Skattestyrelsen har forhøjet ejendomsavancen vedrørende Adresse Y1, By Y1, tidligere ejet af A, med 29.500.000 kr. for indkomståret 2019.

Landsskatteretten anser Skattestyrelsens afgørelse for en nullitet.

Faktiske oplysninger
A afgik ved døden den [dato] november 2020.

A har tre livsarvinger, som er B, C og D.

B og C har givet delvist arveafkald af 3. juni 2019 og anført følgende som formål i arveafkaldet:

"(…)

Nærværende delvise arveafkald har til formål at opfylde min mor som arveladers ønsker om ar­vens fordeling, idet min mor sidder i uskiftet bo efter min far, E.

Jeg erklærer herved at mit delvise arveafkald sker efter fælles aftale og forståelse med mine sø­skende og min mor som arvelader, idet undertegnede og min bror, B, efter fælles aftale og forståelse har fået overdraget ejendommen mtr.nr. […], ejendomsnummer […] beliggende Adresse Y1, By Y1.

På denne baggrund er det mit og min mors ønske som arvelader, at min bror, D, i stedet forlods skal arve et beløb af revisor anslået stort kr. 18.354.000,00, hvilket nærvæ­rende delvise arvekald har til formål at gøre muligt.
(…)"

Som følge af størrelsen på boets midler er det alene D, der har været arving i boet efter A.

Boet efter A er udleveret som privat skifte. Boets kontaktperson har først været anført som advokat HE, R1 Advokatfirma, og senest som advokat GJ, R2 Advokatfirma.

Det fremgår af mail af 14. september 2022 fra skifteretten til Skattestyrelsen, at skifteretten dags dato har modtaget fuldmagt til advokat GJ. Der er fremlagt en skiftefuldmagt fra D. Det fremgår ikke af skiftefuldmagten, hvornår den bortfalder.

A har indtil den 8. maj 2019 ejet ejendommen beliggende på adressen Adresse Y1, By Y1 (herefter benævnt ejendommen), og anvendt denne til udlejning. Ejendommen er den 8. maj 2019 overdraget til B og C, som efter overdragelsen hver har ejet 50 pct. af ejendommen. Ejendommen er overdraget til 25.500.000 kr., svarende til 85 pct. af den daværende offentlige ejendomsvurdering.

A har i sine skatteoplysninger for indkomståret 2019 oplyst en ejendomsavance på 7.607.186 kr. som følge af ejendomsoverdragelsen.

Skattestyrelsen har den 4. juni 2021 modtaget åbningsstatus for boet efter A. Skattestyrelsen har kvitteret herfor den 6. januar 2022 og blandt andet anført følgende i brevet til boet efter A:

"(…)

Afdødes skat for tidligere år
Vi vil ikke ændre skatten for årene før dødsåret. Reglerne står i dødsboskattelovens § 87, stk. 2.

(…)"

Skattestyrelsen har den 10. februar 2022 modtaget boopgørelse, oplysningsskema og bilag for boet efter A. Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen har videregivet oplysningerne til styrelsens afdeling, der behandler gaver, med henblik på vurdering af værdiansættelsen af ejendommen.

Skifteretten har den 10. maj 2022 sendt et brev til Skattestyrelsen og anført, at skifteretten den 10. februar 2022 har sendt boopgørelsen til styrelsens godkendelse, og at skifteretten endnu ikke har modtaget godkendelsen. Skattestyrelsen har samme dato besvaret skifterettens henvendelse og anført følgende om status på sagen:

"Skattestyrelsen har modtaget erindring i boet efter A, SKS-nr:-[…].
Vi er i gang med sagsbehandling i boet.

Hvornår vi kan afsluttet boet er usikkert, men vi fremsender godkendelse så snart sagsbehandlingen er afsluttet."

