Klagen vedrører hæftelse af yderligere registreringsafgift vedrørende et køretøj, som klageren har leaset af G1 A/S. SKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 223.383 kr., jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Landsskatteretten ændrer afgørelsen.

Faktiske oplysninger
Af købsaftale af 24. maj 2013 fremgår, at klageren har solgt køretøjet til G1 A/S for 90.000 kr.

Af leasingkontrakt af 24. maj 2013 fremgår, at klageren og G1 A/S har indgået en aftale om leasing vedrørende motorkøretøjet af mærket Mercedes CLS 320 CDI med stelnummeret [...]. Det fremgår af kontrakten, at leasingperioden er 6 måneder med startdato d. 24. maj 2013 og slutdato d. 23. november 2013, at klageren ved kontraktens underskrift skal betale 40.625 kr., at klageren ved kontraktens opstart skal betale 4.100 kr. og at klageren løbende skal betale 3.740 kr. om måneden. Af kontrakten fremgår ligeledes, at køretøjets købspris er 90.000 kr., at det er aftalt, at restbetalingen ved udløbet af leasingperioden er 61.875 kr. Det fremgår tillige, at klageren ved leasingperiodens udløb er forpligtet til at anvise tredjemand til køb af køretøjet til den aftalte restværdi eller, såfremt klageren ikke kan anvise en tredjemand til køb af køretøjet, at dække en eventuel difference mellem restværdien og den salgssum, som G1 A/S kan sælge køretøjet til. Det fremgår endeligt af kontrakten, at køretøjets afgiftspligtige værdi er vurderet til 400.000 kr. 

Der er fremlagt faktura af d. 24. maj 2013, hvoraf det fremgår, at betaling af leasingydelse for maj 2013, udgifter til kontraktoprettelse og leveringsomkostninger forfalder d. 24. maj 2013.

Af faktura af 9. juni 2013 fremgår, at leasingafgiften for juni måned forfaldt d. 9. juni 2013.

Det fremgår af faktura af d. 24. maj 2013, at deponering på 28.125 kr., ifølge leasingaftalen, forfaldt d. 24. maj 2013.

Af faktura af 1. juli 2013 fremgår, at leasingafgiften for juni måned forfaldt d. 1. juli 2013.

Det fremgår af rykkerskrivelse af 17. juli 2013, at deponering og leasingafgift for juli 2013 ikke var betalt.

Af e-mail korrespondance mellem klagerens samlever og G1 A/S fremgår bl.a.:
"[...]
Vi har kun haft bilen siden d. 24. maj 2013, og har betalt to leasing ydelser. Det burde da dække juni og juli mdr. da der kun er fem dag i maj mdr. efter kontrakten er underskrevet. Det var også aftalen at betalingen skulle gå fra den første til den første.

Og ved virkelig ikke hvilken deponering i taler om. Vi fik af vide at vi skulle komme hos jer og indbetale et depositum på de 20.340,- og derefter en leasing ydelse pr. mdr.

Det os alt hvad der er oplyst i vores kontrakt?

Jeg vil lige høre S, om der er mulighed for at kontakte dig pr. tlf. efter som at der er en masse uoverensstemmelser, og vi mangler vores indbetaling på købet af vores bil på 90.000,-
[...]"

Det fremgår af skrivelse af 29. august 2014, at klageren har anmeldt krav vedrørende manglende betaling af købesum for køretøjet i G1 A/S' konkursboet.

SKATs afgørelse
SKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 223.383 kr., jf. registreringsafgiftslovens § 10, og pålagt klageren at hæfte for afgiften, som bruger af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen bl.a. anført:
"[...]
3. Sagens faktiske forhold
I sagsbehandlingen er anvendt oplysninger fra Dem og G1 A/S

Følgende kan konstateres omkring køretøjets historik, som indgår i SKATs konklusion:

Dato	Hændelse	Værdi	Bilag
13. maj 2013	Bankkontoudtog fra Danske Bankmodtaget fra B, hvoraf fremgår: Hævet kontant	Kr. 117.000	23-S-4
15. maj 2013	Slutseddel mellem sælger [...] og køber A, Købspris Ikke underskrevet af sælger [...]	Kr. 115.000	23-S-1 til 3
24. maj 2013	Købsaftale mellem sælger SA og køber G1 A/S Købspris Betalingsfrister eller hvordan købesummen skal erlægges fremgår ikke af aftalen	Kr. 90.000	23-K-165-3
24. maj 2013	Leasingkontrakt for 6 mdr. indgået Underskrevet af brugerne B og A og leasinggiver G1 A/S. Intet værditab i leasingperioden, idet købesum reduceret med deponering kan afstemmes til restbetaling		23-K-165-2
24. maj 2013	Køretøjet anmeldes og indregistreres
maj 2013	Kvittering for oprettet leasingaftale Løbetid 12 mdr. iflg. udskrift fra DMR Afgiftspligtig værdi kr. 133.148		23-K-165-13
24. maj 20l3	Bankkontoudtog fra G1 A/S viser indbetaling kr. 20.340 fra B Sammensætter sig af: kontraktoprettelse betaling ved kontraktens opstart 1. md. leasingsydelse. Faktura 3825		23K-190-22 23-K-190-23
25. juni 2013	Leasingafgift juni måned betalt	Kr. 3.740
22. aug. 2013	Tlf. henvendelse fra B Oplyser at det er hende der er ejer af køretøjet og at det er hendes mand, der har købt bilen i Land Y1.		23-S-5

[...]

6. Foreløbig konklusion:
Der er SKATs opfattelse, at leasingaftalen ikke har et reelt indhold og alene er formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b.

Køretøjet pålægges fuld registreringsafgift efter § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven. Registreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering den 24. maj 2013 efter samme lovs § 19.

SKATS grundlag herfor er:

1. Det er ikke dokumenteret at G1 har den reelle ejendomsret til køretøjet
1. Der er indgået en købsaftale mellem A og G1 A/S. Aftalen indeholder ingen betalingsbetingelser ligesom der ikke er anført oplysninger om hvordan og til hvem den anførte "pris" i givet fald skal betales til,
2. Der er ikke fundet dokumentation for, at der rent faktisk er sket en betaling af den anførte "pris".
2. Den indgåede leasingkontrakts betingelser gennemføres ikke i fuldt omfan
1. Den aftalte deponering opkræves ikke hos leasingtager. Dette opfattes af SKAT som værende accepteret af begge parter og falder sammen med den manglende gennemførsel af købet af køretøjet.
2. Leasingperioden anføres til 6 mdr. med en registreringsafgift på kr. 13.486, mens det fremgår af kvittering for leasingaftalen at perioden udgør 12 mdr. og kr. 22.444 i forholdsmæssig registreringsafgift. Dette opfattes af SKAT som tvivlsomt om den foreliggende underskrevne leasingaftale er udtryk for den reelle aftale mellem parterne.
3. Købesummen på køretøjet i leasingkontrakten angives med kr. 90.000 den 24. maj 2013
1. Køretøjet er 10 dage tidligere den 15. maj 2013 købt af A købt for kr. 115.000 jævnfør ikke underskrevet slutseddel af sælger med bopæl i By Y2, Danmark, B har den 22. aug. 2013 oplyst til SKAT at køretøjet er købt af A i Land Y1.
2. Ifølge leasingkontrakten lider køretøjet ingen værdiforringelse under leasingperioden, idet restbetalingen kan afstemmes med købesummen reduceret med den anførte deponering incl. moms.
3. B har den 22. aug. 2013 oplyst til SKAT, at hun er ejer af køretøjet.

Registreringen af køretøjet som et leasingkøretøj ejet af G1 A/S tilsidesættes herefter, idet G1 A/S ikke kunne anmelde og angive afgiften på ovennævnte grundlag. Registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17 finder således ikke anvendelse.

Hæftelsen for registreringsafgiften sker herefter med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens hovedregel i § 20.

Det er SKATs opfattelse, at etableringen af dette leasingarrangement uden reelt indhold, var at brugerne B og A, skulle anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. Den fiktive leasingkontrakt og købsaftale, samt de reelt betalte månedlige leasingydelser viser, at de måtte være vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Hæftelsen er omfattet af den solidariske hæftelsesbestemmelse i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

[...]

8. Endelig konklusion
Indsigelsen giver ikke SKAT anledning til at ændre konklusionen, men det tilføjes:

• SKAT noterer sig, at der er enighed om
• at G1 A/S ikke har betalt for køretøjet.
• at værdiansættelsen af køretøjet i såvel leasingkontrakt som købs kontrakt ikke modsvarer handelsværdien,

samt vedrørende selve indsigelsen

Principielt

ad. a: Leasing er leje af et aktiv, men i dette leasingforhold er leasingtager fortsat ejer af aktivet.

