Klagen til Landsskatteretten drejer sig om regionens afgørelse af 19. april 2005 af bindende forhåndsbesked.

 

Spørgsmålet fra klageren til regionen var følgende:

 

Spørgsmål:

1:

Kan ejendommen X overdrages fra B ApS til A til den senest offentliggjorte ejendomsvurdering på kr. 6.100.000, uden at det har skattemæssige konsekvenser for A og den skattemæssige salgssum for B ApS fastsættes til det aftalte beløb.

 

2:

Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, bedes det oplyst, hvilken pris ejendommen kan overdrages til, uden det har skattemæssige konsekvenser for A, og således den skattemæssige salgssum for B ApS fastsættes til det aftalte beløb.

 

Svar:

Efter bemyndigelse fra Ligningsrådet har ToldSkat truffet afgørelse om, at ejendommen ikke kan overdrages til den seneste offentlige ejendomsvurdering på kr. 6.100.000, uden at det har skattemæssige konsekvenser for A, og den skattemæssige salgssum for B ApS kan ikke fastsættes til det aftalte beløb.

 

Overdragelsessummen skal fastsættes til kostprisen B ApS på kr. 17.932.593, hvis det ikke skal have skattemæssige konsekvenser for A, og den skattemæssige salgssum skal fastsættes til kostprisen for B ApS.

 

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse af den bindende forhåndsbesked

Stadfæstes.

 

Sagens oplysninger

Ejendommen X ejes af B ApS. Selskabets hovedanpartshaver A med familie bebor ejendommen. A købte ejendommen i 1989, og den 1. oktober 1999 blev ejendommen solgt til B ApS for 4.183.000 kr.

 

Efter overdragelsen til B ApS har ejendommen gennemgået en omfattende modernisering:

 

Indkomstår	Forbedring kr.	Vedligeholdelse kr.
2000	7.790.892	138.208
2001	4.641.043	137.965
2002	1.038.159	625.114
2003	279.499	468.531
I alt	13.749.593	1.369.818

 

Selskabets kostudgifter på ejendommen har udgjort anskaffelsespris 4.183.000 kr. + forbedringsudgifter 13.749.593 kr., i alt 17.932.593 kr.

 

ToldSkats afgørelse

 

Ejendomsvurderingen ved ToldSkat har udtalt, at handelsværdien for ejendommen efter besigtigelse og øvrige oplysninger kan ansættes til 6.500.000 kr. ved salg til køber, der er uafhængig af sælger.

 

Ejendommen har et grundareal på 2.166 m², og ejendommen ligger i et af byena mest attraktive kvarterer. Ejendommen har imidlertid ikke den bedste beliggenhed i kvarteret, idet beliggenheden for ejendomme ned til vand , er mere attraktiv.

 

Beboelsesejendommen er fra 1917 med en omfattende om- og tilbygning i 2001, og der er 371 m² beboelse. Alt findes at være istandsat professionelt og med brug af dyre materialer

Der er en opvarmet og muret garage med plads til 3 biler og et udhus.

 

Ejendomsvurderingen har lagt vægt på, at ombygningsudgifterne ikke vil medfø­re en tilsvarende stigning i handelsværdien på grund af beliggenheden, da købere til ejendommen ikke vil betale en pris, der dækker ombygningsudgifterne, da købere vil foretrække ejendomme beliggende i nærheden med grunde til vandet.

 

ToldSkat har truffet afgørelse om, at overdragelses­summen mellem selskab og hovedanpartshaver skal opgøres til selskabets kost­pris på kr. 17.932.593, hvis det ikke skal have skattemæssige konsekvenser for A, og den skattemæssige salgssum skal fastsættes til kostprisen for B ApS.

 

Regionen har lagt vægt på:

 

B ApS har købt ejendommen af A den 1.oktober 1999.

 

Selskabet har afholdt skattemæssige forbedringsudgifter på ejendommen på 13.749.593 kr.

 

Tilbagesalg af ejendommen fra B ApS til A sker 4-5 år efter de væsentligste forbedringsudgifter er afholdt. Det svarer til, at et selskab afholder udgifter på hovedaktionærs ejendom, hvor hovedaktionær som udgangspunkt vil blive udlodningsbeskattet af ombygningsudgiften.

