringen af selskabet var reel, hvorfor sagsøgeren er berettiget til fradrag for det lidte tab, jf. statsskattelovens § 6 a. Datterselskabet kunne ikke betragtes som værende i en etableringsfase, og størrelsen af den ansvarlige indskudskapital i selskabet er uden betydning, da sagsøgeren fra starten troede på, at datterselskabet ville være økonomisk selvbærende. Det mellem selskaberne overførte beløb er således ikke på noget tidspunkt tænkt at skulle være eller erstatte et kapitalindskud fra sagsøgerens side. Det påståede tabsfradrag er ubestridt anvendt dels til sagsøgerens markedsføring af selskabets rådgivnings- og ingeniørydelser, dels til det allerede etablerede forretningsgrundlag i Spanien. Etableringen af datterselskabet var en nødvendighed og et naturligt led i bestræbelserne på at erhverve en indkomst hos sagsøgeren ved at søge at fastholde det allerede eksisterende kundeunderlag i Spanien. Det faktum, at datterselskabet blev etableret som et selvstændigt selskab og ikke som en filial, var motiveret af de samme hensyn, der tilsagde, at F1SA i sin tid blev etableret som et selvstændigt selskab. Spansk industri vil nemlig fortrinsvis have forretningsmæssigt samarbejde med spanske selskaber og ikke med en filial af et udenlandsk selskab. Realiteten var dog, at datterselskabet skulle være sagsøgerens "filial", og at det stedse var hensigten, at ydelserne til de spanske kunder fortrinsvis skulle leveres fra sagsøgeren, bortset fra de enkelte opgaver, som A selv kunne løse. Hovedformålet med datterselskabet var således udelukkende at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten hos sagsøgeren. De i Spanien afholdte udgifter har ikke karakter af etableringsudgifter. Bortset fra helt ubetydelige beløb til anskaffelse af kontorudstyr og andre anlægsaktiver er der tale om løbende driftsudgifter, herunder ikke mindst løn til den i selskabet ansatte ingeniør, der forestod selskabets produktion. Sagsøgeren bestrider, at tabet er lidt på noget andet tidspunkt end i regnskabsåret 1993/94.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand anført blandt andet, at det omtvistede lån ikke er ydet som led i sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse, og at sagsøgeren følgelig ikke kan fratrække et tab på lånet, jf. statsskattelovens § 6 a. Da der mellem parterne er enighed om, at fordringen ikke er erhvervet som led i sagsøgerens næring, er det klare udgangspunkt, at tab på udlånet er et formuetab omfattet af statsskattelovens § 5 a og dermed uden fradragsret. Som følge af interessefællesskabet med datterselskabet påhviler der sagsøgeren en skærpet bevisbyrde for, at tabet kan fratrækkes. Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at etableringen af det spanske datterselskab for sagsøgeren skulle have en indkomstvirkning af en sådan art, at lånet kan siges at være ydet som led i sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse. Der er derimod tale om, at udgifterne har karakter af ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter, jf. statskattelovens § 6, stk. 2.

Subsidiært gør sagsøgte gældende, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, at tab på fordringen blev lidt i skatteåret 1995/96 (regnskabsåret 1. oktober 1993 - 30. september 1994).

Landsrettens bemærkninger:
Samarbejdet i F1SA medførte ikke, at sagsøgeren opnåede de tilstræbte arbejdsopgaver, og efter bevisførelsen lægges det til grund, at sagsøgeren, da H2 blev stiftet, var bekendt med, at ingen igangværende eller planlagte arbejdsopgaver i F1SA ville blive overført til sagsøgeren.

Det lægges endvidere til grund, at de af H2 afholdte udgifter var knyttet til bestræbelserne på at etablere H2's selvstændige samarbejde med spanske virksomheder. Det er ikke dokumenteret, at H2 som driftsmæsssig filial af sagsøgeren har leveret projekter til sagsøgeren.

De af sagsøgeren afholdte omkostninger må på denne baggrund anses som afholdt med henblik på etablering af H2 og har ikke haft en sådan tilknytning til sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse, at omkostningerne er fradragsberettigede for sagsøgeren.

Landsretten tager herefter sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t :
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, H1 A/S, betale 30.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.