Det samlede skriftlige kontraktsforhold afspejler ikke det reelle forløb, allerede fra starten af leasingaftalen, hvilket parterne er vidende om ved indgåelsen af kontrakten:

• Der ikke betales deposita uanset leasingkontrakten er udfærdiget og underskrevet af begge parter indeholdende en bestemmelse om, at deposita skal betales af leasingtagerne ved kontrakten underskrivelse,
• Der betales en startsum som ikke fremgår af leasingkontrakten på kr. 20.340.
• Parterne ved, at G1 A/S ikke har betalt for køretøjet og har taget forbehold for købet iflg. indsigelsen.

Der er ikke fremlagt dokumentation for rykkere for betalingen for købet af køretøjet, herunder for forsøg på ophævelse af leasing forholdet. Disse forhold bekræfter SKATs opfattelse af, at det aldrig har været meningen, at G1 A/S skulle blive ejer af køretøjet.

Ad. b. Leasingkontrakten opfylder ikke registreringsafgiftslovens § 3 b, alene af den grund, at begge parter indgår og underskriver en kontrakt, der er i strid med det faktiske forløb. Konsekvensen af en ændring i en kontrakt er iflg. registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 6, 1. pkt., at køretøjet skal afmeldes, udledt heraf kan køretøjet kun registreres på en kontrakt der afspejler det reelle forløb. De faktuelle betalingsstrømme viser

• at G1 A/S ikke betaler for køretøjet
• at leasingtagerne ikke betaler aftalt deposita

hvorfor køretøjets anmeldelse og angivelse for registreringsafgift ikke kunne foretages af G1 A/S.

Ad. c. Som en konsekvens af de ovenstående faktuelle forhold kan leasingkontrakten og købsaftale ikke tillægges vægt i afgiftsmæssig forstand.
Dette betyder, at hæftelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 17 ikke finder anvendelse,
Det fremgår endvidere af den SKATs juridiske vejledning afsnit E.A.8.l.7.2 "
Leasingvirksomheden hæfter for betaling af afgift og rente. En fører eller bruger af køretøjet hæfter også for betaling af afgiften, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt afgift af køretøjet. Se REGAL § 20, stk. 5.".

Ad. d. Der indgår ikke en sådan argumentation om værdimæssig sammenhæng mellem deposita og køretøjets købspris, hverken i forslaget dateret 11. marts eller i denne afgørelse.

Subsidiært:
Ad. a, b og e Leasingtagerne var i ond tro allerede ved underskriften, da de var vidende om, at det der fremgår af leasingkontrakten ikke skulle gennemføres, hverken helt eller delvist for så vidt angår deposita og købesum, hvorfor registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 er opfyldt.
Leasingtagerne var i ond tro også omkring registreringsafgiften fulde betaling, idet de ikke kan have haft den opfattelse, at de efter 6 mdr.s leasing kunne generhverve køretøjet for kr. 90.000 incl. fuld registreringsafgift.
Leasingtagerne betaler kr. 20.340 på starttidspunktet for leasingkontrakten, dette beløb fremgår dog ikke af leasing kontrakten, hvilket viser, at der må være et andet aftalegrundlag end det, der fremgår af leasingkontrakten.
Herudover fremgår det af indsigelsen, at leasingtagerne var klar over, at handelsværdien iflg. leasingkontrakten på kr. 400.000 og købsprisen på kr. 90.000 iflg. købekontrakten på køretøjet var i et misforhold, men at de accepterede restværdien med henvisning til at "de dermed kunne få en del flere penge for den ved et salg". Leasingtagerne er hermed klar over, at de skriver under på en kontrakt, der blot er formel. Dette skal ses i sammenhæng med at de økonomiske transaktioner omkring salget af køretøjet til G1 A/S heller ikke foretages, ligesom der ikke gøres forsøg på ophævelse af salget og leasingkontrakten.
SKAT anser at leasingtagerne var i ond tro ved indgåelsen af kontraktsforholdene omkring køretøjet.
SKAT er enig i, at der er tale om en forsætsbestemmelse, men i registreringsafgiftslovens § 20 anvendes bestemmelsen til afgørelse om hæftelse for registreringsafgift og indeholder derfor ikke en strafmæssig vurdering og derfor ikke underlagt bevisreglerne for en straffesag.
Ad. c. Henvisningen til at købekontrakten opfylder reglerne omkring betalingsbetingelser og derfor ikke kan tilsidesættes af SKAT, sker med henvisning til købelovens § 12. Købelovens regler i § 12 gælder ikke for forbrugerkøb jfr. lovens § 1a, stk. 3. Det fremgår i øvrigt af indsigelsen, at leasingtagerne betragter sig som almindelige forbrugere.
I indsigelsen forklares det, at købekontrakten var betinget af en kreditgodkendelse af leasingtagerne, der var således tale om et betinget salg, hvilket ikke fremgår af købekontrakten. Dette sammenholdt med den manglende betaling for køretøjet til leasingtagerne betyder, at handelen ikke er gennemført.
I indsigelsen fremføres det, at køretøjet ejes af G1 A/S, hvilket er i modstrid med leasingtagernes påstand gennem hele forløbet, ligesom leasingtagernes bekymring for om køretøjet er kommet til Danmark og i hvilken tilstand viser det samme. Det er SKATs opfattelse ved alle henvendelserne, at leasingtagerne opfatter sig som ejere af køretøjet og har optrådt som sådan. Disse forhold omkring G1 A/S' købekontrakt medvirker til det overordnede billede af, at hele forløbet omkring køretøjet er formelt og uden reelt indhold.

Ad. d SKAT har pålagt hæftelsen på bruger af køretøjet med henvisning til registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvor der er tale om en solidarisk hæftelsesregel med ejeren af køretøjet.
Henvisningen til den juridiske vejledning afsnit E.A.8.1.7.2 omhandler denne situation i den forstand, at "der er opnået godkendelse og indregistrering under falske forudsætninger eller på et ufuldstændigt oplyst aftalegrundlag, bortfalder godkendelsen, og der indtræder fuld afgiftspligt. Afgiftspligten påhviler køretøjets ejer", dette er dog ikke begrænsende i forhold til den solidariske hæftelsesbestemmelse.

Ad. f. Det bemærkes, at i forarbejderne benyttes udtrykkene "normalt" og "primært".
Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, at bruger en person et køretøj med en viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som der skal efter registreringsafgiftsloven, så hæfter vedkommende for betalingen. Som anført under Ad. a, b og e så vidste leasingtagerne ved indgåelsen af denne kontrakt, at den var uden reelt indhold og havde til formål at få køretøjet registreret med periodevis registreringsafgift.

Ad. g. Det har forklaringen i mod sig, at leasingtagerne skulle være af den opfattelse, at G1 A/S skulle betale "den fulde registreringsafgift". Da det fremgår af den formelle leasingaftale, at værdien af køretøjet udgør kr. 400.000, hvorfor en restbetaling på kr. 61.875 tillagt 6 mdr.s leasingydelse â kr. 3.740 samt en engangsydelse på kr. 44.725 ikke er i nærheden af denne værdi.

Leasingkontrakten har jfr. ovenstående ikke et reelt indhold og er alene formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b. Det indgåede aftaleforhold tillægges derfor ikke betydning i forhold til registreringsafgiftslovens bestemmelser.
Køretøjet pålægges fuld registreringsafgift efter hovedreglen § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven.
Registreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering den 24. maj 2013 efter samme lovs § 19.
Hæftelsen som bruger sker i henhold til registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, idet SKAT har dokumenteret, at brugerne var i ond tro ved etableringen af den formelle leasingkontrakt.
[...]"

Klagerens opfattelse
Klageren repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klageren ikke hæfter for registreringsafgiften for køretøjet, idet hæftelsen påhviler G1 A/S. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at klageren ikke hæfter for afgiften, idet han var i god tro, jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden bl.a. anført:
"[...]
SKAT opkræver i forbindelse med et leasingfirmas konkurs (G1 A/S) registreringsafgiften på en leaset bil af mine klienter med henvisning til REGALs § 20, stk. 5, idet mine klienter som brugere af bilen efter SKATs opfattelse var vidende om, at der ikke blev betalt den korrekte leasingafgift på køretøjet efter registreringsafgiftsloven.

1. Påstande
Det bestrides, at mine klienter hæfter for registreringsafgiften på den pågældende bil.

SKAT underkender den mellem mine klienter og G1 A/S indgåede aftale om flexleasing efter registreringsafgiftslovens § 3B, bl.a. med henvisning til styresignalet SKM2011.27.SKAT. Som konsekvens heraf skal den omhandlede bil belægges med fuld registreringsafgift, jf. REGAL § 1.

Det gøres princpalt gældende, at den mellem mine klienter og G1 A/S indgåede leasingaftale er helt reel og dermed gyldig og iøvrigt opfylder betingelserne i REGAL § 3B.