 

Der henvises til bindende forhåndsbesked i SKM2001.74, som er afgjort efter indførelse af ligningsloven § 2 og udsendelse af TS-Cirkulære 2000-05.

 

Klagerens påstand og argumenter

 

"Der nedlægges påstand om, at overdragelsesprisen for ejendommen skal ansættes til handelsværdien.

 

Sagsfremstilling:

 

Den omhandlede ejendom ejes af selskabet B ApS. Selskabets hovedanpartshaver, A, bebor ejendommen sammen med dennes familie.

 

Familien har boet i huset siden 1989, hvor A oprindeligt erhvervede ejendommen.

 

Pr. 1. oktober 1999 overdrog A ejendommen til hovedaktionærselskabet B ApS. Overdragelsessummen blev fastsat til kr. 4.183.000, beregnet som et gennemsnit af indhentede ejendomsvurderinger fra tre forskellige ejendomsmæglerfirmaer. Ejendommen blev således vurderet til kr. 4.500.000 af Ejendoms­mæglerfirma I, kr. 4.100.000 af statsaut. ejendomsmægler II og kr. 3.950.000 af III. Kopi af vurderingerne vedlægges.

 

Efter overdragelsen til B ApS har ejendommen gennemgået en omfattende modernise­ring. Den skattemæssige opdeling af ejendommens forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter kan opgøres således:

 

Indkomstår	Forbedring kr.	Vedligeholdelse kr.
2000	7.790.892	138.208
2001	4.641.043	137.965
2002	1.038.159	625.114
2003	279.499	468.531
I alt	13.749.593	1.369.818

 

 

Baggrunden for A's beslutning om at sælge ejendommen til sit selskab B ApS i 1999 var, at ejendommen skulle stilles vederlagsfrit til rådighed som bolig for ham som hovedanpartshaver ifølge reglerne i ligningsloven.

 

Som følge af de nye regler vedrørende beskatning af fri helårsbolig, ønsker A på nuværende tidspunkt at købe ejendommen tilbage af selskabet B ApS.

 

Anbringende:

 

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende:

 

At parterne - B ApS og A - er berettigede til at anvende den senest offentliggjorte ejendomsvurdering (som pr. 1. januar 2003 udgjorde kr. 6.100.000) som overdragelsespris for ejendommen,

 

idet ejendommen dermed i overensstemmelse med ligningslovens § 2 overdrages til handelsværdien, jf. TSS-cirkulære 2000-5 af 15. marts 2000.

 

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringende.

 

Ved bedømmelsen af, hvilken overdragelsespris, der skal anvendes i nærværende sag, hvor der er tale om en overdragelse mellem et selskab og en hovedanpartshaver, må bestemmelsen i ligningslovens § 2 haves for øje. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

 

"Skattepligtige, der

 

1. kontrolleres af fysiske eller juridiske personer eller

 

2. kontrollerer juridiske personer eller

 

3. er koncernforbundet med en juridisk person eller

 

4. har et fast driftssted beliggende i udlandet eller

 

5. er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med fast driftssted i Danmark,

 

skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for han­delsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte fysiske og juridiske

personer faste driftssteder (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

 

Stk. 2. Ved kontrol forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder som nævnt i § 3, stk. 1, 2. og 3. pkt., i selskabsskatteloven, og § 16 H, stk. 1, 2.-5., dog således at der direkte eller indirekte skal ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne. Ved koncernforbundne juridiske personer forstås juri­diske personer, der kontrolleres af samme kreds af aktionærer. "

 

Som det fremgår af bestemmelsen, kan interne dispositioner mellem eksempelvis en hovedak­tionær og dennes selskab alene anerkendes, såfremt der er disponeret på almindelige arms­længdevilkår, hvilket vil sige til sædvanlige og markedsmæssige værdier.

 

I TSS-cirkulære nr. 2000-5 af 15. marts 2000 om værdiansættelse af fast ejendom ved over­dragelse mellem interesseforbundne parter har Ligningsrådet angivet en række vejledende retningslinjer, som skal finde anvendelse for aftaler om overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter. Den vejledende anvisning har virkning for aftaler om overdragelser indgået efter den 1. april 2000.

