Parter:
H1ApS
(Advokat J. J. Borregaard)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen).

Afsagt af landsdommerne:
Inger Nørgaard, Chr. Bache og Elsebeth Frigast Larsen (kst)

Under denne sag, der er anlagt den 8. december 1999, har sagsøgeren, H1 ApS, nedlagt påstand om principalt, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den skattepligtige indkomst for H1 ApS for skatteåret 1996/1997 nedsættes med 322.965 kr. fra 358.722 kr. til 35.757 kr., og at den skattepligtige indkomst for indkomståret 1996 nedsættes med 15.717 kr. fra 85.096 kr. til 69.379 kr. Subsidiært har sagsøgeren nedlagt påstand om, at ansættelsen af det sagsøgende selskabs indkomst i skatteåret 1996/1997 og indkomståret 1996 hjemvises til fornyet behandling ved den stedlige ligningsmyndighed.

Sagsøgte har nedlagt påstand principalt om frifindelse. Subsidiært har sagsøgte tilsluttet sig sagsøgerens subsidiære påstand.

Landsskatteretten afsagde den 8. september 1999 følgende kendelse:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter:

Skatteåret 1996/97 Udgifter til byggeri afholdt af "H2" anset for skattepligtigt tilskud

322.965 kr.

Indkomståret 1996

Udgifter til byggeri afholdt af "H2" anset for skattepligtigt tilskud

15.717 kr.

Det fremgår af sagen, at H1 ApS (selskabet) ejes af A. Selskabets aktivitet består i at udleje to erhvervsbygninger samt pladsen beliggende X1-vej 3, Y1-by. Den ene bygning er erhvervet fra hovedanpartshavers ægtefælle B, og udlejes til tredjemand, medens den anden bygning er opført af virksomheden selv og anvendes af "H2", en virksomhed, der drives af B. Der er ingen ansatte i selskabet. Selskabets daglige leder er B.

I 1994 og 1995 afholdt H2 en del udgifter til byggeri af den ejendom, som H2 nu lejer. Udgifterne er af Told- og Skatteregionen opgjort til 322.965 kr. for skatteåret 1996/97 og 15.717 kr. for indkomståret 1996. Udgifterne blev i H2s regnskaber bogført under varekøb.

Told- og skatteregionen har forhøjet det klagende selskabs indkomst med de omhandlede beløb, idet udgifterne til byggeriet - da de er afholdt af H2 - må anses for skattepligtige tilskud til selskabet, jf. statsskatteloven § 4. Regionen har herved bl.a. henvist til, at det må anses for usædvanligt, at en virksomhed afholder udgifter for et andet selskab, og at udgiften blot bogføres som varekøb i virksomhedens regnskab. Det påhviler ledelsen af selskabet og indehaveren af H2 at påse, at udgifter vedrørende driften, samt aktiver og passiver bogføres korrekt. Eventuelle fejl ved udarbejdelsen af regnskaberne, som revisor måtte have begået, kan ikke ændre på dette.

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst nedsættes til det selvangivne.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført at, det på intet tidspunkt var meningen, at H2 skulle yde et tilskud til selskabet. H2 skulle alene finansiere selskabets byggeri af den omhandlede ejendom. Man havde ikke gjort, sig nærmere overvejelser om, hvorvidt H2 skulle opføre ejendommen på lejet grund, eller om der var tale om, at H2 skulle låne pengene til selskabet, således at afregningen reelt skulle bogføres der, og debiteres mellemregningskontoen, når de blev betalt af H2. Under alle omstændigheder er det imidlertid en fejl fra revisors side, at udgifterne er betalt og fratrukket af H2.

I H2 blev alle regninger bogført under "varekøb", og meningen var, at revisor skulle foretage en fordeling i forbindelse med udfærdigelsen af regnskabet. Klageren stolede på, at forholdene blev berigtiget ved regnskabsårets udløb.

Byggeudgifterne hører retteligt hjemme hos det klagende selskab, og det er derfor repræsentantens opfattelse, at selskabet bør gives adgang til at berigtige forholdet, således at byggeudgiften bogføres i selskabet og i øvrigt debiteres på mellemregningskontoen mellem H2 og det klagende selskab.

Landsskatteretten skal udtale:

Ifølge de for retten forelagte oplysninger har H2 afholdt omkostninger vedrørende opførelsen af en ejendom, der tilhører selskabet. Da selskabet ikke ses at have erlagt nogen modydelse, er der herefter ydet selskabet et skattepligtigt tilskud. Det er derfor med rette, at selskabets indkomst i de omhandlede år er forhøjet med henholdsvis 322.965 kr. og 15.717 kr., jf. statsskatteloven § 4.

