Sagen drejer sig om nulstilling af A-skat og AM-bidrag for direktør og daglig leder i selskabet G1 ApS, der er gået konkurs.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrer skattecentrets afgørelse.

Sagens oplysninger

G1 ApS (herefter benævnt selskabet) blev stiftet den 24. september 2002 af G2 Holding ApS. Selskabets navn blev ændret den 17. august 2006. Selskabets vigtigste forretningsområde var at drive byggevirksomhed samt andet i forbindelse hermed hørende virksomhed. Anparterne i selskabet ejedes af klagerens mor.

Klageren var ansat som direktør og daglig leder i selskabet i perioden 12. februar 2004 - 21. december 2006. Det fremgår, at klageren oppebar en løn på 35.000 kr. om måneden.

Af selskabets årsrapport for 2005 fremgår blandt andet, at årets resultat for 2004 og 2005 udgjorde henholdsvis 531.979 kr. og 2.102.583 kr. og at egenkapitalen for 2004 og 2005 udgjorde henholdsvis 835.129 kr. og 2.937.712 kr.

Selskabets revisorer underskrev den 1. maj 2006 revisionspåtegningen i selskabets årsrapport for 2005. Af revisionspåtegningen fremgår blandt andet følgende:

"Supplerende oplysninger:

Selskabet har i strid med anpartsselskabsloven ydet lån til direktion m.fl.

Selskabet har i perioder anstrengt likviditet jf. omtalen i ledelsesberetningen. Vi er enige i ledelsens beskrivelse af den likviditetsmæssige situation og ledelsens valg af regnskabsprincip."

Klageren underskrev den 30. maj 2006 ledelsespåtegningen i selskabets årsrapport for 2005. Af ledelsesberetningen fremgår blandt andet følgende:

"Hændelser efter regnskabsårets udløb:

Der er ikke efter regnskabsårets afslutning indtruffet forhold, som har væsentlig indflydelse på bedømmelsen af årsrapporten.

Selskabets væsentlige ekspansion i 2004 og 2005 og i den forgangne periode af 2006 har medført en periodevis anstrengt likviditet qua pengebinding i store igangværende arbejder. Selskabet har p.t. en betydelig ordrebeholdning og fortsat stor pengebinding i igangværende byggerier, og der pågår derfor løbende forhandlinger med selskabets og samarbejdende selskabers bankforbindelser om udvidelse af engagementet for at sikre selskabets fortsatte ekspansion.

Ledelsen forventer også i det kommende år at få stillet den nødvendige likviditet til rådighed.

Den forventede udvikling i regnskabsåret 2006:

Selskabet forventer for regnskabsåret 2006 et tilfredsstillende resultat."

Selskabet gik i betalingsstandsning den 26. september 2006. Den 21. december 2006 blev selskabet opløst efter konkurs.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der var aktivitet i selskabet i den periode, hvor selskabet var i betalingsstandsning, da der skete både fakturering og lønudbetaling. Den tilsynsførende advokat havde til opgave at godkende alle dispositioner i samarbejde med selskabets ledelse.

Den 21. juni 2006 underskrev klageren på selskabets vegne en overdragelsesaftale med to selskaber, hvoraf blandt andet fremgik, at disse selskaber overtog en del af selskabets virksomhed med virkning fra 10. juli 2006.

Den 13. september 2006 underskrev klageren på selskabets vegne en overdragelsesaftale med et tredje selskab, hvoraf blandt andet fremgik, at dette selskab med virkning fra 13. september 2006 overtog selskabets malervirksomhed.

Af en redegørelse fra kurator i konkursboet af 20. april 2007 fremgår blandt andet følgende:

"1. Selskabets historie samt årsagerne til konkursen

(...)

Selskabet havde haft en hurtig vækst og et højt aktivitetsniveau, men igennem de seneste regnskabsår var der til stadighed stigende likviditetsproblemer som følge af manglende økonomistyring.

Selskabet havde indgået aftale om at bygge 26 feriehuse i forbindelse med et feriecenter og bundet likviditet og mandskab heri, samt som følge heraf frasagt sig andre opgaver. Imidlertid kunne byggeriet ikke igangsættes som følge af manglende myndighedsgodkendelser. Endvidere gik selskabet glip af en større budgetteret ordre på et andet byggeprojekt.

