Højst 36 måneder på 25 pct.-vilkår25 pct.-beskatning kan finde sted i en eller flere perioder af højst 36 måneders samlet varighed. De 36 måneder skal være anvendt inden for en periode på 10 år regnet fra det tidspunkt, hvor første ansættelsesforhold påbegyndes. Betingelserne for 25 pct.-beskatning skal være opfyldt i hele den periode eller de perioder, hvor den særlige ordning anvendes. Er grundlaget for anvendelsen af den særlige skatteordning ikke længere til stede, f.eks. fordi den skattepligtige bliver medejer af virksomheden, bortfalder 25 pct.-beskatningen fra dette tidspunkt.

Personer, som ikke er omfattet af reglerne om efterbeskatning Reglerne om efterbeskatning gælder ikke for:

• en person, hvis kvalifikationer som forsker er godkendt af en offentlig forskningsinstitution eller et statsligt forskningsråd, og som udfører forskningsarbejde,
• en person, for hvem et statsligt forskningsråd har attesteret, at den pågældende under sin ansættelse har udført forsknings- og udviklingsarbejde, således som dette er defineret af OECD, eller
• for en person, som ikke har været fuldt skattepligtig til Danmark eller begrænset skattepligtig af lønindkomst eller erhvervsmæssig indkomst inden for fem år forud for den første ansættelse under 25 pct.-ordningen.

Disse personer kan således vedblive med at være fuldt skattepligtige til Danmark efter udløbet af perioden, hvor 25 pct.-ordningen har været anvendt, uden at blive efterbeskattet.

Der er intet krav om, at forskere m.v. også efter ordningens udløb skal udføre forsknings- og udviklingsarbejde.

Personer, som på det tidspunkt, hvor loven finder anvendelse, var omfattet af KSL § 48 E i dens hidtidige form, bliver omfattet af de nye bestemmelser. Det betyder eksempelvis, at en person, som senest ved udgangen af 48 månedersperioden har bragt den fulde skattepligt til Danmark til ophør for at undgå efterbeskatning for perioden, hvor 25 pct.-ordningen har været anvendt, kan vende tilbage til Danmark, selv om der ikke er forløbet 3 år, hvis den pågældende ikke har været fuldt skattepligtig til Danmark eller begrænset skattepligtig af lønindkomst eller erhvervsindkomst inden for fem år forud for den første ansættelse under 25 pct.-ordningen.

I SKM2006.270.SR ville spørgeren ikke blive omfattet af reglerne om efterbeskatning, hvis han efter 2 perioder på 25 pct. beskatning valgte at blive i Danmark i mere end 48 måneder.

Personer, som er omfattet af reglerne om efterbeskatningEn person, som har været fuldt skattepligtig til Danmark eller begrænset skattepligtig af lønindkomst eller erhvervsmæssig indkomst inden for fem år forud for den første ansættelse under 25 pct.-ordningen, er omfattet af reglerne om efterbeskatning.

Efter bestemmelserne i KSL § 48 E, stk. 6, kan personen opholde sig i indtil 48 måneder i Danmark på almindelige skattevilkår efter udløbet af de 36 måneder, hvor 25 pct.-ordningen har været anvendt, uden at dette får skattemæssige konsekvenser for den pågældende. Den fulde skattepligt skal opretholdes i den pågældende periode.

Der er intet krav om, at personen i denne periode har ansættelse hos samme arbejdsgiver eller i samme stilling eller på grundlag af en forlængelse af en eksisterende ansættelseskontrakt. Der er heller intet krav om, at personen skal opfylde vederlagskravet eller andre betingelser, der knytter sig til anvendelsen af 25 pct.-skatteordningen. Det vil sige, at en person, der har været beskattet efter KSL § 48 E i denne periode, vil være berettiget til f.eks. at udøve selvstændig erhvervsvirksomhed uden at den pågældende af den årsag vil blive efterbeskattet. Imidlertid er det som ovenfor nævnt muligt at opdele de 36 måneder i flere perioder inden for en samlet periode på 10 år, og det er således ikke altid muligt at beregne de 48 måneder fra det tidspunkt, hvor de 36 måneder på 25 pct.-beskatning er opbrugt.