Som konsekvens heraf følger det af hæftelsesbestemmelsen i REGAL § 17, at det er G1 A/S, som den registrerede virksomhed, der har angivet afgiften efter § 16, der hæfter for afgiften alene.

Såfremt SKAT fastholder, at der skal betales fuld registreringsafgift, gøres det subsidiært gældende, at mine klienter ikke hæfter for registreringsafgiften efter REGAL § 20, stk. 5, idet mine klienter ikke var i ond tro om registreringsafgiften.

De faktiske forhold:
A erhvervede den 15. maj 2013 den omhandlede bil, en Mercedes Benz CLS 320 CDI ved en privat handel til en købspris på kr. 115.000 (bilag 3). A og B ønskede at anvende de muligheder flexleasing giver i forhold til at begrænse kapitalbehovet/bindingen og derved kunne køre i en større bil, end de normalt ville kunne, såfremt de købte en bil, hvor der var betalt fuld registreringsafgift. Dette ønske er der intet ulovligt i, og der er ikke tale om nogen former for forsøg på omgåelse af loven.

Bilen blev købt uden plader til en god pris, og A og B afsøgte i den forbindelse markedet for leasingmuligheder. I deres søgen fik de kontakt til G1 A/S, som tilbød dem en flexleasingkontrakt, der var billigere end de øvrige tilbud, de havde modtaget.

G1 A/S havde fine ordinære lokaler på Adresse Y1 i By Y2, og der var intet i processen, der indikerede, at G1 A/S ikke havde rent mel i posen. A og B fulgte de retningslinjer, de fik forklaret af medarbejderne ved G1 A/S, og A overdrog således bilen til G1 A/S (bilag 4) til brug for samtidig indgåelse af leasingkontrakten (bilag 5).

Prisen ved salget af bilen til G1 A/S blev fastsat til kr. 90.000. A og B gjorde ikke indvendinger mod denne pris, idet de havde en anvisningsret efter leasingperiodens udløb til en tilsvarende lav pris, og de dermed vurderede at kunne få en del flere penge for den ved et efterfølgende salg. A og B vurderede således den samlede aftale som rimelig.

Det fremgår ikke af købsaftalen, hvornår købesummen skulle betales, men A og B oplyser, at de fik fortalt, at det ville ske den efterfølgende uge, idet mine klienter først skulle kreditgodkendes. Dette var formentlig en del af det fusk-nummer som G1 A/S havde kørende for at sikre sig ejendomsretten til bilen uden at betale for den. Mine klienter fattede imidlertid ikke mistanke og accepterede de aftalte vilkår. Mine klienter gav i den forbindelse G1 A/S oplysninger om registreringsnummer og kontonummer i banken, til hvilken købesummen kunne overføres.
Det faktum, at der ikke fremgår noget af en købsaftale om tidspunktet for betaling af købesummen betyder som bekendt i dansk ret ikke, at der ikke skal ske betaling.

Der har vi købelovens udfyldende regler, således, at betaling skal ske efter påkrav, jf. købelovens § 12. Mine klienter forventede således at modtage købesummen den efterfølgende uge, og der var ingen aftaler om andet.

A og B har i forbindelse med kontraktindgåelsen den 24. maj 2013 betalt 1. måneds leasingydelse (maj) samt de i kontrakten anførte udgifter til kontraktoprettelse og leveringsomkostninger i henhold til faktura nr. [...], samlet kr. 20.340 (bilag 6).

Den 9. juni 2013 fakturerede G1 A/S mine klienter leasingafgiften for juni måned, som mine klienter betalte den 24. juni 2013 (bilag 7).

Allerede i forbindelse med kontraktindgåelsen den 24. maj 2013 fakturerede G1 A/S mine klienter for deponeringen på kr. 28.125, jf. faktura nr. [...] (bilag 8). Det er således forkert, når SKAT i sin sagsfremstilling skriver, at “Den aftalte deponering opkræves ikke hos leasingtager. Dette opfattes af SKAT som værende accepteret af begge parter og falder sammen med den manglende gennemførsel af købet af køretøjet."

Beløbet er opkrævet, men A og B har imidlertid ikke betalt deponering. Dette skyldes ikke en underhåndsaftale, men lige modsat, at G1 A/S netop ikke som det ellers var aftalt havde betalt købesummen for bilen, hvorfor mine klienter ikke ville betale yderligere leasingydelser eller deponering, før man havde fået sine penge. Tilsvarende betalte A og B heller ikke den fremsendte faktura på leasingydelsen for juli måned, som er dateret 1. juli 2013 (bilag 9), idet de fortsat ikke havde modtaget købesummen. G1 A/S rykkede for betaling af begge dele ved skrivelse af 17. juli 2013 (bilag 10). Mine klienter ringede mange gange til G1 A/S for at rykke for betalingen af købesummen, men telefonerne blev ikke besvaret. I forlængelse af rykkeren (bilag 10) var B i skriftlig dialog med en medarbejder fra G1 A/S, fordi der var uoverensstemmelser mellem leasingopkrævningerne og leasingperioden (bilag 11). I den forbindelse skriver B:

"Jeg vil lige høre S, om der er mulighed for at kontakte dig pr. tlf, efter som at der er en masse uoverensstemmelser, og vi mangler vores indbetaling på købet af vores bil på 90.000,-"

Det er således ikke korrekt, når SKAT udleder, at den gennemførte leasingkontrakts betingelser ikke udføres i fuldt omfang, og at mine klienter skulle være indforstået hermed. De aftalte ydelser blev faktureret og betalt, men A og B ophørte med betalingen, idet G1 A/S ikke opfyldte sine forpligtelser i henhold til købsaftalen. Det har efterfølgende vist sig, at G1 A/S ikke havde rent mel i posen, og mine klienter er således blevet ofre for bondefangeri.

I mellemtiden havde A og B planlagt en tur til Land Y2 og modtog den 10. juli 2013 accept fra G1 A/S af, at de kunne føre bilen til udlandet (bilag 12). På vejen hjem efter tre ugers ferie bliver A standset ved Land Y3s grænse, og bilen bliver beslaglagt. A der ikke aner hvad der foregår bliver varetægtsfængslet i 1/2 døgn og må derefter selv finde hjem til Danmark.

I den efterfølgende periode har mine klienter ihærdigt forsøgt at få udleveret bilen og har haft en indgående dialog med SKAT herom. B har flere gange gjort gældende, at bilen tilhørte hende, fordi G1 A/S ikke har betalt de kr. 90.000. Selvom man kan have forståelse for dette synspunkt bringer manglende betaling imidlertid ikke en kontrakt til ophør, medmindre den krænkede part hæver kontrakten i forlængelse heraf. Det er således min klare opfattelse, at den i sagen omhandlede Mercedes' retmæssige ejer er G1 A/S under konkurs, overfor hvem mine klienter også har anmeldt deres krav i konkursboet (bilag 13).

Herudover fremgår det af REGAL § 20, stk. 1, at det er den registrerede ejer, der hæfter for registreringsafgiften, hvorfor spørgsmålet om det civilretlige ejerskab i øvrigt er fuldstændig uden betydning for sagen.

Det var i øvrigt G1 A/S, der som den professionelle part i aftaleforholdet, alene stod for indberetning og indbetaling af registreringsafgiften.

2. De juridiske forhold

2.1 Principal påstand
Der er efter min opfattelse tale om en reel leasingaftale, der opfylder betingelserne i REGAL § 3B, stk. 1, som bestemmer:

"Told- og skatteforvaltningen kan efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter stk. 2 og 3, når motorkøretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted, der er beliggende her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Kontrakten skal indeholde nøjagtige oplysninger om den aftalte leasingperiode. Ansøgning skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet."

Alle betingelser for tilladelse er efter min opfattelse opfyldt, idet:

- Det i sagen omhandlede køretøj var registreret med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet,
- Køretøjet tilhørte G1 A/S, der var beliggende her i landet, idet der var indgået en endelig købsaftale,
- Køretøjet blev i henhold til en skriftlig aftale leaset til fysiske personer, der er bosiddende her i landet,
- Leasingkontrakten indeholdt nøjagtige oplysninger om leasingperioden
- (24/05/13-23/11/13), og
- Ansøgningen blev indgivet af G1 A/S som leasingfirma.

Betingelserne i § 3b, stk. 9 er også efter min bedste overbevisning opfyldt, idet:
- Der er indgået en skriftlig leasing kontrakt,
- kontrakten omhandler køretøjet i den skikkelse, hvori den bliver leaset,
- kontrakten indeholder køretøjets mærke, model, farve og stelnummer, der således entydigt identificerer køretøjet,
- kontrakten indeholder navn og adresse på leasinggiver,
- kontrakten indeholder navn og adresse på leasingtagerne,
- leasingbeløbet fremgår af kontrakten,
- kontrakten indeholder oplysninger om, at der er aftalt en anvisningspligt og betingelserne herfor fremgår,
- leasing perioden er præcist angivet i kontrakten til 24/05/13-23/11/13
- begge brugere fremgår af kontrakten og
- bilens beskaffenhed fremgår af kontrakten.