......"

I Told- og skatteregion Ålborgs sagsfremstilling af 16. november 1998 hedder det bl.a.:

".....

4. Beskrivelse af virksomheden

Virksomheden er et anpartselskab, hvis eneste aktivitet er at eje og udleje to erhvervsbygninger samt pladsen beliggende X1-vej 3, .... Y1-by.

Den ene bygning er erhvervet fra hovedanpartshavers mand B og udlejet til selskabet RB A/S, medens den anden bygning er opført af virksomheden selv. Bygningen har været udlejet, men benyttes nu af Bs virksomhed "H2". Der er ikke betalt egentlig husleje herfor, men den årlige pladsleje til virksomheden "H2" må siges at dække for både plads og bygning. Selskabet nye revisor, SC vil foranledige specificeret lejekontrakt for plads og bygning udfærdiget fra 1998 samt foranledige anmeldelse overfor Told*Skat af den nye bygning til den eksisterende momsregistrering.

Selskabet er frivillig momsregistreret for udlejning af fast ejendom.

Selskabets direktør og daglig leder er hovedanpartshavers mand, B.

Selskabet har regnskabsår 1/6 - 31/5. Selskabets revisor har indtil indkomståret 1997 været R1 ApS/AH. Fra indkomståret 1998 har selskabet skiftet revisor til R2 Aps/Reg. revisor SC.

Selskabets omsætning i følge regnskabet for indkomståret 1997 har udgjort tkr 182.

Selskabet ejes 100% af A

Selskabet har ingen ansatte.

4.1 Regnskabsfunktionens opbygning

Regnskabet føres på "H2s" PC på økonomiprogrammet KOMPAS af hovedanpartshaver A Virksomhedens bilag opbevares i nummerorden.

......

Afslutningsposteringer foretages af revisor som ligeledes udarbejder årsregnskab.

Konklusion

Det er konstateret, at H1 ApS' regnskab er fejlbehæftet for så vidt angår udgifter til opførelse af ny udlejningsejendom.

......

Hertil har virksomheden "H2" afholdt og fratrukket væsentlige udgifter til byggeri af udlejningsejendommen for selskabet H1 ApS.

De af "H2" afholdte byggeudgifter er at anse for skattepligtig for H1 ApS som tilskud, jfr. statsskatteloven § 4. Et til tilskuddet svarende beløb anses for at være afskrivningsberettiget efter afskrivningslovens § 18, litra a:

......

H1 ApS har i regnskabsåret 1994/95 (skatteåret 1996/97) opført en udlejningsejendom. Ifølge regnskab er der tilgang ejendom i året på 112.686 kr. (byggeudgifter) samt tilgang 7.492 kr. (byggetilladelse). Tilgangen er fejlført som ombygning af eksisterende bygning, men vedrører ny bygning. Der er ikke foretaget skattemæssig afskrivning på tilgangen.

I regnskabsåret 1995/96 (indkomståret 1996) er der tilgang på ejendom på 8.296 kr. som ligeledes er fejlført som værnede tilgang til eksisterende bygningssaldo, idet beløb er straksafskrevet.

Indkomsten forhøjes med beløbet 8.296 kr, idet straksafskrivning ikke kan foretages. Der er tale om udgift til nybygning og dermed ikke en ombygnings-eller forbedringsudgift omfattet af afskrivningslovens § 21.

I regnskabsåret 1996/97 (indkomståret 1997) er der tilgang ejendom på 120.983 kr. Denne tilgang er ikke korrekt, idet der er tale om tidligere års nævnte udgifter på 112.686 kr. tillagt 8.296 kr., i alt 120.982 kr.

.....

Ud over nævnte regnskabsfejl er det konstateret, at virksomheden "H2" har afholdt og fratrukket væsentlige udgifter til byggeri af udlejningsejendommen for selskabet H1 ApS.

De af "H2" afholdte udgifter er opgjort til 322.965,23 kr. ex. moms for skatteåret 1996/97 og 15.717,36 kr. ex. moms for indkomståret 1996.

Bemærkninger til forholdet

 

Indehaver af "H2", B, er enig i opgørelsen af de afholdte udgifter. Det er til forholdet forklaret af B, at det er en fejl at udgifterne er betalt og fratrukket af "H2". De burde være opført på mellemregning mellem "H2" og H1 ApS.

