Klagen vedrører, om klageren har haft en dansk eller en udenlandsk arbejdsgiver i forbindelse med arbejde udført i udlandet i indkomståret 2003.

Landsskatterettens afgørelse

Told- og Skatteregionen har i henhold til arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, og § 17 f i lov om arbejdsmarkedets tillægspension anset klageren for bidragspligtig af lønindkomst udbetalt af B i Danmark for arbejde udført i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina i indkomståret 2003.

Landsskatteretten stadfæster Told- og Skatteregionens afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren, der er fuldt skattepligtig til Danmark, var i indkomståret 2003 ansat som rejsemontør i B, der var en filial af C, Tyskland.

Af 4 "Tillæg til Ansættelseskontrakt" fremgår, at klageren var ansat til at arbejde som rejsemontør i udlandet i tidsbegrænsede perioder, og at han var udstationeret henholdsvis i Portugal i perioden fra 14. marts til 28. marts 2003, i Frankrig i perioden fra 1. april til 1. juli 2003, i Skotland i perioden fra 22. juli til 23. september 2003 og i Kina i perioden fra 18. oktober til 25. november 2003. Tillæggene til ansættelseskontrakt blev indgået mellem klageren (medarbejderen) og Bs (selskabet).

Af tillæggene fremgår endvidere bl.a., at medarbejderen var ansat til at udføre arbejde for selskabet i egenskab af montør, eller i anden egenskab med heraf følgende pligter, hvis selskabet måtte forlange dette, at medarbejderen skulle udføre sit arbejde på den tid, der var nødvendig for at udføre det krævede arbejde til selskabets fulde tilfredsstillelse, at medarbejderens gage blev udbetalt af selskabet, at der hver 14. dag skulle faxes dagsedler til selskabet med oplysning om, hvilket arbejde der var udført, og om der evt. var afholdt fridage, at der blev optjent ferie og feriepenge ifølge gældende overenskomst, at overenskomsten mellem Dansk Smedemesterforening & Dansk Metal m.fl. var gældende for udstationeringen, og at det tidligere ansættelsesforhold fortsatte efter ophør af de respektive kontrakter.

En repræsentant for B i Danmark har oplyst følgende til ToldSkat:

• Gruppen sælger vindmølleprojekter i hele verden.
• Møllerne sælges via C i Tyskland eller via et lokalt datterselskab.
• Filialen - B i Danmark - stiller servicemontører m.v. til rådighed for projekterne, da filialens medarbejdere har stor faglig viden og kendskab til vindmøller og vindmøllebranchen.
• Den overordnede styring af projekterne sker fra C, Tyskland, i den internationale projekt- henholdsvis serviceafdeling. Styringen foretages af internationale projektledere og internationale servicekoordinatorer.
• Den daglige styring af projekterne foretages af lokale projektledere eller serviceledere fra det lokale datterselskab, der refererer til de internationale afdelinger i Tyskland.
• De danske udstationerede medarbejdere refererer til den internationale projektleder henholdsvis servicekoordinator i Tyskland, og det er denne person, der godkender det arbejde, de udstationerede medarbejdere laver, og som påtaler eventuelle fejl og mangler.
• I det omfang en medarbejder ikke lever op til gruppens standarder for udstationerede medarbejdere, er det i praksis den internationale projektleder/servicekoordinator i Tyskland, der beslutter, hvorvidt medarbejderens udstationering skal ophøre. Da udstationeringskontrakten er indgået mellem medarbejderen og filialen B i Danmark, er det imidlertid B i Danmark, der har den formelle kompetence til at trække medarbejderen hjem. Det er således B i Danmark, der i givet fald opsiger udstationeringsaftalen, men dette sker alene efter besked herom fra den internationale projektleder henholdsvis servicekoordinator i Tyskland.
• Lønnen til de udstationerede medarbejdere viderefaktureres på timebasis til C i Tyskland.
• De udstationerede medarbejdere er ansat ved B i Danmark, også under udstationeringen. Der består et ansættelsesforhold mellem B i Danmark og medarbejderne, også uden for udstationeringsperioderne. Medarbejderne er både i udstationeringsperioderne og under arbejde eller ferie i Danmark omfattet af en kollektiv overenskomst, og der optjenes anciennitet i henhold til overenskomsten under udstationeringen. Endvidere er medarbejderne omfattet af øvrig dansk lovgivning, herunder ferieloven, under udstationeringerne.
• B, den danske filial, har haft den daglige ledelse og hermed ledelses- og instruktionsbeføjelsen over klageren under udstationeringen til Portugal i perioden 14. marts 2003 til 28. marts 2003. D har haft den daglige ledelse og hermed ledelses- og instruktionsbeføjelsen over klageren under udstationeringen til Frankrig i perioden 1. april 2003 til 1. juli 2003. C, Tyskland, har haft den daglige ledelse og hermed ledelses- og instruktionsbeføjelsen over klageren under udstationeringen til Skotland i perioden 22. juli 2003 til 23. september 2003 og under udstationeringen til Kina i perioden 18. oktober 2003 til 23. december 2003. B, filial DK har båret principalansvaret også under udstationeringerne.

