Sagen vedrører spørgsmålet, om filialens indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 skal indgå i den obligatoriske sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31, stk. 1, eller, om indkomsten skal anses for selvstændig skattepligtig indkomst for den pågældende filial.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har ikke anset filialens skattepligtige indkomst efter kulbrintebeskatningslovens kapitel 2 for at skulle indgå i sambeskatningsindkomsten, men har anset indkomsten for selvstændig skattepligtig indkomst hos filialen.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

A BV er en filial af et hollandsk selskab, der er ejet af det hollandske selskab B Holding BV. Den danske filial varetager B Holding BV's interesser som partner i C med en ejerandel på 46 %. Den danske filial har ikke anden aktivitet end deltagelsen i C. Aktiviteten består i forundersøgelser, efterforskning og indvinding af kulbrinter på den danske kontinentalsokkel.

Selskabet blev registeret i 1979 og har siden varetaget B Holding BV's interesser i den danske del af Nordsøen. I 1979 var der ikke indført danske regler om fuld dansk skattepligt ved ledelsens sæde i Danmark, hvorfor det ikke var muligt at indregistrere selskabet som et udenlandsk selskab med fuld skattepligt efter selskabsskatteloven, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6. Selskabet er således registreret i Danmark som en filial af det hollandske selskab. Baggrunden for at anvende et hollandsk selskab var, at der efter de selskabsretlige regler i Holland var mulighed for at foretage udlodning af acontoudbytter, hvilket efter dagældende danske regler ikke var muligt.

Selskabet har for indkomståret 2005 haft indkomst, der er opgjort efter reglerne i henholdsvis kulbrinteskattelovens kapitel 3A, kulbrinteskattelovens kapitel 2, samt selskabsskatteloven. Der er for indkomståret 2005 henført en indkomst til filialen på 14.077.017.000 kr., der er omfattet af kulbrinteskattelovens kapitel 2

Det koncernforbundne selskab A/S D har inddraget filialens indkomst fra sine aktiviteter i Nordsøen, herunder indkomst efter kulbrinteskatteloven, i den almindelige sambeskatning efter reglerne i selskabsskattelovens §§ 31 - 31 C.

Skatteforvaltningens afgørelse

SKAT har ikke anset selskabets skattepligtige indkomst efter kulbrintebeskatningslovens kapitel 2 for at skulle indgå i sambeskatningsindkomsten, men har i stedet anset indkomsten på 14.077.017.000 kr. for selvstændig skattepligtig indkomst hos selskabet.

Til støtte herfor er anført, at indkomst efter kulbrinteskatteloven ikke kan indgå i sambeskatningsindkomsten. Dette følger blandt andet af Skatteministerens svar på et spørgsmål stillet d. 12. januar 2007 til Folketingets Skatteudvalg vedr. Lovforslag L 110, FT 2006/2007. Følgende fremgår heraf:

"Spørgsmål
"I lovforslaget foreslås det at ændre selskabsskattelovens § 31, stk. 1, 1. pkt.
(lovforslagets § 1, nr. 15 og 16) således, at kredsen af personer, som skal omfattes
af obligatorisk national sambeskatning, udvides til også at omfatte udenlandske
selskaber, der alene er omfattet af kulbrinteskatteloven, men ikke af selskabsskattelovens
§ 1 eller § 2, stk. 1, litra a eller b.

Det ønskes bekræftet, at udenlandske selskaber, som alene er omfattet af kulbrinteskatteloven, vil kunne lade sig sambeskatte med danske koncernselskaber med
den virkning, at eventuelle kapitel 2 underskud, jf. kulbrinteskatteloven, kan anvendes af andre sambeskattede (almindeligt beskattede) selskaber, som ikke er omfattet af kulbrinteskatteloven.

Det ønskes endvidere bekræftet, at udenlandske selskaber, som er omfattet af kulbrinteskatteloven, og som også allerede er omfattet af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, efter de nugældende regler med virkning for indkomstår, som begynder den 15. december 2004, har været omfattet af national obligatorisk sambeskatning, for så vidt angår også kapitel 2 indkomst, således at administrationsselskabet vil skulle afregne både den almindelige selskabsskat og selskabs- skat i henhold til kapitel 2 indkomst."