Advokat Borregaard har i brev af 5. november 1998 meddelt, at man er uenig i, at der er tale om tilskud til H1 ApS. Udgifter afholdt af "H2" er fejlagtigt ikke bogført" som et lån, idet "H2" skulle financiere byggeriet. H1 ApS kunne ikke låne til byggeriet og havde ikke de fornødne midler til at bygge.

Man har ikke gjort sig nøjere overvejelser om, om det reelt var "H2" der opførte en bygning på lejet grund eller der var tale om, at "H2" skulle låne de pågældende penge ud til H1 ApS.

Man har som for alle andre regninger bogført udgifterne i "H2" under varekøb og revisor skulle så foretage en fordeling af udgifterne efterfølgende. Det anføres, at der er tale om et selskab underlagt fuldstændig revision, og revisor må have svigtet på særdeles grov måde bl.a. under hensyn til, at selskabet ejede en bygning uden at revisor havde været opmærksom på, at der ingen udgifter var til halbyggeriet.

.....

Regionens bemærkninger

Forholdet er alene afklaret ved en revision af "H2s" bilagsmateriale samt nøje gennemgang af de enkelte udgiftsposter. Der har ikke været tale om udskillelse af de afholdte udgifter på en konto for afholdte udgifter (udlæg/mellemregning) for H1 ApS. Det må anses for at være usædvanligt, at en virksomhed afholder udgifter for et selskab, og at udgifterne blot bogføres som varekøb m.v. i virksomhedens regnskab. Kun ved en nøje gennemgang af alle bilag har det været muligt at opgøre et beløb, som må anses for at være mindsteudgifterne til opførelse af byggeriet. Ved tvivl om udgifters relation til byggeriet er denne kommet "H2" tilgode, idet regionen har været nødt til at basere sin opgørelse på Bs oplysninger.

.....

Regionens afgørelse.

Der er efter regionens opfattelse ingen forretningsmæssig eller driftsmæssig begrundelse for, at virksomheden "H2" har afholdt og fratrukket byggeudgifter mv. for selskabet H1 ApS.

Årsagen hertil må efter regionens opfattelse henføres til, at selskabet H1 ApS er ejet af Bs ægtefælles, A. Der er interessefællesskab mellem parterne, og forholdet er efter regionens opfattelse afledt af interessefællesskabet.

Regionen finder, at et beløb svarende til den af virksomheden "H2" afholdte udgift til byggeri må anses for at være tilskud til H1 ApS, skattepligtigt efter statsskatteloven § 4 som tilskud. Der er henset til, at udgifterne er afholdt af og udgiftsført i "H2". Forholdet er alene afklaret ved bilagsrevision af samtlige udgifter i "H2".

Der er henset til, at H1 ApS uden modydelse har modtageren formuefordel i form af udgifter afholdt af "H2" til en ny udlejningsejendom.

....."

Ålborg kommune, Borger- og Skatteafdelingen, har i skrivelse af 6. december 1999 afslået omgørelse af de pågældende dispositioner. Det hedder i skrivelsen bl.a.:

"......

Borger- og skatteafdelingen finder, at dispositionen ikke har været lagt klart frem jv. pkt. 3. Ombygningsudgifter har været registreret under varekøb, d.v.s. dispositionen har ikke klart fremgået af regnskabet og dermed ikke lagt klart frem for myndighederne.

....."

Afgørelsen er ved skrivelse af 3. marts 2000 påklaget til Ligningsrådet, der endnu ikke har truffet afgørelse.

I sagsøgerens regnskab for regnskabsåret 1. juni 1994 - 31. maj 1995, der er underskrevet som godkendt på generalforsamling den 30. oktober 1995 af B, hedder det bl.a.:

".....

REVISORPÅTEGNING 1994/1995

Vi har revideret nærværende årsregnskab for perioden 1. juni 1994 til 31. maj 1995.

Revisionen er udført i overensstemmelse med anerkendte revisionsprincipper, og har omfattet de revisionshandlinger vi har anset for nødvendige.

Vi har overbevist os om aktivernes tilstedeværelse og tilhørsforhold samt om vurderingernes forsvarlighed, ligesom vi har påset, at de forpligtelser der os bekendt påhviler selskabet, et korrekt udtrykt i årsregnskabet.

Årsregnskabet er aflagt i overensstemmelse med lovgivningens og vedtægternes krav til regnskabsaflæggelse, og giver efter vor opfattelse et retvisende billede af årets resultat, selskabets aktiver og passiver, samt økonomiske stilling pr. 31.05.95.