Hvis de faktiske forhold holdes op mod betingelserne i den juridiske vejlednings pkt. E.A.8.1.7.2. og SKM2011.27SKAT kan suppleres med, at
- kontrakten indeholder vilkår for opsigelse af leasingaftalen i leasingperioden, idet leasingtager i så tilfælde er forpligtet til at anvise en tredjemand som køber af den leasede genstand.
- Køretøjet blev indregistreret på danske nummerplader.      
- Der er betalt grøn ejerafgift/vægtafgift den 26. juni 2013 med kr. 3.516,-

I øvrigt svarer det aftalte depositum langt fra til bilens værdi, og SKAT kan således ikke på denne baggrund tilsidesætte leasingaftalen.

Det gøres således samlet set gældende, at leasingaftalen opfylder alle de betingelser, der gælder for at være omfattet af reglerne om flex-leasing i REGAL § 3B, stk. 1.

Subsidiær påstand
I tilfælde af, at SKAT måtte komme frem til, at aftalegrundlaget er ufuldstændigt og køretøjet derfor skal pålægges fuld registreringsafgift, hæfter alene leasinggiver, der er den registrerede ejer jf. REGAL § 20, stk. 1.

Af den juridiske vejlednings pkt. E.A.8.1.7.2. fremgår:
"Hvis der er opnået godkendelse og indregistrering under falske forudsætninger eller på et ufuldstændigt oplyst aftalegrundlag, bortfalder godkendelsen, og der indtræder fuld afgiftspligt. Afgiftspligten påhviler køretøjets ejer."

SKAT gør gældende, at mine klienter, som brugere, hæfter for den fulde registreringsafgift efter REGAL § 20, stk. 5, som bestemmer:

"For betaling at afgiften hæfter tillige en fører eller bruger at køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om. at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov."

Det er således en betingelse, at brugeren skal være i ond tro om, at køretøjet ikke er korrekt afgiftsberigtiget, før brugeren kan pålægges at betale afgiften. Mine klienter havde ingen anledning til at tro, at G1 A/S ikke afgiftsberigtigede køretøjet korrekt. SKAT har intet bevis fremlagt for en sådan ond tro, og det bestrides på det kraftigste, at mine klienter bevidst skulle have deltaget i forsøg på omgåelse af reglerne.

Det er ikke korrekt, når SKAT til sidst i sin endelige konklusion skriver: "Idet SKAT har dokumenteret, at brugerne var i ond tro ved etableringen af den formelle leasingkontrakt."

Der er ingen dokumentation fremlagt for dette. Hele leasingsituationen skal ses i lyset af, at G1 A/S efter det oplyste fra kurator havde en stor portefølje (mindst 226 biler), og at firmaet havde fine lokaler på Adresse Y1 og i øvrigt fremstod yderst troværdigt og kompetent efter mine klienters beskrivelse. Selv efter selskabet var gået konkurs, skrev kurator i sin første skrivelse til leasingtagerne (6. august 2013) (bilag 14), at leasingforholdet kunne fortsætte. Det var således ikke åbenbart - ej heller for en jurist/kurator - at betingelserne for flexleasing ikke var opfyldt. Når kurator, der trods alt må forventes at have en vis indsigt, ikke ved første gennemgang af forretningsmodellen finder leasing-konceptet mistænksomt, så er det store krav at stille til mine klienter, at de skulle have gennemskuet det. Når det er sagt, så er "burde viden" stadigvæk ikke nok. SKAT kan ikke henvise til, at uvidenhed for loven ikke diskulperer. Uvidenhed er ikke ond tro.

SKAT skriver i sin afgørelse:
"Den fiktive leasingkontrakt" og købsaftalen, samt de reelt betalte månedlige leasingydelser viser, at De måtte være vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet."

Mine klienter var af den opfattelse, at G1 A/S betalte den fulde registreringsafgift. Jeg har spurgt flere gange, og de fastholder, at det var det, de troede, idet de så beregningen på kundekonsulentens skærm, hvoraf den fulde afgift fremgik (bilag 15). Når SKAT skriver, at de “ikke kunne have haft den opfattelse, at de efter 6 mdr.s leasing kunne generhverve køretøjet for kr. 90.000 incl. fuld registreringsafgift", så var det da heller ikke det, de troede. Mine klienter havde simpelthen ikke forstand på de registreringsafgiftsmæssige reguleringer, og gjorde sig ikke yderligere overvejelser omkring, hvorvidt leasingfirmaet fik registreringsafgift tilbage eller andet efterfølgende. Mine klienter vidste blot, at der kunne være en fordel i at flexlease. Jeg gentager her for god ordens skyld, at det er fuldt lovligt at flexlease biler.

Hvis B og A havde været mere opmærksomme, kunne de på leasingaftalen se, at der alene var beregnet kr. 13.486 i registreringsafgift for perioden. Idet leasingaftalen var indgået som en flexleasingkontrakt, hvor alene en forholdsmæssig del af registreringsafgiften blev betalt, var dette således også korrekt, såfremt det forudsættes, at de øvrige betingelser for flexleasing var opfyldt.

Uanset om mine klienter vidste eller ikke vidste, at der kun blev betalt en forholdsmæssig del af registreringsafgiften, er det imidlertid ikke det, den krævede "onde tro" i REGAL § 20, stk. 5 går på. A og B troede fuldt og fast på, at G1 A/S havde styr på deres forretning, og det kan ikke forlanges, at de som almindelige forbrugere skal kunne gennemskue om samtlige SKATs opstillede betingelser for godkendelse af en flexleasing kontrakt er opfyldt.

Ydermere fremgår det af forarbejderne til § 20 i kommentaren til bestemmelsen om brugerens hæftelse for registreringsafgiften, nr. 5:

"Bestemmelsen vil normalt ikke finde anvendelse på spørgsmål om registreringsafgiftens størrelse, da en fører eller bruger normalt ikke har eller bør have kendskab hertil. Bestemmelsen vil primært finde anvendelse i tilfælde, hvor et køretøj føres eller bruges, selvom der ikke er betalt registreringsafgift af køretøjet."

Man må holde sig for øje, at hvis bestemmelsen i nr. 5 skal finde anvendelse, så skal der være tale om temmelig klar dokumentation for den onde tro, idet opkrævning af registreringsafgiften fra en bruger er temmelig indgribende og reelt er en stor "bøde". Brugeren har jo ikke en ejers råderet over køretøjet, og kan dermed ikke få "nytte" af den betalte registreringsafgift ved fx at afstå den nu fuldt indregistrerede bil efterfølgende.

Hertil kommer, at SKAT's grundlag for konklusionen er fejlbehæftet:
- Køretøjet er overdraget til G1 A/S, og den manglende betaling skyldes alene G1 A/S' bedrageriske forhold, idet mine klienter blev lovet betaling ugen efter, når de var endeligt kreditgodkendt.
- Mine klienter forsøgte gentagende gange at rykke for betalingen af købesummen, og også skriftligt ved mail, hvilket klart dokumenterer, at de ikke var indforstået med at ydelserne ikke skulle betales,
- Leasingfirmaet rykkede også for betaling, hvilket igen dokumenterer, at parterne ikke havde en aftale om, at ydelserne ikke skulle betales,
- Den aftalte deponering er opkrævet hos leasingtager, men er ikke betalt idet mine klienter havde penge til gode hos G1 A/S.
- Forskellen mellem de angivne 6 måneder i leasing kontrakten og de angivne 12 måneder på registreringsblanketten (som mine klienter i øvrigt ikke var med til at udfylde) skyldes formentlig en fejl, idet parterne i løbet af mødet ændrede leasingperioden. Dette kan således på ingen måde tages til indtægt for, at den underskrevne leasingaftale ikke er udtryk for den reelle aftale mellem parterne.
- Angivelsen af køretøjets værdi til kr. 90.000 var ikke af større betydning for mine klienter, idet de vurderede, at de, når leasing perioden var ovre, kunne sælge den for en højere pris end den forlangte restbetaling. Mine klienter vurderede således de samlede omkostninger ved aftalen, og ikke de specifikke værdiansættelser.
- SKAT anfører, at køretøjet ikke lider nogen værdiforringelse under leasingperioden, idet restbetalingen kan afstemmes med købesummen, reduceret med den anførte deponering inkl. moms. Hertil bemærkes, at bilen jo netop er erhvervet fra en tredjemand til 115.000 kr. umiddelbart inden indgåelsen af leasingaftalen. Når Leasingselskabet således alene vil betale 90.000 kr. for bilen, så har leasingfirmaet taget værdiforringelsen i leasing perioden med "up front", således at mine klienter ud over leasingafgiften mv. også kom til at betale for værdiforringelsen.