Samtidig havde selskabet store tilgodehavender hos koncernrelaterede selskaber, som det måtte konstateres var svært at inkassere.

Som følge af disse forhold med en svigtende omsætning kombineret med fortsat store kapacitetsomkostninger, måtte det i løbet af 2006 konstateres, at de tidligere likviditetsvanskeligheder var yderligere forstærket, samt at værdien af selskabets aktiver i form at igangværende arbejder og tilgodehavender var behæftet med betydelig usikkerhed.

En urevideret balance pr. 25. september 2006 udviste således et driftsmæssigt underskud på ca. 4,9 mio. kr.

Selskabet valgte i løbet af sommeren/efteråret 2006 at ophøre med sine aktiviteter og frasolgte dels sine byggeaktiviteter, dels sin malerafdeling og vindues- og fabrikationsafdeling. Efter dette frasalg udviste balancen pr. 25. september 2006 et underskud på ca. 3,3 mio. kr.

Som følge af ovenstående forhold samt efter pres fra kreditorside besluttede selskabet at indgive anmeldelse om betalingsstandsning, hvilket skete den 28. september 2006 til skifteretten. En advokat blev udpeget som tilsynsførende.

Formålet med betalingsstandsningen var at undersøge mulighederne for en videreførelse af aktiviteter i selskabet, idet dette havde et ubetalt tilgodehavende på 2,6 mio. kr., som muligvis kunne anvendes til at finansiere en akkord afhængig af, i hvilket omfang dette beløb ville indgå, og afhængig af hvorledes øvrige aktiver, der var pantsat, ville kunne realiseres og dermed kunne indfri pengeinstituttets tilgodehavende.

Som følge af en indgivet konkursbegæring besluttede skifteretten imidlertid den 21. december 2006 at afsige konkursdekret, idet der ikke var udsigt til, at betalingsstandsningen skulle opretholdes, da der var væsentlig usikkerhed omkring førnævnte tilgodehavende.

Sammenfattende må det konkluderes, at årsagen til den indtrufne konkurs er en utilfredsstillende økonomistyring af væksten i virksomheden og et heraf følgende likviditetspres. (...)"

I perioden juli - september 2006 er der udbetalt følgende løn til klageren:

	Bruttoløn	A-skat	AM-bidrag
Juli	35.000	13.706	2.709
August	35.000	13.706	2.709
September	35.000	13.706	2.709
I alt	105.000	41.118	8.127

Der er i samme periode udbetalt løn til de øvrige ansatte i selskabet.

Selskabet har ved lønudbetalingerne for perioden juli - december 2006 indeholdt A-skat og AM-bidrag. Selskabet har ikke afregnet den indeholdte A-skat og AM-bidrag til SKAT. Selskabets samlede restance med A-skatter og AM-bidrag er opgjort således:

	A-skat	AM-bidrag	Restance
Juli	373.343	97.943	471.286
August	165.023	47.096	683.405
September	142.576	39.452	865.433
Oktober	71.853	18.800	956.086
November	126.000	35.000	1.117.086
December	113.000	31.000	1.261.086

A-skatter og AM-bidrag for november og december 2006 er foreløbig fastsat, da selskabet ikke har indsendt angivelser.

Skattecentret har oplyst, at selskabet ikke har haft øvrige restancer med A-skat og AM-bidrag end ovennævnte.

Skattecentrets afgørelse

Ved opgørelsen af klagerens slutskat og AM-bidrag for perioden juli - september 2006 har skattecentret ikke medregnet den af selskabet indeholdte, men ikke afregnede A-skat og det indeholdte men ikke afregnede AM-bidrag med i alt 49.245 kr.

Betingelserne for nulstilling i TS-cirkulære 1997-9 og UfR 1981.473 H er opfyldt.

Allerede i forbindelse med lønudbetaling, indeholdelse af A-skat og AM-bidrag samt manglende betaling heraf til SKAT for juli måned 2006, var selskabet insolvent. Klageren havde som daglig leder og direktør af selskabet fuldt kendskab til selskabets økonomiske situation. Klageren har vidst eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholder, og at de bogførte A-skatter og AM-bidrag indeholdt på lønsedler ikke kunne afregnes til SKAT.