Svar:
"Skatteministeren har d. 27. februar 2007 svaret på spørgsmål vedr. sambeskatning og kulbrinteindkomst.

Det kan bekræftes, at udenlandske selskaber, der er skattepligtige efter kulbrinteskatteloven, kan sambeskattes med danske selskaber i samme koncern.

Det kan derimod ikke bekræftes, at administrationsselskabet skal afregne selskabsskat af kulbrinteindkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2. Administrationsselskabet afregner skat m.v., der vedrører positiv indkomst, som omfattes af sambeskatningen. Positiv indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 indgår ikke i sambeskatningsindkomsten. Derfor opkræves a conto skat og selskabsskat af kulbrinteindkomst også særskilt i dag."

Skatteministerens svar tilkendegiver tydeligt, at den sambeskatningsindkomst, som A/S D har angivet i selvangivelsen for 2005, hvori A B.V. indgår, ikke kan godkendes, da der er tale om indkomst efter kulbrinteskattelovens § 2.

Klagerens påstand og argumenter

Filialens repræsentant har overfor Landsskatteretten fremsat påstand om, at filialens indkomst godkendes som selvangivet, således at filialen samt A/S D anses for at opfylde betingelserne for national obligatorisk sambeskatning, idet selskaberne begge er omfattet af selskabsskatteloven §§ 1 og 2, og tilhører samme koncern, jf. selskabsskattelovens § 31 stk. 1, 2. og 3. pkt.

Repræsentanten er enig i SKATs opfattelse af kulbrinteskatteloven som lex specialis, men dette får dog alene betydning i det omfang, et givet forhold positivt er afklaret i særloven, jf. således direkte kulbrinteskatteloven § 1, stk. 2: "Indkomsten opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler med de ændringer, der følger af denne lov". Da der ikke i kulbrinteskatteloven er angivet særlige regler for sambeskatning, må dette forhold reguleres af selskabsskattelovens §§ 31 - 31 C.

Det følger af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, at danske koncernforbundne selskaber, der beskattes i henhold til selskabsskattelovens § 1 og 2, stk. 1, litra a, er omfattet af en obligatorisk national sambeskatning. Der er ikke i selskabsskattelovens § 31 bestemmelser, der undtager selskaber/filialer, der er omfattet af kulbrinteskatteloven, fra den obligatoriske nationale sambeskatning.

Til støtte herfor er blandt andet henvist til Skatteministerens svar i forbindelse med Lovforslag L 121, FT 2005/2006 hvoraf fremgår, at der er anmodet om en bekræftelse af, at princippet om obligatorisk dansk sambeskatning også finder anvendelse i sammenhæng med kulbrinteskattepligtig indkomst, således at eksempelvis to danske kulbrinteskattepligtige selskaber, der er søsterselskaber og ejet af et moderselskab, der ikke driver kulbrinteskattepligtig virksomhed, skal sambeskattes.

Skatteministeren har hertil svaret, at obligatorisk dansk sambeskatning også finder anvendelse i forhold til kulbrinteindkomst - også selv om der er selskaber i koncernen, der ikke driver kulbrinteskattepligtig virksomhed.

Ved en lovændring i 2007 (lov nr. 344 af 18. april 2007) fremgår det endvidere, at kulbrinteskattepligtige selskaber er omfattet af den obligatoriske nationale sambeskatning, for så vidt de er omfattet af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Tilføjelsen til selskabsskattelovens § 31, stk. i, sikrer således alene, at virksomheder, der udelukkende er skattepligtige efter kulbrinteskatteloven (selskaber der ikke i forvejen er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1 eller 2), også fremover vil være omfattet af sambeskatningsreglerne. Blandt andet er følgende anført i bemærkningerne til lovforslaget:

"Det foreslås, at selskaber, der alene er skattepligtige til Danmark efter reglerne i kulbrinteskatteloven, jf. KBLs § 21, stk. 4, også omfattes af reglerne om obligatorisk national sambeskatning.

