Reglerne for efterbeskatningen i de tilfælde, hvor forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke er opfyldt, fremgår af AL § 34.

Med forudsætningerne for forskudsafskrivning tænkes navnlig på forudsætningerne om, at de forskudsafskrevne aktiver anskaffes inden for fristen i AL § 29, stk. 1, nr. 2, samt at de anskaffes til et beløb, der mindst udgør den aftalte/beregnede anskaffelsessum, der er forudsat ved beregningen af forskudsafskrivningerne.

Dette vil ikke være tilfældet, når en del af eller hele forskudsafskrivningsgrundlaget resterer, jf. AL § 32, som er omtalt i E.C.3.7.1.

Hvis forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke opfyldes, skal den skattepligtige indkomst forhøjes for det indkomstår, hvori det viser sig, at forudsætningerne ikke opfyldes.

Hele efterreguleringen skal altså ske i det indkomstår, hvor det viser sig, at betingelserne for forskudsafskrivning ikke opfyldes.

Forhøjelsen skal senest foretages i det fjerde indkomstår efter bestillings- eller planlægningsåret. Det vil sige, når fristen for anskaffelse af aktivet er udløbet, jf. AL § 29, stk. 1, nr. 2, omtalt ovenfor i E.C.3.4. Forhøjelsen skal dog efter bestemmelsen ske tidligere, hvis der efter anskaffelse af samtlige aktiver med samme bestillings- eller planlægningsår resterer en del af afskrivningsgrundlaget, fordi aktivernes anskaffelsessum har været lavere end oprindeligt beregnet eller aftalt, eller hvis kontrakten annulleres, eller projektet opgives.

I TfS 1994, 615 LSR havde en skatteyder som deltager i et interessentskab indgået bindende aftale om opførelse af et byggeri. Uanset at interessentskabet senere blev opløst, og uanset at byggeriet blev gennemført med andre entreprenører og i modificeret form, fandt Landsskatteretten, at han var berettiget til at forskudsafskrive. Afgørelsen findes, uanset at der ikke længere kan forskudsafskrives på bygninger, at være aktuel ved vurderingen af, om der er tale om så betydelige ændringer, at den oprindelige kontrakt må anses for ophævet og afløst af et nyt kontraktgrundlag.

I AL § 34, stk. 2, findes selve beregningsmetoden for efterbeskatningen. Beregningen af forhøjelsen sker ved, at for hvert enkelt forskudsafskrivningsår ganges det resterende forskudsafskrivningsgrundlag med den forskudsafskrivningssats, der er anvendt i det pågældende år.

I efterbeskatningstilfælde lægges endvidere 5 pct. til forhøjelsen for hvert år fra udløbet af vedkommende forskudsafskrivningsår til udløbet af efterbeskatningsåret.

Forhøjelsen og tillæg medregnes herefter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for efterbeskatningsåret.

Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med tillæg ved udløbet af fristen beregnes efter AL § 34, stk. 2 på følgende måde:

  1. Først opgøres forhøjelsen for hvert enkelt år, hvori der er foretaget forskudsafskrivning. Dette sker ved at gange det overskydende (resterende) forskudsafskrivningsgrundlag med den forskudsafskrivningsprocent, der er anvendt i det enkelte år.
  2. Herefter beregnes 5 pct.'s tillægget for hvert af de beløb, der er opgjort efter pkt. 1 ovenfor. Beløbet tillægges således 5 pct. for hvert år, der følger efter det år, hvori forskudsafskrivning er foretaget til og med det år, hvori fristen efter stk. 1 udløber.
  3. Den samlede forhøjelse med tillæg, der skal ske af den skattepligtige indkomst for det år, hvori fristen udløber, er herefter alle disse beløb lagt sammen.
EksempelEksemplet bygger videre på eksemplerne i E.C.3.7.1 og E.C.3.7.2 vedrørende AL §§ 32 og 33.
Skib 4 anskaffes først i år 2015, faktisk anskaffelsessum 100.000 kr.

2015:

Forskudsafskrivningssaldo  
Grundbeløb fra år 2015 0 kr.
Forskudsafskrivningsgrundlag overført fra år 2013  
(da der ikke er foretaget anskaffelser i år 2014) 413.200 kr.
- Anskaffelser 2015 100.000 kr.
Resterende forskudsafskrivningsgrundlag 313.200 kr.

Den samlede kontraktsum er således i alt 313.200 kr. større end de samlede faktiske anskaffelsessummer. Da sidste aktiv omfattet af kontrakten er anskaffet, konstateres det altså i det fjerde år efter bestillingsåret, at forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke opfyldes fuldt ud.

Herefter beregnes efterbeskatningen, der foretages i år 2013, på følgende måde:

2011:

Overskydende forskudsafskrivningsgrundlag ganget med  
årets afskrivningsprocent 313.200 kr. x 12 pct. 37.584 kr.
+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra 2012 - 2015,  
I alt 20 pct.  7.517 kr.
I alt 2011 45.101 kr.

2012:

313.200 kr. x 15 pct. 46.980 kr.
+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra 2013 - 2015,  
I alt 15 pct.  7.047 kr.
I alt 2012 54.027 kr.

2013:

313.200 kr. x 3 pct. 9.396 kr.
+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra 2014 - 2015,  
I alt 10 pct.  940 kr.
I alt 2013 10.336 kr.

Herefter er der ikke blevet forskudsafskrevet yderligere. I år 2015 medregnes til den skattepligtige indkomst:

45.101 kr. + 54.027 kr. + 10.336 kr. 109.464 kr.

I øvrigt sker beregningen af nedskreven anskaffelsessum for skib 4 anskaffet i år 2013 efter AL § 33, jf. eksemplet i E.C.3.7.2:

Anskaffelser 2015:

Skib 4, faktisk anskaffelsessum 100.000 kr.
- Forskudsafskrevet på anskaffelsessum 12 + 15 + 3 = 30 pct. (da hele anskaffelsessummen er fragået i forskudsafskrivningsgrundlaget)  30.000 kr.
Anskaffelsessum for skib 4 nedskrevet 70.000 kr.

Reglerne om reduktion af anskaffelsessummen for anskaffede aktiver og om efterbeskatning af for store forskudsafskrivninger bevirker, at de foretagne forskudsafskrivninger enten medfører en nedsættelse af den afskrivningsberettigede anskaffelsessum eller en efterbeskatning. Reduktionen af anskaffelsessummen + efterbeskatningsbeløbene (uden tillæg) svarer således til de samlede foretagne forskudsafskrivninger. Dette illustreres med tallene fra eksemplet:

Indkomstår Forskudsafskrivninger Beløb til efterbeskatning Reduktion af anskaffelsessum
2011 144.000 kr. 37.584 kr. -
2012 180.000 kr. 46.980 kr. -

2013

12.396 kr. 9.396 kr.

212.436 kr.

2014 - - -
2015 - - 30.000 kr.
I alt 336.396 kr. 93.960 kr. 242.436 kr.

Efterbeskatningsbeløbene (uden tillæg) tillagt reduktionerne af anskaffelsessummerne udgør i alt 93.960 kr. + 242.436 kr. = 336.396 kr., hvilket svarer til de samlede forskudsafskrivninger.

I de tilfælde, hvor hele forskudsafskrivningsgrundlaget resterer, vil de enkelte års forhøjelser desuden kunne opgøres som den forskudsafskrivning, der er foretaget det pågældende år, hvortil skal lægges 5 pct.'s tillæggene.