3. Afslutning
Det fastholdes således, at leasingaftalen mellem mine klienter og G1 A/S var reel, og at der således ikke skal afregnes registreringsafgift efter REGAL § 1.

Såfremt flexleasingaftalen tilsidesættes, og bilen derfor skal behæftes med fuld afgift, mener jeg det er helt åbenbart, at mine klienter ikke har været i ond tro omkring de afgiftspligtige forhold, og derfor ikke kan pålægges at betale denne afgift efter REGAL § 20, stk. 5.

Bestemmelsen er en forsætsbestemmelse - og dermed er "burde viden" ikke nok. Der skal være tale om faktisk viden om, at bilen ikke var afgiftsberigtiget korrekt, hvilket er fuldstændigt uden hold i virkeligheden og dermed også udokumenteret af SKAT.

Det er beklageligt, at G1 A/S har vist sig at være et broddent kar i leasingbranchen, og SKAT dermed lider tab på en række afgifter, men det ændrer ikke på, at mine klienter i god tro har indgået en aftale, hvor de også selv er blevet tabere, idet de nu hverken har bilen eller købesummen. Mine klienters tilgodehavende er som tidligere anført anmeldt i konkursboet, men er et usikret krav, og kan derfor ikke forventes at opnå dækning. Konkursboet fastholder, at de er den retmæssige ejer af bilen, og mine klienter står herefter i den helt urimelige situation, at de ikke har fået pengene for bilen, de ikke kan få bilen udleveret, og de bliver opkrævet registreringsafgiften uanset, at dette ikke giver dem ret til bilen.[...]"

SKATs udtalelse
SKAT har i forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen udtalt:

"[...]
SKAT skal uanset de nye dokumenter oplyse, at der ikke er nye oplysninger eller dokumentationer, der fører til en ændring i SKATs opfattelse af, at klager hæfter solidarisk med B, som bruger for registreringsafgiften efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. Dette sker fordi SKAT fortsat finder, at der er tale om et setup uden reelt indhold.
Klagen indeholder dog nye argumentationer, hvorfor SKAT finder det nødvendigt at kommentere disse.

Herudover skal det præciseres, at klager er registreret ligesom sin samlever som leasingtager af ovennævnte køretøj. Det har primært været samleveren B, der har kontaktet SKAT under sagsforløbet.

Klagen har følgende punkter

Det fremgår af klagen, at SKAT i forbindelse med et leasingselskabs konkurs opkræver registreringsafgiften vedrørende ovennævnte køretøj. Det skal oplyses, at selskabet selv meldte sig konkurs i august 2013, mens politiets sagsbehandling startede i juni 2013 og at SKATs sagsbehandling startede primo juli 2013. Der blev den 16. juli 2013 afsagt en kendelse i By Y3 Ret om beslaglæggelse af køretøjet.

Køretøjet blev beslaglagt af de Land Y3 myndigheder den 31. juli 2013 kl. 02:20 på baggrund af en international efterlysning foretaget af politiet.

Principiel påstand

at den indgåede leasingaftale er helt reel og gyldig, samt opfylder betingelserne i registreringsafgiftslovens § 3 b.

• Ejendomsret - I klagen fremføres det, at klageren har været af den opfattelse, at køretøjet var klagers alene af den grund, at leasingselskabet ikke har betalt den aftalte købesum for køretøjet, men at dette ikke er en juridisk korrekt opfattelse, da manglende betaling ikke medfører, at ejendomsretten ikke er overgået til køber.

Under beskrivelsen af de faktiske forhold i klagen fremføres det, at klager først skulle kreditgodkendes i ugen efter indgåelsen af leasingaftalen "Dette var formentlig en del af det fusk-nummer som G1 A/S havde kørende for at sikre sig ejendomsretten til bilen uden at betale for den.", hvilket klager accepterer.

SKATs kommentar
SKAT opfatter argumentationen, som at klager på aftaletidspunktet var af den opfattelse, at aftalen ikke var endelig, hvilket passer sammen med:

• klagers påstand frem til indsigelsen af 26. juni 2014 om, at køretøjet er klagers.
• Bs tilkendegivelse af 4. november 2013, at køretøjet er hendes uanset, hvad SKAT måtte mene, jfr. telefonnotat af samme dato.
• klagers forespørgsel af 21. marts 2014 om mulig afdragsordning og reglerne omkring eksportgodtgørelse. Dette opfattes af SKAT som spørgsmål en ejer normalt vil stille.

SKAT skal endvidere bemærke, at kreditgodkendelseskravet fremgår ikke af leasingkontrakten og i forhold til G1 A/S køb af køretøjet fra sælger/klager, er det normalt køber, der skal kreditgodkendes og ikke som nævnt sælger.

SKAT mener, at det er hensigten med aftalen på aftaletidspunktet, der skal lægges til grund for vurderingen af om aftalekomplekset kan anses for et setup.
I den forbindelse skal henvises til den nu fremlagte mailkorrespondance mellem G1 A/S og B hhv. den 29. og 30. november 2013. Det fremgår af denne korrespondance, at man står uforstående overfor kravet om betaling af deponering af kr. 22.500 + moms, idet der alene skulle betales kr. 20.340 og løbende leasingydelser. Denne kommunikation dokumenterer SKATs argumentation om et setup, da indholdet i leasingkontrakten ikke svarer til det aftalte. Dette understøttes af, at leasingkontraktens samlede aftalte beløb, der skulle betales ved kontraktens underskrift, atypisk for leasingvirksomheden, er delt over 2 fakturaer. SKAT skal derudover bemærke, at ledelsen i virksomheden, der har sendt rykkeren, var udskiftet i forhold til den, der har indgået aftalerne med klager.

Endelig skal det præciseres, at SKAT ikke tager stilling til, hvem der har det civilretlige ejerskab til køretøjet. SKAT har alene vurderet ejendomsretten i forbindelse med hæftelsesproblematikken i registreringsafgiftsloven §§ 3 b, 17, stk. 1 og 20, stk. 5

•  Leasingaftalen opfylder kravene til en sådan i henhold til registreringsafgiftslovens § 3 b - I klagen fremføres det i listeform, at leasingkontrakten opfylder kravene hertil, samt styresignalerne hertil.

SKATs kommentar

Det er konstateret:

• at leasingkontrakten ikke indeholder noget om kreditgodkendelse, hvilket betyder, at leasingkontrakten ikke som krævet i styresignalet indeholder hele aftalegrundlaget.
• at leasingkontrakten underskrives den 24. maj 2013 og af den fremgår der, at der skal ske betaling af depositum på kr. 22.500 + moms ved kontraktens underskrift, dette beløb indgår ikke i den faktura nr. [...], der udskrives fra G1 A/S og er heller ikke med i beløbet som medleasingtager A indbetaler samme dag på kr. 20.340.
• at den nu fremlagte mail korrespondance mellem G1 A/S og klager hhv. den 29. og 30. november 2013, som anført ovenfor dokumenterer, at den fremlagte leasingkontrakt ikke indeholder det reelt aftalte mellem parterne.

Dette betyder, at de udarbejdede og underskrevne dokumenter ikke afspejler, hvad der rent faktisk er aftalt mellem parterne. Hvilket begge parter er vidende om, hvorfor klager er i ond tro jævnfør registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. SKAT er derfor ikke enig i klagerens påstand om, at SKATs påstande er forkert, jfr. klagens side 3, 4. afsnit.

• Klagers erhvervelse af køretøjet - I klagen henvises til, at køretøjet er erhvervet ved et privatkøb i henhold til bilag 23 - S 1 til 3, som er dateret den 15. maj 2013.

SKATs kommentar
Bankkontoudtog fra Danske Bank viser, at der hæves kr. 117.000 den 17. maj 2013, der er således ikke kontinuitet mellem det foreliggende bilag og klagers mulighed for betaling af køretøjet. Dette skal så sammenholdes med oplysningen fra B den 22. august 2013 om, at det er ægtefællen, der har købt køretøjet i Land Y4.

• Klagers salg af køretøjet til G1 A/S - I klagen gentages fra indsigelsen, men som SKAT valgte ikke at kommentere yderligere "Prisen ved salget til af bilen til G1 A/S blev fastsat til kr. 90.000. A og B gjorde ikke indvendinger mod denne pris, idet de havde en anvisningsret efter leasingperiodens udløb til en tilsvarende lav pris, og at de dermed vurderede at kunne få en del flere penge for den ved et efterfølgende salg. A og B vurderede således den samlede aftale som rimelig."