 

I overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2 anføres det i cirkulærets pkt. 1, at overdragelsesprisen skal svare til, hvad en uafhængig tredjemand ville have betalt på tidspunktet, hvor bindende aftale blev indgået. Det fremgår således direkte af cirkulæret, at ved handel mellem interesseforbundne parter skal overdragelsesprisen fastsættes til handels­værdien.

 

Ved vurderingen af, om den aftalte pris svarer til handelsværdien, vil den senest offentliggjor­te ejendomsvurdering være en rettesnor, jf. cirkulærets pkt. 2, hvor der under overskriften "Den offentlige ejendomsvurdering" bl.a. anføres følgende:

 

"Ved ligningsmyndighedernes vurdering af, om en overdragelse er sket på arms­længde vilkår, vil den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne anses for udtryk for ejendommens handelsværdi. "

 

I tilfælde, hvor den offentlige ejendomsvurdering ikke giver et retvisende udtryk for ejen­dommens handelsværdi på tidspunktet for aftalens indgåelse, vil hverken parterne eller lig­ningsmyndighederne være bundet af den offentlige ejendomsvurdering, jf. cirkulærets pkt. 3.

 

Dette vil eksempelvis komme på tale, såfremt ejendomsvurderingen ikke afspejler ejendom­mens værdi. Som eksempel herpå nævnes i vejledningens punkt 3, at der siden ejendomsvur­deringen er foretaget ombygning eller modernisering af den pågældende ejendom, som giver sig udtryk i ejendommens handelsværdi - men altså endnu ikke i den offentlige vurdering af ejendommen.

 

I relation til nærværende anmodning om bindende forhåndsbesked kan det oplyses, at der ved den senest offentliggjorte ejendomsvurdering pr. 1. januar 2003 er taget højde for de på ejen­dommen foretagne moderniseringer. Til dokumentation heraf vedlægges udskrift af ejendomsvurderingerne for 2003 og tidligere år. Som det fremgår heraf, er vurderingen fra 1. januar 2001 og frem til. januar 2003 steget med kr. 2.600.000 - en stigning på 75 %.

 

For så vidt angår den forud for indførelsen af ligningslovens § 2 gældende administrative praksis, hvorefter myndighederne havde mulighed for at korrigere den aftalte pris, såfremt denne ikke svarede til virksomhedens kostpris, skal det bemærkes, at denne praksis ikke kan anses for opretholdt efter indførelsen af ligningslovens § 2 i 1998.

 

Efter indførelsen af handelsprisen som værdiansættelsesprincip ved handel mellem interesse­forbundne parter, er der ikke længere grundlag for opretholdelse af den tidligere administrati­ve praksis, hvorefter overdragelsesprisen skulle fastsættes til selskabets kostpris.

 

I relation til nærværende sag medfører dette, at eksempelvis Ligningsrådets bindende for­håndsbesked af den 10. maj 1994, som offentliggjort i TfS 1994.478, samt Landsskatterettens kendelse af den 14. maj 1996, som offentliggjort i TfS 1996.512, ikke kan finde anvendelse, idet de to afgørelser vedrører retsstillingen forud for indførelsen af ligningslovens § 2.

 

At den tidligere administrative praksis ikke kan anses for videreført efter indførelsen af lig­ningslovens § 2, fremgår indirekte af TSS-cirkulære 2000-5, som netop fastslår, at handels­værdien skal anvendes ved overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter.

 

Såfremt Landsskatteretten måtte være af den opfattelse, at der fortsat skal lægges vægt på den tidligere administrative praksis gøres det gældende, at den tidsmæssige afstand mellem de udførte forbedringer på ejendommen og den påtænkte overdragelse medfører, at der ikke er grundlag for at anvende selskabets kostpris som udgangspunkt for beskatningen. Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 12. april 1996 offentliggjort i TfS 1996.473, hvor Landsskatteretten blandt andet under hensyntagen til den tidsmæssige afstand mellem opførelse og salg ikke fandt anledning til at fravige de almindelige regler an­givet i Ligningsvejledningen, og derfor godkendte den aftalte overdragelsessum på kr. 2.210.000,00 svarende til den offentlige ejendomsvurdering på kr. 2.600.000,00 + 15 %.