ToldSkats afgørelse

Anmodningen om fritagelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag og bidrag til den særlige pensionsopsparing af lønindkomst for arbejde udført i Portugal i perioden fra 14. marts til 28. marts 2003, i Frankrig i perioden fra 1. april til 1. juli 2003, i Skotland i perioden fra 22. juli til 23. september 2003 og i Kina i perioden fra 18. oktober til 23. december 2003 er ikke imødekommet efter arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, og § 17 f i lov om arbejdsmarkedets tillægspension.

Ifølge den dagældende bestemmelse i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, påhviler bidragspligten personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver her i landet forudsat, at der er skattepligt efter kildeskattelovens §§ 1 og 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k.

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Klageren har under arbejdet i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina udført arbejde for en dansk arbejdsgiver, B i Danmark, hvorfor han er bidragspligtig af løn optjent i de nævnte perioder, jf. arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a.

Der er herved henset til, at B i Danmark bar principalansvaret
også under udstationeringerne til Portugal, Frankrig, Skotland og Kina, at aftalen om arbejdet i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina (Tillæg til ansættelseskontrakten) er indgået mellem B i Danmark og klageren, at klageren ifølge aftalen skulle afrapportere til B i Danmark vedrørende det udførte arbejde samt evt. feriedage, at ansættelsesforholdet var etableret på danske forhold, herunder at ansættelsestiden i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina indgik i beregningen af klagerens anciennitet hos B i Danmark, at ansættelsesforholdet blev reguleret af dansk lovgivning, herunder ferieloven, og dansk kollektiv overenskomst også under udstationeringerne, og at B havde beføjelse til at opsige og hjemkalde klageren i relation til arbejdet i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina.

Hertil kommer, at klagerens arbejdsopgaver og funktioner ikke var tilknyttet en bestemt stilling/funktion i de udenlandske datterselskabers organisationer, hvilket understøtter, at klageren ikke var udstationeret til at udføre arbejde for de udenlandske datterselskaber. Det forhold, at klageren i det daglige har refereret til den internationale
projektleder/servicekoordinator i Tyskland eller den lokale udenlandske projektleder/serviceleder, findes ikke at kunne føre til andet resultat, idet dette må anses som en konsekvens af opgaven i udlandet samt arbejdets karakter. Endvidere må viderefaktureringen af løn, diæter m.v. anses for en naturlig konsekvens af, at B i Danmark som arbejdsgiver modtog betaling for det arbejde, klageren udførte i udlandet.

Der er henvist til Landsskatterettens kendelse af 10. november 2003, offentliggjort i SKM2004.63.LSR.

Der er foretaget høring af Den Sociale Sikringsstyrelse. Den Sociale Sikringsstyrelse har udtalt, at klageren i arbejdsperioderne i henholdsvis Portugal, Frankrig og Skotland har været ansat og udsendt af en dansk arbejdsgiver, og at han derfor i perioderne fra 14. marts til 28. marts 2003, fra 1. april til 1. juli 2003 og fra 22. juli til 23. september 2003 har været omfattet af dansk lovgivning om social sikring, jf. artikel 14, stk. 1, bogstav a), i De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændige erhvervsdrivende og deres familier, der flytter inden for fællesskabet. Som følge heraf kan klageren ikke fritages for betaling af arbejdsmarkedsbidrag i nævnte perioder, jf. arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 3, jf. § 7, stk. 1, litra a.

Der er ikke foretaget høring af Den Sociale Sikringsstyrelse vedrørende perioden fra 18. oktober til 23. december 2003, idet der ikke er indgået en mellemfolkelig aftale om social sikring mellem Danmark og Kina. Da der ikke er indgået en mellemfolkelig aftale om social sikring mellem Danmark og Kina, er bidragspligten ikke bortfaldet i nævnte periode i medfør af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 4, jf. § 7, stk. 1, litra a.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fritagelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag og bidrag til den særlige pensionsopsparing af den løn, som han har fået udbetalt af vindmøllevirksomheden B i Danmark for arbejde udført i henholdsvis Portugal, Frankrig, Skotland og Kina i indkomståret 2003.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at klageren ikke kan anses for bidragspligtig af lønindkomst optjent i perioden fra 14. marts til 23. december 2003, idet han under udstationeringerne til Portugal, Frankrig, Skotland og Kina må anses for at have udført arbejde i udlandet for en udenlandsk arbejdsgiver. Da klageren således har udført arbejde i udlandet for en udenlandsk arbejdsgiver, er han ikke pligtig til at betale arbejdsmarkedsbidrag af den løn, som han har modtaget for arbejdet, jf. den dagældende bestemmelse i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a.