SKATs kommentar
SKAT henviser til, at det fremgår af leasingkontrakten at anvisningsretten skal ske ved anvisning af tredjemand, som køber af det leasede køretøj. Klager kan således ikke få penge ud af klausul, der er indført alene for at sikre leasinggivers investering i aktivet, en investering som i denne situation ikke er gennemført.

• Klager var af den opfattelse, at der blev betalt den fulde registreringsafgift af G1 A/S.

SKATs kommentar
Dette har sin formodning imod sig, idet det fremgår af leasingkontrakten, at der er en anvisningspligt til en købesum efter 6 mdr. på kr. 61.875, sammenholdt med at klager har erhvervet køretøjet for kr. 115.000 uden registreringsafgift og at køretøjets afgiftspligtigværdi incl. registreringsafgift andrager kr. 400.000 alt sammen iflg. leasingkontrakten.

Subsidiær påstand

at alene leasinggiver hæfter som den registrerede ejer for den fulde registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, såfremt SKAT måtte fastholde at aftalegrundlaget er ufuldstændigt.

SKATs kommentar

Ordlyden i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5 er: "For betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.". SKAT fremfører derfor, at leasingtager/bruger af køretøjer hæfter for registreringsafgiften, da det er en solidarisk hæftelse.

SKAT har som nævnt ikke taget stilling til hvem der er civilretlig ejer af køretøjet, hvorfor hæftelsen efter stk. 1 ikke kan bringes i anvendelse overfor klager.

For så vidt angår den registrerede ejer i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 skal SKAT henvise til afgørelsen, hvoraf det fremgår, at leasinggiver ikke kunne anmelde og angive afgiften på det foreliggende aftalegrundlag. I nærværende sag er leasinggiver storkunde og har i den forbindelse mulighed for at indberette oplysninger til Det Digitale Motorregister (DMR), således at der uden kontrol fra SKAT udstedes en registreringsattest med leasinggiver som indehaver af registreringsattesten.

I klagens afsluttende bemærkninger fremføres det, at klager står i en helt urimelig situation, idet klager ikke har fået betaling for køretøjet, de kan ikke få den udleveret fra boet og herudover skal betale for registreringsafgiften. SKAT har bemærket, at klager oplyser, at der er indtalt et krav i boet og SKAT kan oplyse, at det rent civilretlige omkring ejendomsretten ligger uden for SKATs regi.

Afsluttende bemærkninger:

SKAT er af den opfattelse, at den del af argumentationen omkring, at klager tilkendegiver, at køretøjet ejes af G1 A/S er et resultat af efterrationalisering. Det kan derfor ikke ændre SKATs opfattelse i den administrative afgørelse om hæftelsen for registreringsafgiften på køretøjet, at klager i slutningen af august 2014 har indtalt et krav i boet efter G1 A/S.

SKATs opfattelse er derfor uændret, at der er tale om et setup mellem parter uden modsatrettede interesser, og at klager hæfter for registreringsafgiften på køretøjet efter registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5 som bruger, idet klager er vidende om, at der ikke er betalt den registreringsafgift, som der skal efter registreringsafgiftsloven.

[...]

SKAT fastholder at den indgåede leasingaftale er uden reelt indhold, herunder at aftalen ikke ansås at være indgået på markedsmæssige eller på sædvanelige vilkår mellem uafhængige parter.

Det er således også ubestridt, at det egentlige formål med de indgåede aftaler har været at opnå besparelse i registreringsafgiften, idet klager ikke kunne finansiere den fulde registreringsafgift på købstidspunktet.

Efter SKATs opfattelse er den registreret bruger, her klager, af køretøjet viden om, at der ikke er betalt (fuld) afgift af køretøjet, jf. REGAL § 20, stk. 5. Klager er således vidende om, at der kun er betalt registreringsafgift efter de særlige leasingregler og ikke de almindelige regler, lige som klager er vidende om de indgåede aftaler mht. til vilkår og pris. Klager hæfter derfor som den registrerede bruger for registreringsafgiften.

For øvrige bemærkninger henvises til SKAT afgørelse fra 8. januar 2015, særligt punkt 8, samt SKATs udtalelse fra 8. juni 2015 til klagen.

Klager henviser til at Byretten i By Y3 i en række andre sager vedr. samme leasinggiver er kommet frem til, at leasinggiver skulle anses som den civilretlige ejer af nogle af bilerne.

Til dette skal SKAT bemærke, at sagerne er hjemvist af Østre Landsret (ved dom fra 3. november 2015, sags nr. S-1792-15 mfl.) til fornyet behandling ved Byretten i By Y3. I følge dommen har byretten ikke taget stilling til den påstand, som er nedlagt for landsretten af anklagemyndigheden på vegne af SKAT om, at det beslaglagte køretøj alene bør udleveres i tilfælde af betaling af de skyldige afgifter, jf. toldlovens § 83, stk. 3.

[...]"

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse
Klagerens repræsentant har følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

"[...]

De faktiske forhold:
Indledningsvis finder SKAT det nødvendigt at fremhæve, at det i sagen omhandlede køretøj blev beslaglagt af de Land Y3 myndigheder den 31. juli 2013 kl. 02.20 på baggrund af en international efterlysning foretaget af politiet.

Det hører dog med til historien, at mine klienter opholdt sig fuldt lovligt på ferie i udlandet, og endda havde indhentet leasinggivers samtykke til at føre bilen ud af landet den 10. juli 2013, jf. tidligere fremlagte bilag 12. Mens mine klienter var i Land Y2, blev der afsagt en kendelse i By Y3 Ret om beslaglæggelse af bilen, som mine klienter af gode grunde ikke havde kendskab til, ligesom de heller ikke havde set det brev fra SKAT den 23. juli 2013, hvor SKAT anmoder om at få køretøjet afleveret. På vejen hjem den 31. juli blev A derfor standset, og bilen blev beslaglagt.

SKAT anfører, at B skulle have oplyst, at bilen er erhvervet i Land Y1. Dette er ikke korrekt. Det er imidlertid korrekt, at det fremgår af SKAT's eget telefonnotat af 22. august 2013, at det skulle forholde sig sådan. Bilen er som tidligere oplyst og dokumenteret (bilag 3) erhvervet i en privat handel i Danmark den 15. maj 2013. SKAT gør gældende, at der ikke er kontinuitet mellem de foreliggende bilag og klagers mulighed for betaling af køretøjet, idet klager efter SKATs påstand først hæver pengene den 17. maj 2013. Dette er heller ikke korrekt, idet pengene er hævet den 13. maj 2013, jf. vedlagte bilag 16.

Disse oplysninger både vedr. beslaglæggelsen og forholdene omkring mine klienters erhvervelse af bilen er for så vidt irrelevante i forhold til skatteankestyrelsens stillingtagen til, hvem der hæfter for registreringsafgiften. Når jeg alligevel finder anledning til at berigtige oplysningerne, er det selvfølgelig fordi, SKAT med sine bemærkninger forsøger at male et billede af suspekte handlinger, og ting der ikke hænger sammen.  

Vedr. den principale påstand:
Ejendomsretten
SKAT fremfører i sin udtalelse, at mine bemærkninger om Bs opfattelse af den manglende betalings betydning for ejendomsretten til bilen og forholdet omkring kreditgodkendelsen skal forstås således, at klagerne skulle have været af den opfattelse, at aftalen ikke var endelig på det tidspunkt, den blev indgået. Dette er heller ikke korrekt og må anses for ren spekulation fra SKATs side. Mine klienter var på tidspunktet for aftalernes indgåelse af den klare opfattelse, at aftalerne var endelige. Bilen var solgt, leasingaftalen var indgået og mine klienter fik udleveret bilen inkl. plader samme dag og kørte således derfra. De fik oplyst, at kreditgodkendelse var en formalitet, og at de ville få pengene overført efter nogle dage.

Købsaftalen er ikke betinget af købesummens betaling. Leasingaftalen er ikke betinget af kreditgodkendelse. Som SKAT selv anfører er det normalt køber, der skal kreditgodkendes og ikke sælger. Det var således ikke i forhold til købsaftalen, men nærmere i forhold til leasingaftalen, at kreditgodkendelsen var relevant. Dette passer også i tråd med, at G1 A/S insisterede på at få både B og A som leasingtagere pga. deres unge alder. Mine klienter havde i første omgang alene forestillet sig, at det skulle være A, der var leasingtager. Når det er sagt, så må man forudsætte, at denne "kreditgodkendelse" gik igennem, idet G1 A/S efterfølgende udsendte fakturaer på senere måneders leasingafgift, og mine klienter betalte. Uanset om leasingaftalen således (mundtligt) var betinget af en kreditgodkendelse af leasingtagerne, så blev denne betingelse opfyldt, og aftalerne er således endelige.