Skifteretten har ligeledes den 24. juni 2022 sendt et brev til Skattestyrelsen og anført, at skifteretten fortsat ikke har modtaget styrelsens godkendelse eller bemærkninger til boopgørelsen og rykket herfor. Skattestyrelsen har den 29. juni 2022 besvaret skifterettens henvendelse og anført følgende om status på sagen:

"Skattestyrelsen har modtaget Skifterettens rykker af 24. juni 2022 i ovennævnte bo. Vi er i gang med sagsbehandling af boet. Skattestyrelsen fremsender godkendelse til Skifteretten hurtigst mulig efter endt sagsbehandling."

Skifteretten har endvidere den 9. august 2022 sendt et brev til Skattestyrelsen med anmodning om en status vedrørende godkendelse eller bemærkninger til boopgørelsen. Skattestyrelsen har den 10. august 2022 besvaret skifterettens henvendelse og anført følgende om status på sagen:

"Skattestyrelsen har modtaget forespørgsel fra Skifteretten omkring status i boet efter A, SKS-nr: […]. Skattestyrelsen er i gang med sagsbehandling. Lige nu er sagen til visitering i vores gaveafdeling og jeg har i dag rykket dem i sagen. Vi godkender boet hurtigst muligt efter endt sagsbehandling."

Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen ligeledes telefonisk den 21. oktober 2022 har oplyst skifteretten om den igangværende sagsbehandling hos styrelsen.

Skifteretten har den 1. november 2022 sendt en boafgiftsberegning til advokat GJ og Skattestyrelsen og anført følgende i brevet:

"Boopgørelse er modtaget den 10. februar 2022, tillige fremsendt til Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen har den 6. januar 2022 meddelt boet kvittance vedrørende årene forud for dødsåret.

Skifteretten har rykket for godkendelse af værdiansættelserne flere gange, senest telefonisk den 21. oktober 2022. Skattestyrelsen oplyste, at den manglende godkendelse skyldes spørgsmål om værdien af en gave fra afdøde til to børn, der ikke er arvinger i boet. Boet hæfter for evt. gaveafgift.

Boets kontaktperson har i mail af 27. oktober 2022 anmodet om afgiftsberegning på det foreliggende grundlag, da der ikke er modtaget indsigelse mod værdiansættelserne indefor 3 måneders fristen i boafgiftsloven. Hvis der måtte opstå et krav mod boet på betaling af gaveafgift, må boet genoptages.

(…)"

Skifteretten har den 7. november 2022 afsluttet boet efter A.

Skattestyrelsen har den 6. marts 2023 truffet afgørelse om ændring af ejendommens overdragelsessum til 55.000.000 kr. og som følge heraf beregnet gaveafgift for B og C.

Skifteretten har den 7. marts 2023 sendt et brev til Skattestyrelsens afdeling, der behandler gaver, vedrørende genoptagelse af boet efter A. Følgende er anført i brevet:

"Skifteretten har i dag modtaget anmodning om genoptagelse af ovennævnte bo.

Med anmodningen har vi modtaget brev af 25. november 2022 udfærdiget af Vurderingsstyrelsen om handelsværdien af en ejendom, tidligere ejet af afdøde, kopi af giroopkrævning for dødsboet vedrørende gaveafgift.

I den anledning skal skifteretten anmode om at få tilsendt Skattestyrelsens afgørelse om gaveafgiftsberegning, kopi af opkrævning til gavemodtagerne og oplysning om, hvorvidt inddrivelse/indbetaling fra gavemodtagerne er foretaget."

Skifteretten har yderligere den 15. marts 2023 sendt et brev til Skattestyrelsen og advokat GJ vedrørende genoptagelse af boet efter A. Følgende er anført i brevet:

"Skifteretten har modtaget skattestyrelsens afgørelse af 6. marts 2023 om gaveafgift i forbindelse med afdødes gave til to af sine børn samt skattestyrelsens krav på skat vedrørende tidligere år, fremsat i brev af dags dato.

Skattestyrelsen har tidligere anmodet om genoptagelse af boet, men skifteretten vil afvente dels udløb af klagefristen for så vidt angår gaveafgiftsberegningen, dels opgørelse af og afgørelse af evt. restskat.