48-måneders reglen skal derfor forstås sådan, at den skattepligtige mellem og/eller efter perioder af højst 36 måneders samlet varighed, hvor 25 pct.-skatteordningen har været anvendt, kan opholde sig i Danmark i en eller flere perioder, der tilsammen højst udgør 48 måneder, uden at det får skattemæssige konsekvenser for den pågældende. Dog gælder, at hvis personen efter udgangen af den samlede periode på 36 måneder, hvor 25 pct.-ordningen har været anvendt, opgiver sin fulde skattepligt til Danmark på et tidspunkt, hvor der ikke samlet er forløbet 48 måneder på almindelige skattevilkår, kan den pågældende kun blive skattepligtig til Danmark igen uden skattemæssige konsekvenser for den periode, hvor 25 pct.-ordningen har været anvendt, hvis betingelserne om opgivelse af skattepligt til Danmark i en treårig periode er opfyldt. 

EksempelEn person opholder sig i Danmark i 18 måneder på 25 pct.-vilkår og derefter i 24 måneder på almindelige skattevilkår. Den pågældende bringer sin fulde skattepligt til Danmark til ophør i mindst 3 år, men vender senere tilbage og beskattes igen i 18 måneder på 25 pct.-vilkår. Fra det tidspunkt, hvor de i alt 36 måneder på 25 pct.-vilkår er opbrugt, kan den pågældende opholde sig i Danmark i yderligere 24 måneder på almindelige skattevilkår, uden at dette får konsekvenser for 25 pct.-beskatningen. Vælger den pågældende at bringe sin fulde skattepligt til ophør før udløbet af de 24 måneder, kan skattepligten kun genindtræde uden konsekvenser for 25 pct.-beskatningen efter udløbet af den treårsperiode, der er omhandlet straks herunder. 

EfterbeskatningBeskatning efter den særlige skatteordning bortfalder, hvis den skattepligtige ikke senest ved udgangen af den 48-måneders periode, der er omhandlet ovenfor under "Personer, som er omfattet af reglerne om efterbeskatning", bringer sin fulde skattepligt til Danmark til ophør i en samlet periode på mindst tre år.

Beskatning efter den særlige skatteordning bortfalder endvidere, hvis den pågældende i denne periode bliver begrænset skattepligtig til Danmark i forbindelse med ansættelse hos en arbejdsgiver, som den pågældende tidligere har været ansat hos under anvendelse af 25 pct.-ordningen, eller hvis den begrænsede skattepligt opstår i forbindelse med ansættelse i en koncernforbundet virksomhed. Det er således ikke muligt for en skattepligtig i tre år efter udløbet af 48-månedersperioden uden skattemæssige konsekvenser at bevare sit ansættelsesforhold (eller indgå nyt ansættelsesforhold) med en virksomhed, hvor vedkommende har været ansat under 25 pct.-skatteordningen, eller til en koncernforbundet virksomhed, uanset at den fulde skattepligt til Danmark bringes til ophør. Derimod er der intet til hinder for, at den pågældende som begrænset skattepligtig tager ansættelse i en anden dansk virksomhed. Hvis de ovennævnte betingelser om ophør af skattepligt til Danmark ikke er opfyldt, bortfalder 25 pct.-beskatningen, og den 25 pct.-beskattede indkomst skal beskattes efter de almindelige regler.

I sådanne tilfælde medregnes de vederlag, der har været undergivet 25 pct.-beskatning i den skattepligtige indkomst for de indkomstår, de vedrører. Den erlagte 25 pct.-skat behandles som indeholdt foreløbig skat for de pågældende indkomstår, og de almindelige renteberegningsregler finder anvendelse. Efterbeskatningsreglen er en specialregel, der fraviger 3-års-reglen i SSL § 34 .