Som jeg tidligere har anført, er det fuldt forståeligt, at man som lægmand kan have den meget "rimelige og retfærdige" opfattelse, at når pengene i en købsaftale ikke bliver betalt som aftalt, så er der ikke indgået en aftale, og man har stadig ejendomsretten til bilen. Det er jo netop det, der skete her. G1 betalte ikke købesummen.

Det ændrer imidlertid ikke på - som jeg også tidligere har anført - at der rent faktisk er indgået en købsaftale uden nogen former for ejendomsforbehold, og der blev indgået en endelig leasingaftale.

Retten i By Y3 har den 11. juni 2015 netop haft anledning til at tage stilling til det civilretlige ejerskab til 5 af de leasingbiler, som G1 A/S var leasinggiver på. I 4 af sagerne kommer retten så vidt jeg er orienteret frem til, at ejendomsretten tilkommer G1 A/S, uanset at der ikke er sket betaling af købesummen, og i den 5. sag accepteres det, at leasingtager/sælger har ejendomsretten, idet leasingtagers advokat havde hævet aftalen over for G1 A/S med henvisning til kontantforbehold. Jeg har kontaktet Retten i By Y3 for at få en kopi af disse domme, og de kan eftersendes, hvis Skatteankestyrelsen ønsker det.
Ejendomsretten til den i nærværende sag omhandlede bil er således overgået til G1 A/S ved underskriften på købsaftalen, og SKAT kan således med henvisning til REGAL § 20, stk. 1 opkræve en evt. udestående registreringsafgift hos leasinggiver, G1 A/S under konkurs.

Når SKAT henviser til de forskellige telefonnotater fra samtaler med B, hvor hun gør gældende, at det er hendes bil, så er der jo netop tale om samtaler, der har fundet sted, efter at bilen er beslaglagt, leasingtager er gået konkurs og betalingen af købesummen fortsat udestår. At mine klienter på dette tidspunkt gør gældende, at det er deres bil, skyldes jo netop deres frustration og deres opfattelse af, at når man ikke betaler, så kan man heller ikke have købt noget.

Det afgørende tidspunkt for leasingaftalens gyldigheds vurdering er imidlertid, som SKAT også selv anfører aftaletidspunktet. På dette tidspunkt var det mine klienters klare overbevisning, at der var indgået fuldgyldige aftaler om henholdsvis salg og leasing, og de forventede at modtage betaling af købesummen umiddelbart derefter. At et evt. "forbehold" for en formel "kreditgodkendelse" alene er aftalt mundtlig skulle være afgørende for om et leasingforhold kan godkendes i forhold til reglerne i registreringsafgiftslovens § 3b, forekommer noget søgt. Der er ikke tale om noget vilkår som er skjult for SKAT, og som kan påberåbes af aftalens parter i deres interne retsforhold efterfølgende. Forbeholdet var af midlertidig karakter, og parternes handlinger efterfølgende viser, at aftalerne er endelige, og at dette forbehold dermed er væk.

SKAT anfører i sine afsluttende bemærkninger, at mine betragtning om det civilretlige ejerskab til bilen tilhører leasinggiver skulle være udtryk for efterrationalisering. Hertil har jeg alene at bemærke, at det er et udtryk for min juridiske vurdering af de faktiske omstændigheder (og Retten i By Y3 er umiddelbart også enig heri).

Leasingaftalens vilkår
Jeg skal ikke kunne sige, hvorfor G1 A/S har valgt at opdele den første betaling i 2 separate fakturaer, én på kontraktoprettelse, leveringsomkostninger og 1. måneds leasingafgift (kr. 20.340 - faktura nr. [...]) og én på deponeringen (kr.  28.125 - faktura nr. [...]). Måske fordi deponeringen jo ikke er en egentlig betaling, men netop "et depositum". Uanset hvad, så er de to fakturaer oprettet samme dag, og har også fortløbende fakturanumre. Om dette er "atypisk", som SKAT påstår vil jeg lade være op til skatteankestyrelsen at vurdere, men der kan efter min opfattelse være mange gode grunde til en sådan opdeling.

SKAT konkluderer, at Bs bemærkning i bilag 16 om, at hun står uforstående over for opkrævningen på betaling af deponering kan tages til indtægt for, at der er tale om et set-up, da det der fremgår af leasingkontrakten ikke skulle svare til det aftalte. Imidlertid er der jo netop faktureret i overensstemmelse med den skriftlige leasingaftale. Min klient blander i sit udsagn tingene sammen, idet hun henviser til en deponering på kr. 20.340, hvilket beløb jo imidlertid dækkede de øvrige udgifter. Hvorvidt min klient ikke har haft fuldt overblik over betalingsforpligtelserne skal jeg ikke kunne sige, men det ændrer ikke på, at der jo netop er faktureret i overensstemmelse med leasingaftalen. Det eneste der ikke er sket i overensstemmelse med aftalerne er købesummens betaling på salget af bilen. Dette salg har imidlertid absolut ingen betydning for fortolkningen af leasingaftalen og dennes betingelser.
SKAT anfører endvidere, "at ledelsen, der har sendt rykkeren, i virksomheden er udskiftet i forhold til den, der har indgået aftalerne med klager". Jeg kan alene gisne om, hvad SKAT forsøger at sige med denne sætning, men har igen svært ved at se relevansen i forhold til nærværende sag.

SKAT har fortsat ikke fremlagt nogen reel dokumentation på, at der skulle være tale om et set-up uden reelt indhold. Hvorfor skulle mine klienter rykke for betaling af købesummen på de 90.000 kr., hvis det - som SKAT påstår -ikke var forudsat, at der skulle ske reel betaling? Hvorfor skulle G1 A/S rykke for betaling af den udestående deponering og leasingafgift, hvis parterne ikke forudsætte reel betaling? Hvorfor skulle min klient ønske at drøfte "en masse uoverensstemmelser"?

SKAT anfører, at klausulen om anvisningspligt til tredjemand "er indført alene for at sikre leasinggivers investering i aktivet, en investering som i denne situation ikke er gennemført". Jeg har svært ved at se, hvor SKAT vil hen med dette. En sådan klausul indsættes jo typisk i leasingaftaler for at sikre mod, at aftalen vil blive betragtet som kreditkøb, hvorved leasinggiver evt. kan miste retten til skatteretlige afskrivninger mv.

F.s.v.a. SKATs bemærkning til klagernes accept af den aftalte pris på 90.000 kr. så er det vel ikke utænkeligt, at denne anvisningsret kunne udnyttes til at skaffe mine klienter en "gevinst", idet de jo selv kunne bestemme, hvem bilen skulle sælges til til den fastsatte pris.

Subsidiær påstand: Vedr. ond tro i REGAL § 20, stk. 5

SKAT fastholder i sine bemærkninger, at de er berettiget til at opkræve registreringsafgiften af mine klienter som brugere af bilen med henvisning til REGALs § 20, stk. 5.

SKAT kan efter min opfattelse kræve registreringsafgiften direkte af den retmæssige ejer, G1 A/S under konkurs, jf. REGAL § 20, stk. 1. SKAT har endda bilen i sin varetægt og må således siges at ligge inde med en vis sikkerhed for afgiftens betaling.

Såfremt mine klienter som brugere af bilen skulle hæfte for registreringsafgiften kræver dette, at de var fuldt ud vidende om, at der ikke blev betalt den korrekte leasingafgift på køretøjet efter registreringsafgiftsloven, jf. REGAL § 20, stk. 5.

SKAT har fortsat ikke efter min bedste overbevisning fremlagt skyggen af bevis for, at mine klienter skulle ligge inde med en sådan viden.

Mht. SKATs bemærkninger vedr. mine klienters opfattelse af, at der var betalt fuld registreringsafgift, så kan jeg blot henvise til mine bemærkninger herom i klagen.

Uanset om leasingforholdet kan godkendes efter REGAL § 3b eller ej, så er det ikke automatisk ensbetydende med, at mine klienter er i ond tro og med i et "set-up" og dermed hæfter efter REGAL § 20, stk. 5. Der kan være mange betingelser i en flexleasing konstellation, som ikke er opfyldt og dermed udløser fuld registreringsafgift, fx hvis aftalen ikke indeholder vilkår for opsigelse af leasingaftalen i leasingperioden eller leasingvirksomhedens CVR-nr. ikke er anført.

Som tidligere anført troede mine klienter, at der var styr på de registreringspligtige forhold. Der er intet, der indikerer andet. Det forhold, at leasinggiver ikke opfyldte sin del af aftalerne, og dermed ikke betalte købesummen, kan ikke bebrejdes mine klienter, der rent faktisk rykkede for denne betaling og derfor ikke betalte yderligere fakturaer. Det faktum at der fx er taget forbehold for en kreditgodkendelse, og dette forbehold ikke er anført skriftligt i leasingaftalen kan ikke tages til indtægt for, at mine klienter var i ond tro om de registreringsmæssige forhold. Argumentet kan måske til nød fremføres i forhold til vurdering af, om betingelserne i REGAL § 3B er opfyldt, men har absolut ingen sammenhæng med mine klienters onde tro i forhold til den korrekte afgiftsberigtigelse.