Skifteretten skal anmode alle om at give meddelse om evt. betalinger m.v."

Skattestyrelsen har i brev af 15. marts 2023 til R2 Advokatfirma oplyst følgende om skattekrav for årene før As død:

"(...)

Som følge heraf rejser vi et krav om yderligere skattebetaling for årene før død. Kravet vedrører en yderligere ejendomsavance vedrørende ejendommen Adresse Y1, By Y1.

(...)"

Advokat GJ har i brev af 31. marts 2023 til Skattestyrelsen blandt andet anført følgende om sin fuldmagt:

"(…)

Boet er afsluttet i 2022, jf. brev af 7. november 2022 fra Skifteretten. Undertegnede, advokat GJ, har af samme grund ikke fuldmagt på vegne boet, men har aftalt med den privatskiftende arving, D, der er bosat i [udlandet], at jeg sammen med ekstern lektor AO, og uden præjudice for retsstillingen, rent kulancemæssigt kan besvare Styrelsens henvendelse.

(…)"

Skattestyrelsen har den 9. maj 2023 sendt et forslag til afgørelse til R2 Advokatfirma om forhøjelse af ejendomsavance vedrørende Adresse Y1, By Y1, for indkomståret 2019. Skattestyrelsen har samme dato sendt en kopi til skifteretten og anført følgende i mailen:

"Boet efter A, SKS-nr-[…]
Til orientering fremsendes kopi af brevet til boet efter A."

Skattestyrelsen har den 16. juni 2023 truffet afgørelse om forhøjelsen og anført R2 Advokatfirma som adressat på afgørelsen, hvilket er den påklagede afgørelse. Skattestyrelsen har den 15. juni 2023 sendt en kopi af afgørelsen til skifteretten og anført følgende i mailen:

"Vedr. SKS-nr: […]

Vedlagt kopi af afgørelse i boet efter A"

Skattestyrelsen har den 23. maj 2024 telefonisk oplyst, at styrelsen ikke har kendskab til, om skifteretten har genoptaget boet efter A.

Skifteretten har den 23. maj 2024 telefonisk oplyst, at skifteretten har afsluttet boet efter A den 7. november 2022, og at boet ikke herefter har været genoptaget. Skifteretten har endvidere oplyst, at skifteretten den 6. juli 2023 har sendt et brev til advokat GJ med oplysning om, at skifteretten ikke vil foretage sig yderligere i sagen på dette tidspunkt, idet der er en formodning for, at arvingerne vil påklage Skattestyrelsens afgørelse af 16. juni 2023. Skifteretten har desuden oplyst, at advokat GJ har haft en skiftefuldmagt, og at denne ikke længere anses som gyldig, da boet efter A er afsluttet, og at der ved en eventuel genoptagelse af boet skal fremlægges en ny fuldmagt.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet ejendomsavancen vedrørende Adresse Y1, By Y1, med 29.500.000 kr. for indkomståret 2019.

Som begrundelse er følgende anført i afgørelsen:

"Den 10. februar 2022 fremsender boet boopgørelse, oplysningsskema, arveafkald samt yderligere specifikationer via mail til Skattestyrelsen og Skifteretten i By Y1.

Vi overgiver de modtagne oplysninger omkring overdragelsen af Adresse Y1 til Skattestyrelsens Gaveafdeling, FI 5 Gaver, til vurdering af værdiansættelsen. Vi er af den opfattelse, at der i forbindelse med overdragelsen kan være tale om særlige omstændigheder, der gør at afdøde i forbindelse med overdragelsen af Adresse Y1 ikke kan støtte ret på at anvende værdiansættelsescirkulæret. Vi finder forholdet sammenlignelig med SKM2016.279.HR, idet der i denne sag også var sket en skævdeling af arven.

Den 6. marts 2023 modtager vi afgørelse fra Gaveenheden FI 5, Gaver. I afgørelsen er værdiansættelsen af Adresse Y1 ændret til kr. 55.000.000. Som følge af ændringen af værdiansættelsen rejser vi den 15. marts 2023 krav mod boet vedrørende årene før død. Kravet vedrører ejendomsavance for indkomståret 2019. Vi rejser kravet da en overdragelse ved gave sidestilles med salg, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 2.