Skattepligtsbestemmelserne i kulbrinteskatteloven er udvidet i forhold til de almindelige bestemmelser om skattepligt i selskabsskatteloven. Der vil således være tilfælde, hvor udenlandske selskaber er skattepligtige til Danmark af deres aktiviteter, selv om de ikke har fast driftssted efter den almindelige definition i SEL § 2, stk. 1, litra a.

SEL § 31 om obligatorisk national sambeskatning henviser kun til SEL § 2, stk. 1, litra a. Et selskab, der alene er skattepligtig til Danmark efter kulbrinteskattelovens bestemmelser, kan således ikke sambeskattes med andre selskaber i samme koncern, der er skattepligtige til Danmark efter SEL § 1 eller § 2, stk. 1, litra a eller b.

Det foreslås samtidig, at disse virksomheder i relation til reglerne om national og international sambeskatning sidestilles med faste driftssteder - på samme måde som fast ejendom er sidestillet med faste driftssteder."

Skatteministeren giver i besvarelse af henvendelsen til Folketingets Skatteudvalg i forbindelse med behandlingen af Lovforslag L 110, FT 2006/2007 udtryk for samme opfattelse. Skatteministeren anfører således følgende:

"Det kan bekræftes, at udenlandske selskaber, der er skattepligtige efter kulbrinteskatteloven, kan sambeskattes med danske selskaber i samme koncern."

Det følger direkte af selskabsskattelovens § 29 B, stk. 1, at administrationsselskabet for de af sambeskatningen omfattede selskaber skal afregne den samlede indkomstskat, restskat og overskydende skat. Tilsvarende fremgår direkte af selskabsskattelovens § 31, stk. 4.

Regelsættet er obligatorisk for selskaber, der er omfattet af den obligatoriske nationale sambeskatning, idet der ikke er angivet undtagelsesbestemmelser.

Repræsentanten stiller sig uforstående overfor Skatteministerens svar ved behandlingen af Lovforslag L 110, FT 2006/2007, se ovenfor under SKATs afgørelse. Besvarelsen synes at savne lovhjemmel samt at stride imod ordlyden af selskabsskattelovens §§ 29 B, stk. 1, og 31, stk. 4. Eftersom der som nævnt ikke findes særregler for, hvorledes sambeskatning skal finde sted for selskaber omfattet af kulbrinteskatteloven, må reglerne om sambeskatning i selskabsskatteloven skulle finde anvendelse, jf. kulbrinteskattelovens §§ 2 og 4, stk. 4.

En konsekvens af, at sambeskatningsreglerne i selskabsskatteloven ikke finder anvendelse for kulbrinteskattepligtige selskaber, må følgelig være, at andre generelt formulerede skatteregler tilsvarende ikke finder anvendelse for kulbrinteskattepligtige selskaber. Dette gælder for eksempel vedrørende koncerninterne forsikringspræmier, jf. selskabsskattelovens § 1A og begrænsning af fradragsretten for repræsentationsudgifter, jf. ligningsloven § 8, stk. 4, hvilket ikke er i overensstemmelse med vores nuværende opfattelse af lovgivningen.

Sambeskatningen medfører naturligvis ikke, at indkomst, der efter kulbrinteskatteloven skal beskattes med den særlige sats på 52%, kan nøjes med at blive beskattet med 28% (2005-sats). Ligeledes medfører sambeskatningen ikke, at eventuelle underskud fra ikke-kulbrinteskattepligtige aktiviteter kan reducere kapitel 2-indkomsten. Udviser koncernens indkomst efter de almindelige regler et underskud, vil dette underskud skulle behandles administrativt som et særunderskud, der alene vil kunne fremføres og reducere den fremtidige positive sambeskatningsindkomst opgjort efter selskabsskattelovens regler.

Derimod vil sambeskatning medføre, at underskud opgjort efter kulbrinteskattelovens regler opstået som følge af afholdelse af fjernelsesomkostninger, efter at virksomhed med indvinding af kulbrinter er ophørt, vil kunne overføres til fradrag i sambeskattet indkomst opgjort efter selskabsskattelovens regler.