Klageren har som direktør og daglig leder i selskabet haft en væsentlig økonomisk interesse i selskabet og har kunnet disponere på selskabets vegne.

Klageren hæfter derfor personligt for skattetilsvaret og bidraget af lønnen for perioden juli - september 2006.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren godskrives indeholdt A-skat og AM-bidrag for perioden juli - september 2006 med 49.245 kr.

Det er korrekt, at klageren var daglig leder og beslutningstager i virksomheden, og at selskabet igennem en længere periode kæmpede med økonomiske problemer. Det er naturligvis ledelsens ansvar at have fokus herpå og ikke fortsætte driften efter det tidspunkt, hvor det må stå klart, at dette alene sker for kreditorernes, herunder SKAT's, regning og risiko. Det er netop disse betragtninger, der ligger bag praksis vedrørende ledelsesansvar for kreditorernes tab.

Praksis på området giver dog ledelsen et rimeligt spillerum for at forsøge at redde virksomheden, hvorfor der ikke kan ifaldes ansvar for fortsat drift så længe, der er udsigt til, at virksomheden kan reddes. Først fra det tidspunkt, hvor det må stå klart, at dette ikke er muligt, ifaldes personligt ansvar, jf. UfR 1961.515 H.

Dette helt grundlæggende princip er fast antaget og helt grundlæggende for al ansvar indenfor selskabsledelse. Fortsættes driften efter det tidspunkt, hvor dette ikke kan ske uden tab for kreditorerne, ifaldes ansvar, jf. UfR 1999.591 H og TfS 1985.104.

Det afgørende i relation til vurderingen af nærværende sag er således, om SKAT har dokumenteret, at klageren i juli 2006 burde have stoppet driften, da det ikke var muligt at fortsætte driften uden, at dette ville medføre tab.

SKAT har ikke fremlagt dokumentation for, at selskabet allerede var insolvent i juli 2006. Der er endvidere ingen af de øvrige kreditorer, der har gjort ansvar gældende, og selskabets kurator har ikke gjort ledelsesansvar gældende overfor klageren.

Der er således ikke belæg for påstanden om, at driften skulle have været standset i juli måned, og at det burde have stået klageren klart, at der ikke ville være midler til dækning.

Klageren valgte den 26. september 2006, at selskabet skulle gå i betalingsstandsning. Dette er det tidligste tidspunkt, hvor det kan konstateres, at det ikke vil være forsvarligt at fortsætte driften.

Kurator har anført i sin redegørelse, at man fra ledelsens side gjorde alt, hvad der med rimelighed kunne forlanges for at redde virksomheden og sikre kreditorernes krav bedst muligt. Da det kunne konstateres, at selskabets drift var presset, gjorde ledelsen, hvad der kunne forventes. Ledelsen forsøgte løbende at afhænde aktiviteten for derigennem at sikre likviditet og kapital til selskabets drift og kreditorerne.

Da det i september stod klart, at selskabet ikke kunne betale regningerne, blev der straks indgivet anmodning om betalingsstandsning, og konkursen blev alene afsagt, fordi skifteretten fandt, at der var berettiget tvivl om, hvorvidt et udestående tilgodehavende på 2.600.000 kr. ville indgå.

Klagerens løn kørte endvidere på helt sædvanlige vilkår, og udgjorde alene 35.000 kr. pr. måned. Der er således heller ikke tale om, at der er udbetalt usædvanlige høje lønninger, eller at lønnen i øvrigt har kørt på usædvanlig vis. Klageren var den højest lønnede i selskabet.

Dermed er der intet at bebrejde selskabets ledelse, der i enhver henseende har handlet forsvarligt i forbindelse med bestræbelserne på at redde selskabet, hvilket i øvrigt også er anerkendt og accepteret af kurator og selskabets øvrige kreditorer. Hverken kurator eller selskabets øvrige kreditorer har gjort ledelsesansvar gældende overfor klageren.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter kildeskattelovens § 60, stk. 1, litra a, modregnes i den slutskat, der for et år udskrives for den skattepligtige, foreløbige skattebeløb, som er indeholdt i A-indkomst, der skal medregnes ved den skattepligtiges ansættelse til slutskat.