Vi er af den opfattelse, at overdragelsen af Adresse Y1 til B og C sammenholdt med, at de samtidig har givet arveafkald til fordel for D, bevidst er udarbejdet for at undgå betaling af gaveafgift og yderligere ejendomsavance. Vi mener, der er givet arveafkald som kompensation for, at ejendommens værdi er væsentlig højere og at afdøde og arvingerne i boet er bevidste om, at prisen for ejendommen er væsentlig højere end den aftalte overdragelsessum.

Boet anfører i sin skrivelse af 31. marts 2023, at på tidspunktet hvor ejendomshandlen blev indgået og arveafkaldet blev givet, var afdøde, arvingerne og boets advokat ikke bekendt med, at der kunne være tale om særlige omstændigheder ved overdragelsen. Vi er af den opfattelse, at det forhold at parterne ikke har været bekendt med retspraksis, ikke fratager parterne et ansvar for at angive en korrekt afgiftsgrundlag til beregning af gaver, og et korrekt grundlag for beskatning efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Vi anser forholdet for at være omfattet af dødsboskatteloven §87, stk. 2. sidste pkt.

I forbindelse med sagsbehandlingen af boets åbningsstatus er der korrespondance med boets kontaktperson omkring overdragelsen af Adresse Y1. Vi anmoder boet om salgsaftale og får efterfølgende tilsendt skøde og gældsbreve samt redegørelse for finansiering af overdragelsen fra afdødes revisor MH, R3. Vi modtager ikke oplysning om arveafkald. Der er på tidspunktet for vores kvittering for boets åbningsstatus ikke grundlag for at rette krav om betaling af evt. restskatter for årene før død, jf. bestemmelserne i dødsboskattelovens § 87, stk. 2.

Først i forbindelse med modtagelse af boopgørelsen den 10. februar 2022 kommer det til vores kundskab, at der er givet arveafkald som beskrevet ovenfor. Vores krav om yderligere ejendomsavance kan først endeligt opgøres på det tidspunkt hvor Gaveenhed FI 5, Gaver træffer afgørelse omkring ændring af værdiansættelsen af Adresse Y1. Boets bemærkninger ændrer ikke vores opfattelse af, at det er den 6. marts 2023 at fristen for ændring af indkomstansættelsen, jf. bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 træder i kraft. Det tilføjes at boet ikke har påklaget afgørelsen omkring ændring af værdiansættelsen af Adresse Y1.

Oplysningsskemaet er fra boets side opgjort med en skattepligtig indkomst på kr. 124.101. Skifteretten i By Y1 har således haft kundskab til, at der eksisterer en ikke opgjort restskat/overskydende dødsboskat mellem boet og Skattestyrelsen. Den endelige restskat/overskydende dødsboskat er ikke opgjort af Skattestyrelsen den 1. november 2022, som er det tidspunkt hvor Skifteretten i By Y1 fremsender boafgiftsberegning til boet. Vi har ved mail af 29. juni 2022 og 10. august 2022 samt telefonisk den 21. oktober 2022 oplyst til Skifteretten i By Y1, at vi er i gang med sagsbehandling og vi har oversendt oplysninger til gaveenheden FI 5, Gaver til vurdering af eventuel gaveafgift.

Vi er af den opfattelse at boet kan genoptages med henvisning til dødsboskifteloven § 103, stk. 6, hvoraf det fremgår at dødsboer kan genoptages, når der foreligger nye oplysninger, der er af væsentlig betydning for boets behandling eller tredjemands retsstilling. Vi bemærker hertil, at vi ikke har afsluttet boet eller godkendt den modtagne boopgørelse og derfor retter vi krav for yderligere ejendomsavancebeskatning vedrørende indkomståret 2019.