Sambeskatningen medfører endelig ikke, at der ikke fortsat skal udfærdiges særskilt selvangivelse for kulbrinteaktiviteten.

Resultatet af sambeskatningen er derimod, at afregningen af skatterne (restskat, overskydende skat) skal ske på sambeskattet basis, jf. således selskabsskattelovens §§ 29 B, stk. 1, og 31, stk. 4, samt at A/S D skal forestå afregningen.

Det er derudover repræsentantens opfattelse, at eftersom den daglige ledelse af selskabet varetages fra Danmark, må selskabet anses for fuldt skattepligtigt til Danmark som følge af ledelsens sæde.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, at koncernforbundne selskaber omfattet af selskabsskattelovens §§ 1 og 2 § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 g, 3 a-5 og 5 b, eller § 2, stk. 1, litra a og b, skal sambeskattes (national sambeskatning). Bestemmelsen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 15. december 2004 eller senere, jf. § 15, stk. 3, 1. pkt., i lov nr. 426 af 5. juni 2005.

Faste driftssteder beliggende her i landet er således omfattet af bestemmelsen, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og indgår i den obligatoriske sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31, stk. 1.

Kulbrinteskattelovens kapitel 2, omhandler særlige regler om opgørelsen og ansættelsen af den skattepligtige indkomst, mens kulbrinteskattelovens kapitel 3 omhandler opgørelsen og ansættelsen til kulbrinteskat af den skattepligtige kulbrinteindkomst, jf. lovbekendtgørelse nr. 793 af 29. september 1993.

Det fremgår af forarbejderne til kulbrinteskattelovens kapitel 3, at denne indkomst kan indgå i sambeskatning efter den dagældende § 31 i selskabsskatteloven. Noget tilsvarende er ikke medtaget for så vidt angår kulbrinteskattelovens kapitel 2, jf. L 38, FT 1981-82.

Indkomst i henhold til kulbrinteskattelovens kapitel 2 opgøres efter kulbrinteskattelovens § 4, stk. 4, som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler med de ændringer, der følger af bestemmelserne i kulbrinteskattelovens §§ 5-11. Det fremgår blandt andet heraf, at udgifter alene kan fradrages i indkomstopgørelsen i det omfang, de vedrører indtægter efter stk. 1 og 2, jf. § 4, stk. 4, samt at underskud ved anden indkomst end den i § 4 nævnte ikke kan overføres til fradrag i denne indkomst, jf. § 11, stk. 3.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at filialens indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 ikke skal indgå i den obligatoriske sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31, stk. 1. Der er ved afgørelsen henset til, at indkomsten efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 skal opgøres og selvangives særskilt, og at indkomsten betegnes som "ring-fenced", således at blandt andet underskud ved anden indkomst ikke kan fradrages i kapitel 2 indkomst, at sambeskatning i relation til selskabsskattelovens § 31 alene er nævnt i forarbejderne for så vidt angår indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 3, mens det ikke er nævnt i relation til kapitel 2, samt at skatteministeren i efterarbejder til den for indkomståret 2005 gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 31, stk. 1, klart har udtalt, at indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 ikke indgår i sambeskatningsindkomsten, jf. L 110, FT 2006/07.

Et retsmedlem finder, at filialens indkomst efter kulbrinteskattelovens kapitel 2 skal indgå i sambeskatningsindkomsten. Der er herved henset til, at man indførte den obligatoriske sambeskatning for at undgå shopping vedrørende underskudsselskaber, og at det var hensigten, at al indkomst skulle indgå i sambeskatningsindkomsten. At indkomsten efter kapitel 2 er "ring-fenced" kan alene anses for en opgørelsesmetode, hvorefter man ikke kan benytte underskud fra andre virksomhedsområder til opgørelsen af kapitel 2 indkomst. Der ses således ikke at være hjemmel til at nægte sambeskatning for så vidt angår kapitel 2 indkomst.

Afgørelsen træffes i overensstemmelse med stemmeflertallet, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.