Efter kildeskattelovens § 68 skal erhververen af A-indkomst, hvori der ikke er sket indeholdelse af A-skat, eller hvori indeholdelse er sket med et for lavt beløb, straks indbetale det manglende beløb til det offentlige.

Efter kildeskattelovens 69, stk. 1 og 2, er den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov. Endvidere hæfter den, som har indeholdt A-skat efter denne lov, overfor det offentlige for betaling af det indeholdte beløb.

Efter kildeskatteloven er det således alene arbejdsgiveren, der hæfter for betalingen af A-skat, der er indeholdt i den ansattes løn.

I Højesterets dom af 26. maj 1981, refereret i UfR 1981.473 H, fandt retten, at den pågældende skatteyder, som var direktør og bestyrelsesmedlem i et selskab, hvori hans ægtefælle angiveligt ejede aktiemajoriteten, måtte anses at have den væsentligste økonomiske interesse i selskabet, og at det under de der foreliggende omstændigheder var med rette, at skattemyndighederne havde bortset fra posteringer af indeholdt A-skat i regnskabet for selskabet. Skatteyderen kunne derfor ikke som lønmodtager anses som frigjort for dette skattetilsvar efter reglerne i kildeskattelovens § 60, stk. 1, og hæftede derfor personligt herfor, jf. herved lovens § 68.

Højesteretsdommen vedrørte ikke afregnet A-skat af lønudbetalinger fra selskabet til skatteyderen for perioden december 1971 til oktober 1972 (i alt 11 måneder). I november 1971 var der afgivet en revisionsberetning, hvoraf det bl.a. fremgik, at selskabets likviditet var dårlig, og at selskabet var meget sårbart. Endvidere var der i perioden fra februar 1971 til november 1972 tinglyst 28 udlæg og udpantninger i selskabets faste ejendom.

Højesteretsdommen, der danner grundlag for praksis om såkaldt nulstilling (nu gengivet i SKATs vejledning om indeholdelse af A-skat mv., afsnit K.4.1) må anses som en undtagelse til hovedreglen i kildeskattelovens § 60, stk. 1, hvorefter en ansat er frigjort for hæftelsen for A-skatten, når arbejdsgiveren har foretaget udbetaling af lønnen med fradrag af A-skat, og at det efter kildeskattelovens § 69, stk. 2, alene er arbejdsgiveren, der hæfter for betaling af sådanne indeholdte beløb.

Der er ikke grundlag for at fortolke sådanne undtagelser udvidende.

I det her foreliggende tilfælde ejedes aktierne i det lønudbetalende selskab af klagerens mor, og der er ikke oplyst omstændigheder, der godtgør, at det desuagtet skulle være klageren, der havde den væsentligste økonomiske interesse i selskabet. Endvidere forelå der i maj 2006 et årsregnskab, hvori selskabets likviditetsvanskeligheder var omtalt, men således at der på dette tidspunkt var grundlag for at antage, at disse vanskeligheder var af midlertidig karakter. Selskabet indeholdt og afregnede endvidere indeholdt A-skat og AM-bidrag til og med juni måned 2006 og trådte i betalingsstandsning i september 2006. Efter det foreliggende var det også det beskikkede tilsyns opfattelse, at der kunne være grundlag for videreførelse af selskabets aktiviteter.

Forholdene i dette tilfælde afviger derfor efter Landsskatterettens opfattelse væsentligt fra forholdene i den nævnte højesteretsdom.

Det bemærkes endvidere, at det forhold, at selskabet i årene 2004 og 2005 havde et positivt resultat og en positiv egenkapital, afviger fra forholdene i de nyere domme vedrørende nulstilling (SKM2007.346.ØLR, SKM2007.475.ØLR og SKM2008.103.ØLR), hvor de pågældende selskaber/virksomheder havde været underskudsgivende i årene forud.

Der er derfor ikke grundlag for at anse klageren for omfattet af undtagelsen til hovedreglen om, at alene arbejdsgiveren - dvs. selskabet - hæfter for betalingen A-skatten.

Den indeholdte A-skat skal derfor modregnes i klagerens slutskat for 2006 efter kildeskattelovens § 60, stk. 1.

Den påklagede afgørelsen ændres således i overensstemmelse med klagerens påstand.