Vi gennemfører denne ændring med henvisning til dødsboskatteloven § 87, stk. 2, sidste pkt., da vi mener at konstruktionen med arveafkald er udarbejdet med det formål at undgå en betaling af gaveafgift/yderligere ejendomsavance, hvilket vi vurderer som mindst groft uagtsomt.

Ejendomsavancen er i alt opgjort til kr. 37.107.186. Ejendomsavance er skattepligtig efter ejendomsavancebeskatningsloven § 1 og beskattes efter bestemmelserne i personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 14."

Skattestyrelsen har ikke fremsendt en udtalelse til klagen.

Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen ikke har bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at boet efter A ikke længere eksisterer som retssubjekt, og at Skattestyrelsens afgørelse dermed retlig set er en nullitet.

Som begrundelse er følgende anført i klagen:

"(…)

Indledningsvist skal jeg bemærke, at subjektet for Skattestyrelsens afgørelse - Boet - blev afsluttet den 7. november 2022. Skattesubjektet ophørte den 7. november 2022 og eksisterer således ikke længere. Afgørelsen er derfor retlig set en nullitet. Da Afgørelsens subjekt er Boet, indgives denne klage på vegne af det afsluttede bo, men uden præjudice i enhver henseende, da det ikke anerkendes, at Boet juridisk set eksisterer. Skattestyrelsen er kontinuerligt gjort opmærksom herpå. 

Enearvingen, D har - også uden præjudice i enhver henseende - accepteret at klagen indgives, men anerkender heller ikke Boets eksistens i tiden efter den 7. november 2022, eller at der skulle være grundlag for krav mod Boet ensige mod ham. 

I den forudgående korrespondance om sagen med Skattestyrelsen har jeg udførligt redegjort for, hvorfor der ikke er grundlag for at genoptage Boet endsige Skattestyrelsens krav som Afgørelsen omhandler. Jeg henviser i den forbindelse til mit seneste indlæg af 1. juni 2023, der vedlægges i kopi som bilag 2, samt min redegørelse af 31. marts 2023, der ligeledes vedlægges i kopi som bilag 3. Yderligere henvises til bilag 4 i form af min redegørelse af 14. juni 2023 om at der ikke er grundlag for at genoptage Boet. Herudover henvises til alle øvrige akter hos Skattestyrelsen.

Til støtte for det anførte fremhæver jeg følgende:

1. Da Boet blev sluttet den 7. november 2022, eksisterer Boet ikke længere som retssubjekt, og der er ikke hjemmel til genoptagelse af Boet, jf. bilag 4.

2. Skattestyrelsen har den 6. februar 2022 meddelt skattekvittance om, at der ikke vil blive rejst krav om ændring af skatten for tidligere år. Denne er retskraftig og kan ikke på dette grundlag tilbagekaldes, da betingelserne herfor ikke er til stede - der foreligger utvivlsomt ikke svig. Derfor er Skattestyrelsen i øvrigt afskåret fra at rette det omtvistede krav, selv hvis Boet fortsat bestod eller kunne genoptages.

3. I henhold til dødsboskattelovens § 87, stk. 2, skal Skattestyrelsen fremsætte skattekravet senest 3 måneder efter indsendelse af åbningsstatus. Skattestyrelsen har ikke fremsat kravet inden for denne frist. Skattestyrelsen har heller ikke overholdt kundskabsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Endelig har Skattestyrelsen undladt at bringe boafgiftslovens § 26, stk. 3 i anvendelse, hvilket også tidligere er anført uden at Skattestyrelsen har fundet anledning til at kommentere herpå. Dette og fristoverskridelsen i øvrigt uagtet at der er dokumentation i korrespondancen fra Styrelsens side for, at Styrelsen i forbindelse med gennemgangen af åbningsstatus med supplerende rekvireret materiale selv ultimo 2022 blev opmærksom på, at der kunne være givet gaver. Også af disse grunde er Skattestyrelsen afskåret fra at rette det omtvistede krav, selv hvis Boet fortsat bestod eller kunne genoptages.