Aalborg den 27. oktober 1995

AH Reg., revisor FDR

....."

Noter til regnskab 1994/95

.....

5 EJENDOM Anskaffelsessum, saldo primo Tilgang i året Byggetilladelse	608.958 112.687 7.492
SALDO ULTIMO	729.137

....."

I sagsøgerens regnskab for regnskabsåret 1. juni 1995 - 31. maj 1996, der er underskrevet som godkendt på generalforsamling den 30. oktober 1996 af B, hedder det bl.a.:

".....

NOTER TIL REGNSKAB 1995/96

.....

EJENDOM Anskaffelsessum, saldo primo Tilgang i året Byggetilladelse

729.137
8.296

SALDO ULTIMO

737.433

.....

8. KORTFRISTET GÆLD

 

.....

Mellemrg. H2

136.747

....."

Regnskabet er forsynet med en revisionspåtegning, der i det væsentlige svarer til revisionspåtegningen på regnskabet for 1994/95.

Det er oplyst, at Told og Skat den 23. december 1998 har truffet bestemmelse om, at de omtvistede byggeudgifter ikke anses for fradragsberettigede for H2 v/B.

B har forklaret, at han er direktør i det sagsøgende selskab. Han har drevet selvstændig virksomhed i 30 år. Han har i de sidste 15-18 år arbejdet med sandblæsning og maling under firmaet H2, der er en personlig drevet virksomhed. Han købte først ejendommen personlig, men lagde den senere ind i det sagsøgende selskab, som hans hustru nu ejer. Han er direktør og daglig leder i selskabet, mens hans hustru ordner bogholderiet. Han er den, der bestemmer. Byggeriet startede vistnok i 1994. Det drejer sig om en lagerhal på 375 m2. Han har bygget den selv med bistand fra forskellige håndværkere, bl.a. murer. Han søgte FIH om lån, idet han ville låne i selskabet, men det ønskede FIH ikke. Derimod kunne han låne pengene personlig. Han selv var ligeglad med, hvem der lånte. Det kunne revisoren altid ordne. Byggeriet blev bestilt og bogført i H2, og udgifterne blev konteret under varekøb med henblik på senere opdeling. Han er ikke rigtig inde i det regnskabsmæssige. Han gik ud fra, at revisoren gjorde det rigtigt. Han forstod på et tidspunkt på skattevæsenet, at det var i orden. Det er hustruen, der har kontakten med revisor. Han har aldrig haft tanke om, at der skulle ydes tilskud til sagsøgeren. Tanken var, at det skulle hvile i sig selv. Udgifterne skulle posteres på mellemregningskonto, idet der allerede var en sådan konto. Han ved ikke, om det var hustruen, der førte på den eller revisoren. Mellemregningskontoen faldt med de 40.000 kr. om året, der skulle være leje. Det var revisor, der havde lavet kontoplanen. Revisor havde kendskab til alt, hvad der foregik i selskabet. Han kan ikke svare på, hvorfor byggeudgifterne blev konteret på varekøb. Han ved ikke, om byggeudgifterne senere er konteret på mellemregningskontoen.

Registreret revisor SC har forklaret, at han har været revisor for H2 og sagsøgeren fra oktober 1998. Der var ikke foretaget afstemninger overhovedet i de sidste fire års regnskaber forud for hans indtræden, og det regsnkabsmæssige var i det hele i uorden. Han måtte korrigere regnskaberne i samarbejde med Told og Skat. Byggeudgifterne var, bortset fra ca. 120.000 kr. i 1994/1995, ikke ført på mellemregningskonto. Han har senere efter aftale med Told og Skat ført de resterende byggeudgifter på mellemregningskonto. Hos H2 v/B er der nu foretaget beskatning af de tidligere fratrukne byggeudgifter, og skatten er betalt. De 337.000 kr. står i selskabets regnskab som bygning 2, et anlægsaktiv. Byggeudgiften er endvidere placeret på mellemregningskonto i selskabet siden 1998. Der er ikke tale om forrentning. Der er sidste år hævet 50.000 kr. som afdrag på lånet. Der betales stadig 40.000 kr. årlig i leje for grund og bygning. Beløbet blev forhøjet i 1994/95 fra 36.000 kr. Lejen er i dag stadig 40.000 kr. årligt. Lejen betales kontant. Tidligere blev alt ført på varekøb i H2. Han kan ikke forklare, hvorfor der trods alt blev ført 120.000 kr. på mellemregningskontoen i selskabet i 1994/1995. Det var ikke hustruen, der gjorde det, men en efterpostering. Men hun havde en mellemregningskonto. Der blev på mellemregningskontoen ført betalinger til FIH.