Såfremt Landsskatteretten måtte finde, at klageren har udført arbejde i udlandet for en dansk arbejdsgiver i indkomståret 2003, vil klageren alligevel ikke være pligtig til at betale arbejdsmarkedsbidrag af den løn, som han har modtaget fra B i Danmark for arbejde udført i udlandet i 2003. Landsskatterettens kendelse af 4. december 2003, der er offentliggjort i TfS 2004.100 den 30. januar 2004 og i SKM2003.576.LSR den 18. december 2003, og Landsskatterettens kendelse af 10. november 2003, der er offentliggjort i TfS 2004.201 den 12. marts 2004 og i SKM2004.63.LSR den 5. februar 2004, må anses for at være udtryk for en praksisændring, og en sådan praksisændring kan først have virkning fra offentliggørelsen af Landsskatterettens kendelse af 4. december 2003 i SKM2003.576.LSR den 18. december 2003. Der kan derfor ikke for indkomståret 2003 lægges afgørende vægt på, hvortil det juridiske ansættelsesforhold består, jf. herved Landsskatterettens kendelse af 6. oktober 2006, offentliggjort i SKM2006.664.LSR.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af den dagældende bestemmelse i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, at bidragspligten påhviler personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, Grønland eller Færøerne, for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter kildeskattelovens §§ 1 eller 2 stk. 1, litra a, c, g, j eller k.

Det lægges til grund, at klageren i indkomståret 2003 har været fuldt skattepligtig til Danmark i medfør af bestemmelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Af bemærkningerne til § 7, stk. 1, litra a, jf. FT 1992-93, lovforslag nr. L 326, fremgår, at lønmodtagere, der udstationeres gennem kortere eller længere tid med bevarelse af ansættelsesforholdet hos en arbejdsgiver her i landet, fortsat er bidragspligtige efter loven. Af finansministerens svar på spørgsmål 40 i forbindelse med det lovforberedende arbejde fremgår bl.a., at spørgsmålet om bidragspligt i forhold til udlandet beror på nogle meget konkrete, faktiske og retlige forhold i den enkelte ansættelsessituation.

Følgende fremgår blandt andet af et notat af 4. november 1993, offentliggjort i SU 1993.369, fra Finansministeriets Budgetdepartement:

"Det er en forudsætning for fritagelsen for bidragspligt, at de pågældende medarbejdere er ansat i de udenlandske datterselskaber. Indikatorer på, at ansættelse er sket i et udenlandsk datterselskab, er, at arbejdsstedet er i udlandet, at instruktionsbeføjelsen udgår fra datterselskabet, at arbejdsfunktionerne tjener til at løse datterselskabets opgaver, og at aflønningen og eventuelle sociale sikringsordninger er påvirket af de lokale vilkår."

Efter en samlet vurdering er det Landsskatterettens opfattelse, at klagerens arbejdsgiver under udstationeringerne i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina i 2003 var B i Danmark. Ved vurderingen har retten - ud over at klagerens juridiske ansættelsesforhold var hos B i Danmark - bl.a. lagt vægt på, at B i Danmark havde principalansvaret over for klageren under dennes udstationeringer, at klageren skulle rapportere til B i Danmark, at klageren skulle meddele ferie til B i Danmark, at B i Danmark havde opsigelses- og hjemkaldelsesbeføjelse over for klageren, og at klagerens arbejdsopgaver og funktioner ikke var tilknyttet en bestemt stilling eller funktion i de udenlandske selskabers organisationer.

Klageren er herefter bidragspligtig efter arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, af lønindkomsten optjent i forbindelse med sit arbejde i Portugal, Frankrig, Skotland og Kina i indkomståret 2003.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der i kendelserne offentliggjort i bl.a. SKM2003.576.LSR (TfS 2004.100) og SKM2004.63.LSR (TfS 2004.201) blev lagt afgørende vægt på, mellem hvilke parter det juridiske ansættelsesforhold var indgået. I den foreliggende sag er dette forhold imidlertid ikke tillagt afgørende vægt, og den praksisændring, der måtte være en følge af de to nævnte kendelser, kan derfor ikke tillægges betydning i relation til den foreliggende sag.

Den påklagede afgørelse stadfæstes herefter.