Der er nærmere og med henvisning til relevant praksis redegjort for hvert af disse punkter i indlægget og redegørelsen, der er vedlagt. Endvidere henvises til skifterettens breve af 1. og 7. november 2022, der vedlægges i kopi som bilag 5 samt til materialet hos Skattestyrelsen i øvrigt."

Klageren har oplyst, at hun ikke har bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt Skattestyrelsen har kunnet træffe sin afgørelse af 16. juni 2023 over for R2 Advokatfirma vedrørende boet efter A, der har været afsluttet siden den 7. november 2022.

Retsgrundlaget
Følgende fremgår af dødsboskiftelovens § 103, stk. 1:

"Skifteretten kan genoptage et bo eller omgøre en beslutning eller kendelse, når det findes påkrævet, navnlig fordi

1)       der er fremkommet yderligere aktiver eller passiver,
2)       arven er fordelt forkert eller udlodningen er foretaget forkert,
3)       der er begået væsentlige fejl i forbindelse med boets behandling,
4)       boafgiften eller tillægsboafgiften er beregnet forkert og en arving eller legatar anmoder derom,
5)       boet skal udleveres til anden behandlingsmåde eller
6)       der i øvrigt foreligger nye oplysninger af væsentlig betydning for boets behandling eller for tredjemands retsstilling."

Følgende fremgår af dødsboskattelovens § 87, stk. 1 og 2:

"Har afdøde betalt for lidt i skat vedrørende indkomstår forud for dødsåret, hæftes der for den skyldige skat efter reglerne i § 88.

Stk. 2. Skattekravet skal fremsættes over for den, der hæfter for skattekrav mod afdøde, senest 3 måneder efter at told- og skatteforvaltningen har modtaget en opgørelse over boets aktiver og passiver på dødsdagen eller en formueoversigt som nævnt i arvelovens § 22. Indsendes opgørelsen eller formueoversigten inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. §§ 13 og 14, for at afgive oplysninger til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2 for indkomståret før dødsåret, skal skattekravet dog først fremsættes senest 3 måneder efter oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. §§ 13 og 14, for indkomståret før dødsåret. I tilfælde som nævnt i § 58, stk. 1, nr. 2, skal skattekravet fremsættes over for den længstlevende ægtefælle, senest 3 måneder efter at told- og skatteforvaltningen har fået meddelelse om skifteformen. Træffer skifteretten afgørelse om at udlevere boet efter § 22 i lov om skifte af dødsboer inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. §§ 13 og 14, for at afgive oplysninger til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2 for indkomståret før dødsåret, skal skattekravet dog først fremsættes senest 3 måneder efter oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. §§ 13 og 14, for indkomståret før dødsåret. Overholder told- og skatteforvaltningen ikke fristen for fremsættelse af skattekravet, bortfalder ansvaret for betaling af skatten. Fristerne i 1.-4. pkt. gælder dog ikke, hvis der foreligger et forhold som nævnt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5."

Følgende fremgår af Skattestyrelsens styresignal af 29. august 2023 nr. 9970, offentliggjort som SKM2023.417.SKTST, om genoptagelse som følge af Højesterets kendelse af 26. april 2021, offentliggjort som SKM2021.267.HR, vedrørende særlige omstændigheder ved overdragelse af en udlejningsejendom i et dødsbo efter 15 pct.-reglen i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982:

"(…)

Når Skattestyrelsen genoptager afgørelser vedrørende beregningen af gaveafgift i henhold til styresignalet og tilbagebetaler gaveafgift, vil Skattestyrelsen også påse, om der evt. skal ske genoptagelse af andre ansættelsesændringer, der udspringer af den disposition, der har medført et krav om tilbagebetaling af gaveafgift, jf. Højesterets kendelse SKM2021.267.HR. I forhold til genoptagelse af skatteansættelsen i et afsluttet dødsbo er det en betingelse, at Skifteretten genoptager boet.