 

Ved den nævnte landsskatteretskendelse har Landsskatteretten klart forudsat, at der ved vur­deringen af hvilken overdragelsespris, der skal lægges til grund - handelsværdi eller kostpris - skal lægges afgørende vægt på den tidsmæssige afstand mellem de afholdte udgifter og det påtænkte salg.

 

I nærværende sag taler ovennævnte synspunkt for, at ejendommen skaloverdrages til den senest offentliggjorte ejendomsvurdering, idet der foreligger en sådan tidsmæssig afstand mellem de på ejendommen udførte forbedringer (2000 - 2001) og den nu påtænkte overdra­gelse (2005).

 

Sammenfattende gøres det gældende, at ved bedømmelsen af nærværende problemstilling måder tages udgangspunkt i bestemmelsen i ligningslovens § 2, som fastslår, at overdragelser mellem eksempelvis en hovedanpartshaver og dennes selskab skal finde sted på almindelige markedsmæssige vilkår.

 

Den vejledende anvisning i TSS-cirkulære 2000-5 fastslår ligeledes, at ved overdragelse af fast ejendom mellem interesse forbundne parter, skal overdragelsesprisen fastsættes til han­delsværdien. I den forbindelse fremgår det udtrykkeligt af TSS-cirkulære 2000-5, at den se­nest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kan anses som udtryk for ejendommens handelsværdi. Udgangspunktet ved behandlingen af nærværende klage over den af ToldSkat afgivne bindende forhåndsbesked er således, at ejendomsvur­deringen pr. 1. januar 2003 kan lægges til grund ved overdragelsen af ejendommen fra selska­bet B ApS til A, idet den senest offentliggjorte ejendomsvurde­ring tager højde for de på ejendommen foretagne moderniseringer.

 

Hverken ligningslovens § 2 eller TSS-cirkulære 2000-5 tager hensyn til den tidligere admini­strative praksis, hvorefter overdragelsesprisen skal fastsættes til kostprisen i den situation, hvor denne overstiger handelsværdien. Uanset at Landsskatteretten måtte finde, at den tidlige­re praksis fortsat er gældende, så medfører det ikke i nærværende sag, at overdragelsesprisen kan fastsættes til kr. 17.932.593, idet den tidsmæssige afstand mellem de gennemførte forbed­ringer og den nu påtænkte overdragelse bevirker, at udgangspunktet, hvorefter der skal ske overdragelse til handelsværdien, må fastholdes.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

 

Det fremgår af bestemmelsen i ligningslovens § 2, stk. 1, at interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad det kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

 

Ved ligningsmyndighedernes vurdering af, om en overdragelse er sket på armslængde-vilkår, vil den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne anses for udtryk for ejendommens handelsværdi jf. TSS-cirkulære nr. 2000-5 af 15. marts 2000 om værdiansættelse af fast ejendom ved overdragelse mellem interesseforbundne parter. Det gælder dog ikke, hvis overdragelsen må anses for omfattet af den praksis, der er omtalt i Ligningsvejledningen afsnit S.F. 2.3.2., hvorefter overdragelsessummen skal ansættes til kostprisen, når selskabet har afholdt store udgifter på ejendommen kort før overdragelsen til hovedaktionæren/-anpartshaveren.

 

Ejendomsoverdragelsen vedrører et enfamilieshus, som selskabet købte af hovedanpartshaveren i 1999 for 4.183.000 kr., og som siden er istandsat for 13.749.593 kr.

 

Landsskatteretten kan efter det oplyste tiltræde regionens afgørelse af den bindende forhåndsbesked, hvorefter ejendommens overdragelsessum skal ansættes til kostprisen jf. den ovenfor nævnte praksis.

 

Landsskatteretten har ved afgørelsen bl.a. henset til den relativt korte periode mellem ombygningen/renoveringen, herunder at der er afholdt udgifter på ejendommen i 2001 og 2002 med i alt ca. 2,4 mill. kr., og det påtænkte salg af ejendommen til hovedanpartshaveren. Retten bemærker i den anledning, at TSS-cirkulære 2000-05 ikke findes at have ændret den nævnte praksis om overdragelse til mindst kostprisen.