[...]

Der er to hoved spørgsmål som Landsskatteretten skal tage stilling til:
1) Er betingelser i REGAL § 3 B opfyldt for flexleasing
2) Hvis ikke, er det så dokumenteret at mine klienter har været i ond tro om de afgiftspligtige forhold

Vedr. leasingaftalen op anvendelsen af REGAL 3B

I kontorindstillingen anføres, at det er en forudsætning, at det registreringspligtige køretøj tilhører virksomheden, hvilket man ikke finder er opfyldt.

Imidlertid er der indgået en skriftlig købsaftale mellem parterne, hvor der ikke er taget ejendomsforbehold. Leasingfirmaet er registeret i Bilbogen som retmæssig ejer. Det er et helt grundlæggende retsprincip i køberetten, at manglende/forsinket betaling i sig selv ikke medfører, at aftalen ikke er bindende for parterne. Forsinket betaling giver derimod misligholdelsesbeføjelser, som fx retten til at hæve aftalen. Hvis aftalen hæves efterfølgende fx pga. manglende betaling ændrer det ikke ved, at aftalen var bindende på tidspunktet for aftalen indgåelse.

Som tidligere nævnt har By Y3 byret taget stilling til 5 tilsvarende sager, hvoraf de 4 (hvor der ikke var taget kontantforbehold) blev afgjort til konkursboets fordel. Det er korrekt, at sagerne er hjemvist, men det er som SKAT også skriver i sin udtalelse af 13. januar 2016 alene på spørgsmålet om udlevering af bilerne. Skatteankestyrelsens vurdering at det civilretlige spørgsmål om ejendomsrettens overgang er således forkert.

Skatteankestyrelsen lægger vægt på, at købesummen ikke er betalt. Imidlertid har mine klienter jo netop gentagende gange forsøgt at kontakte leasingfirmaet telefonisk uden held og som dokumenteret i bilag 11 har de rykket Leasingfirmaet skriftligt. Der er intet der indikerer, at der ikke er tale om en reelt leasingaftale. Mht. opfyldelse at de øvrige betingelser henviser jeg til gennemgangen i mine tidligere indlæg.

Hæftelse for registreringsafgiften

Det civilretlige spørgsmål om ejendomsretten er f.s.v. irrelevant for hæftelsen for registreringsafgiften. Det er i henhold til lovgivningen den "Registrerede ejer, der som ejer hæfter for afgiftens betaling og ikke den civilretlige ejer" som Skatteankestyrelsen rigtig nok anfører, jf. forarbejderne. Da G1 er den registrerede ejer, hæfter de utvivlsomt for registreringsafgiften, jf. REGAL § 20, stk. 1.

Det er det pure opspind, når det påstås, at det ikke var tilsigtet, at selskabet skulle blive ejer at bilen. Der er ingen forhold, der så meget som antyder dette.

I SKATs udtalelse at 13. januar 2016 anføres det, at det er "ubestridt, at det egentlige formål med de indgåede aftaler har været at opnå besparelse i registreringsafgiften, idet klager ikke kunne finansiere den fulde registreringsafgift på købstidspunktet."

Jeg må her - med fare for at gentage mig selv - fremhæve, at flexleasing-modellen i REGAL § 3B, jo netop er en af lovgiver godkendt model, der gør det muligt, at opnå besparelser i registreringsafgiften. Igen forsøger SKAT at gøre noget fuldt lovligt og helt normalt odiøst.

SKAT gør gældende, "at aftalen ikke ansås at være indgået på markedsmæssige eller på sædvanlige vilkår mellem uafhængige parter". Imidlertid er der ingen relationer eller interessefællesskaber mellem mine klienter og leasingfirmaet, som skulle indikere, at der ikke er tale om uafhængige parter. Parterne er uafhængige og aftaler og betingelser indgåede mellem uafhængige parter skal normalt respekteres, idet de forventes at være udtryk for handelsværdien,
Faktum er, at mine klienter har været så uheldige at gå ind i den forkerte butik på [...], da de ønskede at indgå en leasingaftale. De havde/har ingen relation til firmaet eller menneskerne bag, og er fortsat i chok over hvordan de er blevet fanget i en vanvittig situation.

Både SKAT og Skatteankestyrelsen lægger til grund at mine klienter skulle være klar over, at leasingaftalen ikke var reelt. Dette er simpelthen forkert. Der er ingen dokumentation for at mine klienter skulle være i ond tro om leasingaftalen. Der må som minimum kunne forlanges en snert at dokumentation og ikke blot spekulative hensigtsfortolkninger, når skattemyndighederne ønsker at pålægge mine klienter en dummebøde/straf på kr. 223.000+forretning og øvrige omkostninger.
[...]"

Landskatterettens afgørelse
SKAT kan i henhold § 3b, stk. 1, i den dagældende lov om registreringsafgift (lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012 med senere ændringer) tillade, at afgiften af registreringsafgiftspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter bestemmelsens stk. 2 og 3, når motorkøretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Kontrakten skal indeholde nøjagtige oplysninger om den aftalte leasingperiode. Ansøgning skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet. Af stk. 2 og 3 i samme bestemmelse fremgår:

"Stk. 2. Der betales afgift af køretøjer, der skal registreres efter færdselsloven. Registreringspligten og derved afgiftspligten indtræder den dato, hvor køretøjet tages i anvendelse her i landet af en herboende. Afgiften opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed. Afgiften udgør

1. for køretøjer, der er mellem 0 og 3 måneder gamle regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned efter første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt i de første 3 måneder,
2. for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 3 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende 33 måneder og
3. for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 36 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1/2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende måneder.

Stk. 3. Ved betaling tillægges endvidere en forrentning af den del af den beregnede registreringsafgift, der resterer efter betaling. Forrentningen sker med den af Danmarks Statistik på tidspunktet for afgiftsberegningen senest offentliggjorte gennemsnitlige udlånsrente fra pengeinstitutter til ikkefinansielle selskaber, der foreligger pr. 1. januar, henholdsvis pr. 1. juli.
Det er således efter bestemmelsens ordlyd en forudsætning for, at der kan meddeles tilladelse til betaling af registreringsafgift efter bestemmelsen, at det registreringspligtige køretøj tilhører virksomheden."

Det er således efter bestemmelsens ordlyd en forudsætning for, at der kan meddeles tilladelse til betaling af registreringsafgift efter bestemmelsen, at det registreringspligtige køretøj tilhører virksomheden.

Landsskatteretten har vurderet, at der ikke er tale om et reelt leasingforhold. Der er foretaget en samlet vurdering af kontraktens indhold samt forholdet mellem kontraktens bestemmelser og den måde selskabet og leasingtagerne har forholdt sig på, herunder de forhold, at købesummen ikke er blevet erlagt af selskabet og at klageren ikke har dokumenteret at have betalt udgifterne i forbindelse med leasingforholdets opstart. Der er ligeledes lagt vægt på, at vilkårene i leasingkontrakten - herunder salgsprisen, betingelser om tilbagekøb og selskabets forrentning - ikke underbygger påstanden om, at der er indgået et reelt leasingforhold.

Køretøjet kan herefter ikke afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 3b, men skulle have været afgiftsberigtiget efter § 1, stk. 1 forud for køretøjets første indregistrering i landet.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, at for betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Registreres køretøjet i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for betaling af afgiften.

Af stk. 5 i samme bestemmelse fremgår, at for betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.

Det fremgår af lovforslag som fremsat 2011-2012.L.122 pkt. 3.6.3. Forslagets indhold vedrørende registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1:

"Det foreslås af administrative grunde, at hvis køretøjet registreres i Køretøjsregisteret i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, så er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for afgiftens betaling, og ikke den civilretlige ejer. Der er normalt overensstemmelse mellem identiteten af den civilretlige og den registrerede ejer, men ikke altid, idet der ved anmeldelse af et køretøj til registrering ikke sker en prøvelse af, hvem der civilretligt ejer køretøjet."
Klageren er angivet som bruger på registreringsattesten.

Landsskatteretten bemærker, at det er en betingelse for hæftelse som bruger, at der er handlet forsætligt og ikke blot uagtsomt. Landsskatteretten finder det betænkeligt at fastslå, at klager ved indgåelsen af aftalen havde en positiv viden om, at der ikke var tale om et reelt leasingforhold, der ville kunne godkendes af SKAT, og at der derfor ikke kunne ske afgiftsberigtigelse efter disse regler. Landsskatteretten finder derfor ikke, at klager hæfter for registreringsafgiften som bruger jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.