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand anført, at det har formodningen imod sig, at der skulle være givet en gave til selskabet. Noget sådant har da heller aldrig været tanken. Regnskabet var fyldt med fejl fra revisors side. Det må lægges til grund, at ikke blot de 120.000 kr., men hele byggeudgiften skulle have været bogført i mellemregning, og at der således var tale om et lån fra H2 til selskabet. Der er nu foretaget postering på mellemregningskonto. B er blevet beskattet. Man har ventet med tilbagebetaling af lånet, indtil den skattemæssige side af sagen var afklaret. Der er søgt om omgørelse, men endnu ikke kommet svar. Den subsidiære påstand er nedlagt med henblik på eventuel nødvendig korrektion af afskrivninger.

Sagsøgte har til støtte for sin principale påstand, anført at de af Bs virksomhed afholdte udgifter udgør et i medfør af statsskattelovens § 4 c skattepligtigt tilskud eller en i henhold til denne bestemmelse skattepligtig ydelse til det sagsøgende selskab. Udgifterne er således medgået til opførelse af det sagsøgende selskabs ejendom, og det sagsøgende selskab har ikke erlagt nogen modydelser herfor. Dette er ikke udslag af sædvanligte forretningsmæssige overvejelser, men kan alene være begrundet i interessefællesskabet mellem H2 v/B og det sagsøgende selskab, der er ejet af Bs hustru.

Det bestrides, at det sagsøgende selskab har godtgjort, at de omhandlede beløb udgør et lån fra H2 v/B til sagsøgeren, hvorved særligt må henses til, at udgifterne rent faktisk blev bogført på varekøbskontoen i H2 v/B og ikke på en mellemregningskonto med selskabet. Bogføringen er i sig selv udtryk for, at selskabet ikke skal afholde beløbet, at H2 v/B har fratrukket udgifterne, at der ikke er oprettet gældsbrev indeholdende de nærmere vilkår for et lån i form af aftale om forrentning, sikkerhed, tilbagebetaling m.v., og at selskabet ikke har foretaget tilbagebetalinger af lån eller for den sags skyld udvist vilje til sådan tilbagebetaling. Den tidligere revisor er ikke ført som vidne, og det må derfor lægges til grund, at revisor har udarbejdet regnskaberne efter sagsøgerens instruktion. I retspraksis lægges der betydelig vægt på dokumentation for dispositioner, som en skatteyder ønsker tillagt skattemæssig betydning. Det kan ikke tillægges betydning, at det nu er oplyst, at man efterfølgende har ført beløbet på mellemregningskonto og i et vist omfang foretaget tilbagebetaling. Som følge af interessefællesskabet mellem B og sagsøgeren må der stilles skærpede beviskrav i det foreliggende tilfælde. Den omstændighed, at sagsøgeren har anmodet om "omgørelse" og påklaget afslaget herpå til Ligningsrådet, viser også, at der ikke foreligger lån. Af sagsøgerens anmodning om omgørelse følger således, at sagsøgeren erkender, at der foreligger skattepligt i henhold til statsskattelovens § 4, som søges undgået ved at omkvalificere til lån. Den subsidiære påstand er nedlagt for den eventualitet, at landsretten måtte finde, at der ikke er tale om et tilskud, men heller ikke et lån.

Landsrettens bemærkninger:

Det må lægges til grund, at der ved afholdelsen af byggeudgifterne ikke var truffet aftale mellem B og sagsøgeren om, hvorledes der skulle forholdes i anledning af opførelsen af bygningen på sagsøgerens grund. Det må efter bevisførelsen antages, at det ikke har været tanken, at der skulle ydes sagsøgeren et tilskud. B, der disponerede også for sagsøgeren, må således antages at have forestillet sig, at revisor kunne ordne forholdene således, at det ikke fik nogen større betydning, at kun han - og ikke sagsøgeren - kunne opnå det til byggeriet nødvendige lån.

Der blev imidlertid ikke truffet nogen aftale om lån, og det omtvistede beløb blev heller ikke regnskabsmæssigt registreret som lån. Beløbet blev fratrukket hos B, og det må lægge til grund, at der ikke ville være foretaget tilbagebetaling, såfremt skattemyndighederne ikke havde grebet ind.

Under disse omstændigheder findes der ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighederne afgørelse, hvorefter beløbet er anset for et skattepligtigt tilskud.

Landsretten tager derfor sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 ApS, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte med 15.000 kr.