(…)"

Følgende fremgår af Skatteforvaltningens styresignal af 22. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.95.SKTST, om ændring af praksis vedrørende Skatteforvaltningens behandling af negative angivelser vedrørende moms på revisor- og advokatomkostninger, herunder salæret til kurator, der modtages efter konkursboets afslutning:

"(…)

Skatteankestyrelsen har meddelt, at det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at der ikke kan træffes afgørelse overfor et selskab, der er opløst efter konkurs, idet der ikke længere er et retssubjekt, som afgørelsen kan rettes mod.

(…)"

Følgende fremgår af Folketingets Ombudsmands udtalelse, offentliggjort som FOB2005.434, om afgørelsens meddelelse:

"(…)

Det er et almindeligt anerkendt forvaltningsretligt princip at en forvaltningsakt ikke kan have retsvirkning før den er kundgjort for adressaten. Det anses for at være en væsentlig mangel hvis kravet om at en afgørelse skal meddeles til adressaten, ikke er overholdt. En sådan mangel medfører normalt afgørelsens ugyldighed. Jeg henviser til dommene i UfR 1989.442 H, UfR 1972.428 V, UfR 1953.242 H, Jørgen Steen Sørensen, UfR 1990 B, s. 193 ff, Jens Garde mfl., Forvaltningsret, Sagsbehandling, 5. udgave (2001), s. 306 ff, Karsten Loiborg mfl., Forvaltningsret, 2. udgave (2002), s. 580, Bent Christensen, Forvaltningsret, Prøvelse (1994), s. 150, og Folketingets Ombudsmands beretning for 1998, s. 470, og for 2000, s. 32.

(…)"

Byretten har i dom af 9. juni 2021, offentliggjort som SKM2021.390.BR, udtalt følgende om nullitet:

"(…)

Det fremgår af enig forvaltningsretlig teori, at en forvaltningsretlig afgørelse er en nullitet, hvis dens ugyldighed ikke er betinget af, at ugyldigheden bliver fastslået af en autoritativ udtalelse fra det offentliges side. Den er anfægtelig, hvis ugyldigheden er betinget af en sådan udtalelse.

(…)"

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Skifteretten har den 7. november 2022 afsluttet boet efter A, og boet har ikke herefter været genoptaget af skifteretten.

Boet efter A har derved ikke eksisteret som et retssubjekt siden den 7. november 2022.

Arvingen D har udstedt en skiftefuldmagt til advokat GJ, R2 Advokatfirma, som har været gældende under behandlingen af boet efter A. En skiftefuldmagt anses som altovervejende hovedregel for automatisk at bortfalde ved boets afslutning, og der er ikke konkrete holdepunkter for at fastslå, at skiftefuldmagten til advokat GJ kan udstrækkes til også at skulle gælde for det afsluttede bo.

Da Skattestyrelsen den 9. maj 2023 har sendt et forslag til afgørelse, og den 16. juni 2023 har sendt den efterfølgende afgørelse, til R2 Advokatfirma om forhøjelse af ejendomsavance vedrørende Adresse Y1, By Y1, for indkomståret 2019, er dette således sket til en adressat, der ikke har haft en fuldmagt til at repræsentere boet efter A eller selv er rette retssubjekt for afgørelsen.

Det retssubjekt - boet efter A - som Skattestyrelsen har søgt at træffe afgørelsen over for, har ikke eksisteret siden den 7. november 2022, hvorved det heller ikke har kunnet tjene som adressat for Skattestyrelsens afgørelse af 16. juni 2023.

Det forhold, at Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse har anført, at det er styrelsens opfattelse, at boet efter A kan genoptages efter dødsboskiftelovens § 103, stk. 1, nr. 6, ændrer ikke herved, idet spørgsmålet om genoptagelse af et bo henhører under skifterettens kompetence.

Det forhold, at skifteretten har modtaget en anmodning om genoptagelse af boet efter A fra Skattestyrelsen, kan heller ikke føre til et andet resultat, da boet ikke herefter er blevet genoptaget.

På denne baggrund har Skattestyrelsens afgørelse ikke retsvirkning efter dens indhold og er retlig set en nullitet.